【正文】 在適當?shù)那闆r下，注冊會計師應當向治理層解釋為何某項在適用的財務報告編制基礎下可以接受的重大會計實務，并不一定最適合被審計單位的具體情況；（二）審計工作中遇到的重大困難；（三）已與管理層討論或需要書面溝通的審計中出現(xiàn)的重大事項，以及注冊會計師要求提供的書面聲明，除非治理層全部成員參與管理被審計單位；（四）審計中出現(xiàn)的、根據(jù)職業(yè)判斷認為對監(jiān)督財務報告過程重大的其他事項。第十六條 注冊會計師應當與治理層溝通計劃的審計范圍和時間安排的總體情況。然而，注冊會計師應當確信與負有管理責任人員的溝通能夠向所有負有治理責任的人員充分傳遞應予溝通的內(nèi)容。第十四條 在某些情況下，治理層全部成員參與管理被審計單位，例如，在一家小企業(yè)中，僅有的一名業(yè)主管理該企業(yè)，并且沒有其他人負有治理責任。第四章 要 求第一節(jié) 溝通的對象第十二條 注冊會計師應當確定與被審計單位治理結構中的哪些適當人員進行溝通。在某些被審計單位，管理層包括部分或全部的治理層成員。在某些被審計單位，治理層可能包括管理層成員。第二章 定 義第九條 治理層，是指對被審計單位戰(zhàn)略方向以及管理層履行經(jīng)營管理責任負有監(jiān)督責任的人員或組織。例如，法律法規(guī)可能明確禁止某些溝通或其他行為，以避免妨礙有關機關調(diào)查實際發(fā)生的或涉嫌的非法行為。但是，審計準則并不要求注冊會計師專門實施程序，以識別與治理層溝通的任何其他事項。但是，管理層就這些事項進行的溝通可能會影響注冊會計師與治理層溝通的形式或時間安排。第六條 注冊會計師有責任與治理層溝通本準則要求的事項，管理層也有責任與治理層溝通有關治理的事項，但注冊會計師的溝通并不減輕管理層的這種責任。第五條 本準則主要規(guī)范注冊會計師向治理層的溝通。此外，《中國注冊會計師審計準則第1152號——向治理層和管理層通報內(nèi)部控制缺陷》針對注冊會計師向治理層通報在審計過程中識別出的值得關注的內(nèi)部控制缺陷，提出了具體2要求。第四條 考慮到有效的雙向溝通在財務報表審計中的重要性，本準則為注冊會計師與治理層的溝通提供了一個基礎框架，并明確了應當與其溝通的一些具體事項。本準則并不規(guī)范注冊會計師與管理層或所有者的溝通，除非他們同時履行治理職責。中國注冊會計師審計準則第1151號——與治理層的溝通（2010年11月1日修訂）第一章 總 則第一條 為了明確注冊會計師在財務報表審計中與治理層溝通的責任，制定本準則。第四節(jié) 審計工作底稿第二十九條 注冊會計師應當在審計工作底稿中記錄識別出的或懷疑存在的違反法律法規(guī)行為，以及與管理層、治理層和被審計單位以外的相關機構或人員（如可行）進行討論的結果。第二十七條 如果由于審計范圍受到管理層或治理層以外的其他方面的限制而無法確定被審計單位是否存在違反法律法規(guī)行為，注冊會計師應當按照《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，評價這一情況對審計意見的影響。第二十五條 如果認為違反法律法規(guī)行為對財務報表具有重大影響，且未能在財務報表中得到充分反映，注冊會計師應當按照《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，發(fā)表保留意見或否定意見。第二十四條 如果懷疑違反法律法規(guī)行為涉及管理層或治理層，注冊會計師應當向被審計單位審計委員會或監(jiān)事會等更高層級的機構通報。第三節(jié) 對識別出的或懷疑存在的違反法律法規(guī)行為的報告第二十二條 除非治理層全部成員參與管理被審計單位，因而知悉注冊會計師已溝通的、涉及識別出的或懷疑存在的違反法律法規(guī)行為的事項，注冊會計師應當與治理層溝通審計過程中注意到的有關違反法律法規(guī)的事項，但不必溝通明顯不重要的事項。第二十條 如果針對懷疑存在的違反法律法規(guī)行為不能獲取充分的信息，注冊會計師應當評價缺乏充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)對審計意見的影響。第十九條 如果懷疑被審計單位存在違反法律法規(guī)行為，注冊會計師應當就此與管理層和治理層（如適用）進行討論。第十七條 在沒有識別出或不懷疑被審計單位違反法律法規(guī)的情況下，除執(zhí)行本準則第十二條至第十六條所述的工作外，注冊會計師不必針對被審計單位遵守法律法規(guī)實施其他審計程序。第十五條 在審計過程中實施的其他審計程序可能使注冊會計師識別出或懷疑存在違反法律法規(guī)行為，注冊會計師應當對此保持警覺。第十三條 針對通常對決定財務報表中的重大金額和披露有直接影響的法律法規(guī)的規(guī)定，注冊會計師應當獲取被審計單位遵守這些規(guī)定的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。第三章 目 標第十一條 注冊會計師的目標是：（一）針對通常對決定財務報表中的重大金額和披露有直接影響的法律法規(guī)的規(guī)定，獲取被審計單位遵守這些規(guī)定的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)；（二）針對其他法律法規(guī)，實施特定的審計程序，以有助于識別可能對財務報表產(chǎn)生重大影響的違反這些法律法規(guī)的行為；（三）恰當應對在審計過程中識別出的或懷疑存在的違反法律法規(guī)行為。例如，被審計單位進行的或以被審計單位名義進行的違反法律法規(guī)的交易，或者治理層、管理層或員工代表被審計單位進行的違反法律法規(guī)的交易?？紤]到法律法規(guī)對被審計單位產(chǎn)生影響的范圍，按照《中國注冊會計師審計準則第1101號——注冊會計師的總體目標和審計工作的基本要求》的規(guī)定，注冊會計師在整個審計過程中保持職業(yè)懷疑尤為重要。針對本準則第七條第（二）項提及的法律法規(guī)，注冊會計師的責任僅限于實施特定的審計程序，以有助于識別可能對財務報表產(chǎn)生重大影響的違反這些法律法規(guī)的行為。第八條 針對本準則第七條提及的兩類不同的法律法規(guī)，本準則對注冊會計師的責任作出不同的規(guī)定。通常情況下，違反法律法規(guī)與財務報表反映的交易和事項越不相關，就越難以被注冊會計師關注或識別。由于審計的固有限制，即使注冊會計師按照審計準則的規(guī)定恰當?shù)赜媱澓蛨?zhí)行審計工作，也不可避免地存在財務報表中的某些重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風險。第六條 注冊會計師有責任對財務報表整體不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報獲取合理保證。第五條 本準則旨在幫助注冊會計師識別由于違反法律法規(guī)導致的財務報表重大錯報。違反法律法規(guī)可能導致被審計單位面臨罰款、訴訟或其他對財務報表產(chǎn)生重大影響的后果。某些被審計單位屬于高度管制的行業(yè)，如銀行或化工企業(yè)等。某些法律法規(guī)的規(guī)定對財務報表有直接影響，決定財務報表中報告的金額和披露。第三條 不同的法律法規(guī)對財務報表的影響差異很大。中國注冊會計師審計準則第1142號——財務報表審計中對法律法規(guī)的考慮（2010年11月1日修訂）第一章 總 則第一條 為了規(guī)范注冊會計師在財務報表審計中對法律法規(guī)的考慮，制定本準則。第五十一條 如果認為收入確認存在舞弊風險的假定不適用于業(yè)務的具體情況，注冊會計師應當在審計工作底稿中記錄得出該結論的理由。注冊會計師應當將下列內(nèi)容形成審計工作底稿：（一）對評估的由于舞弊導致的財務報表層次的重大錯報風險采取的總體應對措施；（二）審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍；（三）審計程序與評估的由于舞弊導致的認定層次的重大錯報風險之間的聯(lián)系；（四）實施審計程序（包括用于應對管理層凌駕于控制之上的風險而實施的審計程序）的結果。注冊會計師應當將下列內(nèi)容形成審計工作底稿：（一）項目組內(nèi)部就由于舞弊導致財務報表重大錯報的可能性進行討論所得出的重要結論；（二）識別和評估的由于舞弊導致的財務報表層次和認定層次的重大錯報風險。盡管注冊會計師對客戶信息負有的保密義務可能妨礙這種報告，但如果法律法規(guī)要求注冊會計師履行報告責任，注冊會計師應當遵守法律法規(guī)的規(guī)定。第四十六條 如果根據(jù)判斷認為還存在與治理層職責相關的、涉及舞弊的其他事項，注冊會計師應當就此與治理層溝通。第四十五條 如果確定或懷疑舞弊涉及下列人員，注冊會計師應當及時將此類事項向治理層通報，除非治理層全部成員參與管理被審計單位：（一）管理層；（二）在內(nèi)部控制中承擔重要職責的員工；（三）其他人員（在舞弊行為導致財務報表重大錯報的情況下）。第八節(jié) 書面聲明第四十三條 注冊會計師應當就下列事項向管理層和治理層（如適用）獲取書面聲明：（一）管理層和治理層認可其設計、執(zhí)行和維護內(nèi)部控制以防止和發(fā)現(xiàn)舞弊的責任；（二）管理層和治理層已向注冊會計師披露了管理層對由于舞弊導致的財務報表重大錯報風險的評估結果；（三）管理層和治理層已向注冊會計師披露了已知的涉及管理層、在內(nèi)部控制中承擔重要職責的員工以及其他人員（在舞弊行為導致財務報表出現(xiàn)重大錯報的情況下）的舞弊或舞弊嫌疑；（四）管理層和治理層已向注冊會計師披露了從現(xiàn)任和前任員工、分析師、監(jiān)管機構等方面獲知的、影響財務報表的舞弊指控或舞弊嫌疑。第七節(jié) 無法繼續(xù)執(zhí)行審計業(yè)務第四十一條 如果由于舞弊或舞弊嫌疑導致出現(xiàn)錯報，致使注冊會計師遇到對其繼續(xù)執(zhí)行審計業(yè)務的能力產(chǎn)生懷疑的異常情形，注冊會計師應當：（一）確定適用于具體情況的職業(yè)責任和法律責任，包括是否需要向?qū)徲嫎I(yè)務委托人或監(jiān)管機構報告；（二）在相關法律法規(guī)允許的情況下，考慮是否需要解除業(yè)務約定。在重新考慮此前獲取的審計證據(jù)的可靠性時，注冊會計師還應當考慮相關的情形是否表明可能存在涉及員工、管理層或第三方的串通舞弊。如果存在舞弊的跡象，鑒于舞弊不太可能是孤立發(fā)生的事項，注冊會計師應當評價該項錯報對審計工作其他方面的影響，特別是對管理層聲明可靠性的影響。第六節(jié) 評價審計證據(jù)第三十七條 在就財務報表與所了解的被審計單位的情況是否一致形成總體結論時，注冊會計師應當評價在臨近審計結束時實施的分析程序，是否表明存在此前尚未識別的由于舞弊導致的重大錯報風險。如果存在偏向，注冊會計師應當從整體上重新評價會計估計；（二）追溯復核與以前年度財務報表反映的重大會計估計相關的管理層判斷和假設。第三十四條 在設計和實施審計程序，以測試日常會計核算過程中作出的會計分錄以及編制財務報表過程中作出的其他調(diào)整是否適當時，注冊會計師應當：（一）向參與財務報告過程的人員詢問與處理會計分錄和其他調(diào)整相關的不恰當或異常的活動；（二）選擇在報告期末作出的會計分錄和其他調(diào)整；（三）考慮是否有必要測試整個會計期間的會計分錄和其他調(diào)整。由于管理層凌駕于控制之上的行為發(fā)生方式不可預見，這種風險屬于由于舞弊導致的重大錯報風險，從而也是一種特別風險。第三十二條 管理層處于實施舞弊的獨特地位，其原因是管理層有能力通過凌駕于控制之上操縱會計記錄并編制虛假財務報表，而這些控制卻看似有效運行。第三十一條 按照《中國注冊會計師審計準則第1231 號——針對評估的重大錯報風險采取的應對措施》的規(guī)定，注冊會計師應當設計和實施進一步審計程序，審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍應當能夠應對評估的由于舞弊導致的認定層次重大錯報風險。第五節(jié) 應對評估的由于舞弊導致的重大錯報風險第二十九條 按照《中國注冊會計師審計準則第1231 號——針對評估的重大錯報風險采取的應對措施》的規(guī)定，注冊會計師應當針對評估的由于舞弊導致的財務報表層次重大錯報風險確定總體應對措施。第二十八條 注冊會計師應當將評估的由于舞弊導致的重大錯報風險作為特別風險。第二十七條 在識別和評估由于舞弊導致的重大錯報風險時，注冊會計師應當基于收入確認存在舞弊風險的假定，評價哪些類型的收入、收入交易或認定導致舞弊風險。存在舞弊風險因素并不必然表明發(fā)生了舞弊，但在舞弊發(fā)生時通常存在舞弊風險因素，因此，舞弊風險因素可能表明存在由于舞弊導致的重大錯報風險。第二十四條 注冊會計師應當考慮獲取的其他信息是否表明存在由于舞弊導致的重大錯報風險。治理層對這些詢問的答復，還可在一定程度上作為管理層答復的佐證信息。第二十一條 除非治理層全部成員參與管理被審計單位，注冊會計師應當了解治理層如何監(jiān)督管理層對舞弊風險的識別和應對過程，以及為降低舞弊風險而建立的內(nèi)部控制。第十九條 注冊會計師應當詢問管理層和被審計單位內(nèi)部的其他人員（如適用），以確定其是否知悉任何影響被審計單位的舞弊事實、舞弊嫌疑或舞弊指控。第三節(jié) 風險評估程序和相關活動第十七條 當按照《中國注冊會計師審計準則第1211 號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風險》的規(guī)定實施風險評估程序和相關活動，以了解被審計單位及其環(huán)境時，注冊會計師應當實施本準則第十八條至第二十五條規(guī)定的審計程序，以獲取用以識別由于舞弊導致的重大錯報風險所需的信息。項目組內(nèi)部討論的重點應當包括財務報表易于發(fā)生由于舞弊導致的重大錯報的方式和領域，包括舞弊可能如何發(fā)生。第十五條 如果管理層或治理層對詢問作出的答復相互之間不一致或與其他信息不一致，注冊會計師應當對這種不一致加以調(diào)查。第十四條 除非存在相反的理由，注冊會計師可以將文件和記錄作為真品。第三章 目 標第十二條 注冊會計師的目標是：（一）識別和評估由于舞弊導致的財務報表重大錯報風險；（二）通過設計和實施恰當?shù)膽獙Υ胧?，針對評估的由于舞弊導致的重大錯報風險，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)；（三）恰當應對審計過程中識別出的舞弊或舞弊嫌疑。第二章 定 義第十條 舞弊，是指被審計單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當或非法利益的故意行為。第九條 在獲取合理保證時，注冊會計師有責任在整個審計過程中保持職業(yè)懷疑，考慮管理層凌駕于控制之上的可能性，并認識到對發(fā)現(xiàn)錯誤有效的審計程序未必對發(fā)現(xiàn)舞弊有效。第八條 管理層舞弊導致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風險，大于員工舞弊導致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風險。注冊會計師發(fā)現(xiàn)舞弊的能力取決于舞弊者實施舞弊的技巧、舞弊者操縱會計記錄的頻率和范圍、舞弊者操縱的每筆金額的大小、舞弊者在被審計單位的職位級別、串通舞弊的程度等因素。如果涉及串通舞弊，注冊會計師可能更加難以發(fā)現(xiàn)蓄意隱瞞的企圖。舞弊導致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風險，大于錯誤導致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風險。由于審計的固有限制，即使注冊會計師按照審計準則的規(guī)定恰當計劃和執(zhí)行了審計工作，也不可避免地存在財務報表中的某些重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風險。治理層的監(jiān)督包括考慮管理層凌駕于控制之上或?qū)ω攧請蟾孢^程施加其他不當影響的可能性，例如，管理層為了影響分析師對被審計單位業(yè)績和盈利能力的看法而操縱利潤。對舞弊進行防范可以減少舞弊