【正文】 ? （一）進(jìn)項(xiàng)稅額 ? 1． 原增值稅一般納稅人 接受 試點(diǎn)納稅人 提供的應(yīng)稅服務(wù)，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額為進(jìn)項(xiàng)稅額，準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣。這些納稅人面廣量大，今后一段時(shí)間內(nèi)仍然會占我們管轄?wèi)魯?shù)的大部分比重。當(dāng)前，為適應(yīng)增值稅擴(kuò)大征收范圍的現(xiàn)實(shí)需要，對于試點(diǎn)納稅人提供或接受應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)按照現(xiàn)行有關(guān)規(guī)定進(jìn)行相關(guān)業(yè)務(wù)的增值稅會計(jì)處理。 附則解讀 ? 第五十二條 納稅人應(yīng)當(dāng)按照國家統(tǒng)一的會計(jì)制度進(jìn)行增值稅會計(jì)核算。因此，《 實(shí)施辦法 》 中應(yīng)稅服務(wù)的征收管理也應(yīng)適用該法。 征收管理解讀 ? 第五十一條 納稅人增值稅的征收管理，按照本辦法和 《 中華人民共和國稅收征收管理法 》 及現(xiàn)行增值稅征收管理有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。國稅部門代開的工作量會有所增加。 ? 解讀： 小規(guī)模納稅人由于其自身不具有開具增值稅專用發(fā)票的資格，如需開具增值稅專用發(fā)票，可向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請代開。 ? （二）適用免征增值稅規(guī)定的應(yīng)稅服務(wù)。 ? 第四十九條 納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)當(dāng)向索取增值稅專用發(fā)票的接受方開具增值稅專用發(fā)票，并在增值稅專用發(fā)票上分別注明銷售額和銷項(xiàng)稅額。 第十二小節(jié) 征收管理 ? 第四十七條 營業(yè)稅改征的增值稅， 由國家稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收。 ? 解讀：增值稅起征點(diǎn)所稱的銷售額是指小規(guī)模納稅人應(yīng)稅服務(wù)的銷售額，不包括提供加工修理修配勞務(wù)和銷售貨物的銷售額，如還有應(yīng)稅貨物及勞務(wù)的銷售額的，應(yīng) 分別計(jì)算 確定增值稅起征點(diǎn)；也不包括其應(yīng)納稅額，如果采用銷售額和應(yīng)納稅額合并定價(jià)方法的，計(jì)算銷售額的公式為：銷售額＝含稅銷售額 247。 ? 減免稅解讀 ? 起征點(diǎn)的調(diào)整由財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定。 ? 第四十六條 增值稅起征點(diǎn)幅度如下： ? （一）按期納稅的，為月應(yīng)稅銷售額 500020220元（含本數(shù)）。 減免稅解讀 ? 第四十五條 個(gè)人提供應(yīng)稅服務(wù)的銷售額未達(dá)到增值稅起征點(diǎn)的，免征增值稅；達(dá)到起征點(diǎn)的，全額計(jì)算繳納增值稅。放棄免稅、減稅后， 36個(gè)月內(nèi)不得再申請免稅、減稅。 ? 解讀 ： 和現(xiàn)有增值稅的規(guī)定完全一致。納稅人以 1個(gè)月或者 1個(gè)季度為 1個(gè)納稅期的，自期滿之日起 15日內(nèi)申報(bào)納稅；以 1日、 3日、 5日、 10日或者 15日為 1個(gè)納稅期的，自期滿之日起 5日內(nèi)預(yù)繳稅款，于次月 1日起 15日內(nèi)申報(bào)納稅并結(jié)清上月應(yīng)納稅款。以 1個(gè)季度為納稅期限的規(guī)定適用于小規(guī)模納稅人以及財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他納稅人。 ? 納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間和納稅地點(diǎn)解讀 ? 第四十三條 增值稅的納稅期限分別為 1日、 3日、 5日、 10日、 15日、 1個(gè)月或者 1個(gè)季度。 納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間和納稅地點(diǎn)解讀 ? （三）扣繳義務(wù)人應(yīng)當(dāng)向其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納其扣繳的稅款。如未申報(bào)納稅，應(yīng)向其居住地或運(yùn)輸車輛車籍所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)補(bǔ)繳營業(yè)稅。 納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間和納稅地點(diǎn)解讀 ? ② 特殊規(guī)定 ? 主要針對機(jī)構(gòu)所在地或者居住地在試點(diǎn)地區(qū)的 非固定業(yè)戶 ，在非試點(diǎn)地區(qū)提供應(yīng)稅服務(wù)的情形，這種情況下均應(yīng)當(dāng)向 機(jī)構(gòu)所在地或者居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納增值稅。未申報(bào)納稅的，由 其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)征稅款 ，同時(shí)要注意 繳納稅種 的問題。（財(cái)稅[2022]132號） 納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間和納稅地點(diǎn)解讀 ? （二） 非固定業(yè)戶 應(yīng)當(dāng)向 應(yīng)稅服務(wù)發(fā)生地 主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅；未申報(bào)納稅的，由其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)征稅款。 ? 前面提到第七條 兩個(gè)或者兩個(gè)以上的納稅人，經(jīng)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)可以視為一個(gè)納稅人合并納稅。本規(guī)定與增值稅條例區(qū)別僅在“ 合并 ” 納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間和納稅地點(diǎn)解讀 ? ② 如果固定業(yè)戶存在分支機(jī)構(gòu)，總機(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)分別在試點(diǎn)地區(qū)與非試點(diǎn)地區(qū)，應(yīng)當(dāng)分別向各自所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，單位和個(gè)人在試點(diǎn)地區(qū)，提供應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)該按照試點(diǎn)實(shí)施辦法繳納增值稅，單位和個(gè)人在非試點(diǎn)地區(qū)，應(yīng)該按照 《 營業(yè)稅暫行條例 》 及其實(shí)施細(xì)則有關(guān)規(guī)定，繳納營業(yè)稅?？倷C(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)不在同一縣（市）的，應(yīng)當(dāng)分別向各自所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅；經(jīng)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局或者其授權(quán)的財(cái)政和稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可以由總機(jī)構(gòu) 合并 向總機(jī)構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。所以本款規(guī)定，扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天，與現(xiàn)行增值稅、營業(yè)稅相關(guān)規(guī)定一致。 納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間和納稅地點(diǎn)解讀 ? （四）增值稅 扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間 為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。 ? 解讀： 第十一條規(guī)定，除以公益活動為目的或者以社會公眾為對象外，向其他單位或者個(gè)人無償提供應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)視同提供應(yīng)稅服務(wù)繳納增值稅。 ? 解讀： 也就是說，對納稅人 一次性收取若干年的租金收入 應(yīng)以收到租金的當(dāng)天作為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，不再實(shí)行按月分?jǐn)偘丛吕U納營業(yè)稅的方法，此條規(guī)定與現(xiàn)行營業(yè)稅關(guān)于租賃的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間一致。應(yīng)稅服務(wù)提供前收到的款項(xiàng)，其增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間以 按照財(cái)務(wù)會計(jì)制度的規(guī)定，該項(xiàng)預(yù)收性質(zhì)的價(jià)款被確認(rèn)為收入的時(shí)間 為準(zhǔn)。 ? b、 收訖銷售款項(xiàng)，是指在應(yīng)稅服務(wù)開始提供后收到的款項(xiàng)，包括在應(yīng)稅服務(wù)發(fā)生過程中或者完成后收取的款項(xiàng)。 ? 取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天 ，是指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅服務(wù)完成的當(dāng)天。 納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間和納稅地點(diǎn)解讀 ? 第四十一條 增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為： ? （一）納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天； 先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天 。 ? “ 視同提供應(yīng)稅服務(wù)”的規(guī)定只適用單位和個(gè)體工商戶，不包括其他個(gè)人。理解本條需把握以下內(nèi)容： 有償和無償解讀 ? 為了體現(xiàn)稅收制度設(shè)計(jì)的完整性及堵塞征管漏洞，將無償提供應(yīng)稅服務(wù)與有償提供應(yīng)稅服務(wù)同等對待，全部納入應(yīng)稅服務(wù)的范疇，體現(xiàn)了稅收制度的公平性。 ? （二）財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。 ? ? （四）財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。建議具體在實(shí)務(wù)操作過程中，應(yīng)當(dāng)注意尺度的把握，防止納稅人對這一條款的濫用。 ? 解讀：這一規(guī)定也是一大突破。例如某公司財(cái)務(wù)人員利用自己的交通工具為本單位運(yùn)輸貨物收取運(yùn)費(fèi)等應(yīng)按規(guī)定繳納增值稅。 營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則釋義 ? 前面我們介紹了員工應(yīng)當(dāng)具備哪些條件，但并不是說只要具備了員工的條件，對員工為本單位或者雇主提供的所有服務(wù)都不征稅。用人單位與勞動者在用工前訂立勞動合同的，勞動關(guān)系自用工之日起建立。 有償和無償解讀 ? 《 中華人民共和國勞動合同法 》 第十條是這樣規(guī)定的“建立勞動關(guān)系，應(yīng)當(dāng)訂立書面勞動合同。此條必須同時(shí)符合以下兩個(gè)條件： ? ①只有單位或個(gè)體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供服務(wù)才不繳納增值稅。 有償和無償解讀 ? （二）單位或者個(gè)體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)。 ? 非營業(yè)活動，是指： ? （一）非企業(yè)性單位按照法律和行政法規(guī)的規(guī)定，為履行國家行政管理和公共服務(wù)職能收取政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)的活動。如何理解 ?一般來說 ,取得的經(jīng)濟(jì)利益主要有兩種形式，貨幣形式，包括現(xiàn)金、存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、準(zhǔn)備持有至到期的債券投資以及債務(wù)的豁免等；非貨幣形式，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資、存貨、不準(zhǔn)備持有到期的債券投資、勞務(wù)以及有關(guān)權(quán)益等。自我服務(wù) ,不在征稅范圍之內(nèi)。 “銷售貨物 ” 的定義 ？“ 所有權(quán)”的定義 ？確定提供應(yīng)稅服務(wù)的應(yīng)稅行為是否成立，其確定的原則中的有償性同銷售貨物是一致的，其主要區(qū)別在于服務(wù)是無形的，它不以實(shí)物形式存在，因此，對提供和接受服務(wù)的雙方來說不存在所有權(quán)的轉(zhuǎn)移，服務(wù)的施行就是服務(wù)提供的發(fā)生。 ? 有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益。所以按第三十六條兼營營業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目的規(guī)定處理更為妥當(dāng)。 混合銷售、兼營、兼有解讀 ? 新的問題產(chǎn)生了。 混合銷售、兼營、兼有解讀 ? 混合銷售： ? 原增值稅和營業(yè)稅政策中對于混合銷售的規(guī)定是一致的，即一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。 ? 本條與原增值稅和營業(yè)稅稅收政策的處理方法沒有區(qū)別。 ? 混合銷售、兼營、兼有解讀 ? 第三十六條 納稅人 兼營 營業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目的，應(yīng)分別核算應(yīng)稅服務(wù)的銷售額和營業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目的營業(yè)額；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定應(yīng)稅服務(wù)的銷售額。 混合銷售、兼營、兼有解讀 ? 例如： ? 一般納稅人銷售貨物的同時(shí)提供運(yùn)輸服務(wù)。如果未分別核算，根據(jù)具體情況從高適用稅率或征收率。 第八小節(jié) 混合銷售、兼營、兼有 ? 第三十五條 納稅人提供適用不同稅率或者征稅率的應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算銷售額的，從高適用稅率。 不具有合理商業(yè)目的解讀 ? “ 不具有合理商業(yè)目的 ” 的安排是指違背立法意圖，且主要目的在于獲得包括減少、免除、推遲繳納稅款或者稅法規(guī)定的其他支付款項(xiàng)，或者增加返還、退稅收入或者稅法規(guī)定的其他收入款項(xiàng)等稅收利益的人為規(guī)劃的一個(gè)或者一系列行動或者交易，包括任何明確或者隱含的、實(shí)際執(zhí)行或者意圖執(zhí)行的合同、協(xié)議、計(jì)劃、諒解、承諾或者保證等，以及根據(jù)它們而付諸實(shí)施的所有行動和交易。 ? “不具有合理商業(yè)目的”借鑒了國際稅收管理的通用概念，企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則第一百二十條就引入了相關(guān)的概念。 不具有合理商業(yè)目的解讀 ? 解讀： 本條款的變化點(diǎn)在于增加了“提供應(yīng)稅服務(wù)價(jià)格明顯偏高”“不具有合理商業(yè)目的”的情況的規(guī)定。 ? （三）按照組成計(jì)稅價(jià)格確定。 第七小節(jié) 不具有合理商業(yè)目的 ? 第四十條 納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)的價(jià)格明顯偏低或者 偏高 且 不具有合理商業(yè)目的 的，或者發(fā)生本辦法第十一條所列視同提供應(yīng)稅服務(wù)而無銷售額的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照下列 順序 確定銷售額：（一）按照納稅人最近時(shí)期提供同類應(yīng)稅服務(wù)的平均價(jià)格確定。對于需重新開具發(fā)票的，應(yīng)開具普通發(fā)票，不得開具專用發(fā)票（包括貨運(yùn)專用發(fā)票）。未按照規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，不得按照本辦法第二十八條和第三十二條的規(guī)定扣減銷項(xiàng)稅額或者銷售額。 ? 第三十七條 納稅人 兼營免稅、減稅項(xiàng)目 的，應(yīng)當(dāng)分別核算免稅、減稅項(xiàng)目的銷售額；未分別核算的，不得免稅、減稅。 銷售額的確定 ? 第三十五條 納稅人 提供適用不同稅率或者征收率的應(yīng)稅服務(wù) ，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。 ? 解讀： 原增值稅和營業(yè)稅條例細(xì)則中，均確定為 “ 1年內(nèi)不得變更 ” ，在本條款中規(guī)定為 “ 確定后 12個(gè)月內(nèi)不得變更 ” 。 ? 納稅人按照人民幣以外的貨幣結(jié)算銷售額的，應(yīng)當(dāng)折合成人民幣計(jì)算，折合率可以選擇銷售額發(fā)生的當(dāng)天或者當(dāng)月 1日的人民幣匯率中間價(jià)。 ? d、 國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他合法有效憑證。 ? b、 支付的行政事業(yè)性收費(fèi)或者政府性基金，以開具的財(cái)政票據(jù)為合法有效憑證。否則不得扣除。 ? 對比： 試點(diǎn)納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，按照國家有關(guān)營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的，因取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用不足以抵減允許扣除項(xiàng)目金額，截至2022年 12月 31日尚未扣除的部分，不得在計(jì)算試點(diǎn)納稅人 2022年 1月 1日后的銷售額時(shí)予以抵減，應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請退還營業(yè)稅。 銷售額的確定 ? c、 試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人 提供 國際貨物運(yùn)輸代理 服務(wù)，支付給 其他試點(diǎn)納稅人 ： ? 文件規(guī)定，試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供國際貨物運(yùn)輸代理服務(wù)，按照國家有關(guān)營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的，其支付給試點(diǎn)納稅人的價(jià)款，允許從其取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除；其支付給試點(diǎn)納稅人的價(jià)款，取得增值稅專用發(fā)票的，不得從其取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除。 銷售額的確定 ? 但是需要注意的是，其支付給非試點(diǎn)納稅人價(jià)款中，不包括已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物、加工修理修配勞務(wù)的價(jià)款。 銷售額的確定 ? 可以說，差額征稅的規(guī)定既是亮點(diǎn)，又是難點(diǎn)。 ? 解讀： 根據(jù)稅改方案的設(shè)計(jì)原則，營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)工作應(yīng)盡量不增加納稅人稅收負(fù)擔(dān)，因此對于原來可以營業(yè)稅差額征稅的納稅人，如果取得專票并且適用一般計(jì)稅方法的，應(yīng)通過進(jìn)項(xiàng)抵扣的方式進(jìn)行扣減，不再從銷售額中計(jì)算扣除。