【正文】 售后租回交易 新增：若售后租。 未采用公允價值，一律使用賬面價值 融資租賃中出租人的會計處理 出租人應當采用實際利率法計算確認當期的融資收入。 承租人分攤未確認融資費用時，可以采用實際利率法，也可以采用直線法、年數(shù)總和法等。將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，并將兩者的差額記錄為未確認融資費用。 承租人分攤未確認融資費用時，應當采用實際利率法。將最低租賃付款額作為長期應付的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。 企業(yè)會計準則第 20號－企業(yè)合并 項目 購買法 股權(quán)聯(lián)合法 入帳基礎(chǔ) 公允價值 原賬面價值 是否確認商譽 √ ╳ 是否合并并購前的未分配利潤 ╳ √ 是否合并并購前的盈余公積 ╳ √ 對并購后利潤的影響 √ √ 對并購中發(fā)生的直接費用處理 計入收購成本 期間費用 同一控制下的企業(yè)合并 示例： （ 1） A、 B公司同為 C公司控制下的子公司， 20X4年 9月 1日 A公司以現(xiàn)金 600萬元的對價收購了 B公司 100％的股權(quán)。 企業(yè)會計準則第 20號－企業(yè)合并 兩種方法比較 ? 購買法 —基于企業(yè)合并是一個企業(yè)取得其他企業(yè)凈資產(chǎn)的一項交易，與企業(yè)購置普通資產(chǎn)的交易基本相同； ? 股權(quán)聯(lián)合法 —基于企業(yè)并購不是一個企業(yè)購進另一個或另幾個企業(yè)的凈資產(chǎn)的交易行為， 而是兩個或兩個以上經(jīng)營主體經(jīng)濟資源的聯(lián)合。 非控制下的企業(yè)合并，原則上應按照 購買法 的會計處理方法進行。 ? 非控制下企業(yè)合并具有以下特點：（ 1）是非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進行的合并；（ 2）以市價為基礎(chǔ)，交易對價相對公平合理。購買方，指在企業(yè)合并中取得對被購買方控制權(quán)或凈資產(chǎn)的一方。 ? 同一控制下的企業(yè)合并具有以下特點：（ 1）從最終實施控制方的角度來看，其所能夠?qū)嵤┛刂频膬糍Y產(chǎn)，沒有發(fā)生變化，原則上應保持其賬面價值不變；（ 2）由于該類合并發(fā)生于關(guān)聯(lián)方之間，交易作價往往不公允，很難以雙方議定的價格作為核算基礎(chǔ)，容易產(chǎn)生利潤操縱。 ? 一般情況下，同一企業(yè)集團內(nèi)部各子公司之間、母子公司之間的合并屬于同一控制下的企業(yè)合并。判斷同一控制下的企業(yè)合并，應當遵循實質(zhì)重于形式原則。 沒有類似規(guī)定。 原有規(guī)定傾向于購買法，但實務(wù)中所有上市公司都采用了權(quán)益結(jié)合法進行會計處理。 合并方法 分為 “ 同一控制下的合并 ” 采用的“ 權(quán)益結(jié)合法 ” ，和 “ 非同一控制下的合并 ” 采用的 “ 購買法 ” 。 對境外經(jīng)營進行處置時，將已列入外幣報表折算差額中的相關(guān)部分自所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)入當期損益，因此若會計期內(nèi)有境外經(jīng)營處置業(yè)務(wù)的，與新準則實施前相比，會對當期損益有影響 。 外幣折算的披露 新增：采用近似匯率的，近似匯率的確定方法；處置境外經(jīng)營對外幣財務(wù)報表折算差額的影響。 處置境外經(jīng)營的會計處理 需將已列入所有者權(quán)益的外幣報表折算差額中與該境外經(jīng)營相關(guān)的部分，自所有者權(quán)益項目中轉(zhuǎn)入處置當期損益。境外經(jīng)營不再處于惡性通貨膨脹中時，停止重述；按照停止之日的價格水平重述的財務(wù)報表進行折算。 采用會計期間的平均匯率進行折算，也可以采用報表決算日的市場匯率進行折算（但要在附注中披露）。 未涉及公允價值計量的外幣非貨幣性項目的折算。 新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異 《 企業(yè)會計準則第 19號－外幣折算 》 新會計準則規(guī)定 現(xiàn)行準則規(guī)定 會計期末外幣交易相關(guān)項目的處理 按照外幣性項目和外幣非貨幣性項目處理：外幣貨幣性項目，采用資產(chǎn)負債表日即期匯率折算。 外幣交易匯率的確定 外幣交易應在初始確認時采用交易發(fā)生日的即期匯率將外幣交易金額折算為記賬本位幣金額入賬；也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日匯率近似的匯率折算，但因匯率波動使得采用該匯率折算不適當時，應當采用交易發(fā)生日的即期匯率計算。 此外，融資活動獲得的貨幣以及保存從經(jīng)營活動中收取款項所使用的貨幣，也是企業(yè)選擇記賬本位幣需要考慮的因素。企業(yè)通常選擇人民幣作為記賬本位幣。 無形資產(chǎn) 企業(yè)根據(jù)期末可收回金額小于賬面價值計提減值準備的部分。 企業(yè)將部分利息資本化造成賬面價值大于計稅基礎(chǔ)的部分。 根據(jù)稅法規(guī)定允許對投資性房產(chǎn)計提折舊的部分。 投資性房地產(chǎn) 企業(yè)根據(jù)期末公允價值大于賬面價值的部分進行了調(diào)整。 根據(jù)最低租賃付款額確認賬面價值大于根據(jù)稅法規(guī)定折舊價值形成的差額部分。 融資租入固定資產(chǎn) 根據(jù)最低租賃付款額確認賬面價值小于根據(jù)稅法規(guī)定折舊價值形成的差額部分。 稅法折舊小于會計折舊形成的差額部分。 三、中國與國際準則的主要差異 所得稅 所得稅：招商銀行案例 19992022年 ? 按照應付稅款法計算的稅后利潤分別是 2億、 、 ? 按照納稅影響會計法計算的凈利潤分別是 ， ? 遞延稅款借項余額分別為 ， 資產(chǎn)負債表項目 應稅暫時性差異示例 （ 資產(chǎn)的帳面價值 計稅基礎(chǔ) 》遞延所得稅負債） 可抵扣暫時性差異 （ 資產(chǎn)的帳面價值 計稅基礎(chǔ) 》遞延所得稅資產(chǎn) ） 固定資產(chǎn) 稅法折舊大于會計折舊形成的差額部分。比例僅為不良貸款的1%。如果企業(yè)未來期間不可能獲得足夠的應稅利潤可供抵扣，應當減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。 即 :資產(chǎn)的帳面價值 計稅基礎(chǔ) ?遞延所得稅資產(chǎn)； 負債的帳面價值 計稅基礎(chǔ) ?遞延所得稅資產(chǎn) ? 在稅率變動時，應當對遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債進行調(diào)整。 所得稅 －新準則重大變化 ? 要求企業(yè)將根據(jù)應稅暫時性差異計算的未來期間應交的所得稅金額，確認為遞延所得稅負債 ? 資產(chǎn)的帳面價值 計稅基礎(chǔ) ?遞延所得稅負債 ? 負債的帳面價值 計稅基礎(chǔ) ?遞延所得稅負債 ? 要求企業(yè)將由于可抵扣暫時性差異、前期轉(zhuǎn)入的未抵扣虧損和前期轉(zhuǎn)入的尚可抵減的稅款抵扣等導致的可抵扣未來期間所得稅金額，確認為遞延所得稅資產(chǎn) , 并以可能獲得的應稅利潤為限。 2. 引入暫時性差異 , 其內(nèi)涵與外延都比時間性差異更廣 。但是，如果采用 納稅影響會計法 ，則 在形成應交稅款 3萬元負債的同時，還可確認一部分資產(chǎn)的增加，資產(chǎn)負債表上形成增加 一項遞延稅款（借項） 3 300元，而所得稅費用當期只確認了 26 700元。 新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異 所得稅 ? 所得稅會計處理方法 應付稅款法 納法影響會計法 A、遞延法 B、債務(wù)法 所得稅示例 : A企業(yè) 20 5年 應交所得稅 3萬元， 2022年發(fā)生可抵減時間性差異 1萬元，企業(yè)適用所得稅稅率 33％。 遞延稅款列報 遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債兩者應分別作為非流動資產(chǎn)和非流動負債在資產(chǎn)負債表中單獨列示。 新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異 《 企業(yè)會計準則第 18號－所得稅 》 新會計準則規(guī)定 準則發(fā)布前實務(wù)或現(xiàn)行準則規(guī)定 稅率變動時對遞延稅款的調(diào)整 在稅率變動時，應對遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債進行調(diào)整，將其影響數(shù)計入當期所得稅費用。 在應付稅款法下，當期所得稅費用即為當期的應交所得稅，不確認時間性差異對所得稅的影響金額，所得稅費用與當期會計利潤無法匹配。 計稅原理 引入了暫時性差異的概念。 新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異 《 企業(yè)會計準則第 18號－所得稅 》 新會計準則規(guī)定 準則發(fā)布前實務(wù)或現(xiàn)行準則規(guī)定 處理方法 取消了應付稅款法，借鑒 IFRS規(guī)定，采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法。 溢 、 折價攤銷 實際利率法。 占用一般借款的處理 允許以一般借款的平均利率予以資本化。 《 企業(yè)會計準則第 17號－借款費用 》 新會計準則規(guī)定 準則發(fā)布前實務(wù)或現(xiàn)行準則規(guī)定 借款使用的對象 符合資本化條件的資產(chǎn)，包括購建的固定資產(chǎn)、需要長時間購建或生產(chǎn)的存貨和投資性房地產(chǎn)。 ? 接受政府補助資產(chǎn)，在獲得了收取政府補助的權(quán)利并基本確定能收到時，也可予以確認。 企業(yè)需要返還已收到補助的，應當在確定實際返還時，沖減相關(guān)負債。 附條件的補助，應當在確認補助資產(chǎn)的同時計入相應的負債，待以后滿足條件時將相應的負債轉(zhuǎn)入資本公積（形成資產(chǎn)的金額）或沖減相關(guān)資產(chǎn)項目（未形成資產(chǎn)的金額）。 與收益有關(guān)的政府補助，用以補償企業(yè)以后期間的相關(guān)費用或損失的，確認為遞延收益，并在確認相關(guān)費用的期間，計入當期損益；用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費用或損失的，計入當期損益。 本期確認的補助收入的金額；本期確認的附條件補助的使用情況。 政府補助為現(xiàn)金資產(chǎn)的，按照實際金額計量；若為非貨幣性資產(chǎn)的，按照資產(chǎn)提供方提供的有關(guān)憑據(jù)上的金額計量，若無相關(guān)憑據(jù)的，按同類或類似資產(chǎn)的市場價格估計的金額加上應支付的相關(guān)稅費計量，若同類或類似資產(chǎn)不存在活躍市場的，按接受捐贈資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為入賬價值。 政府補助分為無條件的政府補助和附件條件的政府補助。 新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異 《 企業(yè)會計準則第 16號－政府補助 》 新會計準則規(guī)定 準則發(fā)布前實務(wù)或現(xiàn)行準則規(guī)定 政府補助的分類 政府補助分為與資產(chǎn)相關(guān)的政策補助和與收益相關(guān)的政府補助。 政府補助的計量 政府補助為貨幣性資產(chǎn)的，應當按照受到和應收的金額計量；政府補助為非貨幣性資產(chǎn)的，應當按照公允價值計量，公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量。前者指的是企業(yè)取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產(chǎn)的政府補助；后者指除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助之外的政府補助。 要求披露當期確認的合同收入和合同費用的金額，以及應收賬款中尚未收到的工程進度款。 沒有涉及。 ? 長期不影響企業(yè)的損益和權(quán)益狀況，但改變企業(yè)的收入結(jié)構(gòu)，減少了銷售商品或提供勞務(wù)的收入，增加了利息收入。 利息收入以適用利率計算確定；不涉及現(xiàn)金股利收入。 銷售收入應按企業(yè)與購貨方簽訂的合同或協(xié)議金額或雙方接受的金額確定。應當在合同期間內(nèi)將合同價款與公允價值的差額采用實際利率法攤銷計入各期損益。 4 、或有負債新增披露其經(jīng)濟利益流出不確定性的說明。 預計負債的期初、期末余額和本期變動情況。 新增在資產(chǎn)負債表日應對預計負債賬面價值進行復核，并進行調(diào)整。 新增待執(zhí)行合同變成虧損合同的，該虧損合同產(chǎn)生的義務(wù)滿足預計負債確認條件的，應確認為預計負債。 《 企業(yè)會計準則第 13號－或有事項 》 新會計準則規(guī)定 現(xiàn)行準則規(guī)定 預計負債的確認與計量 所需支出在一個連續(xù)范圍，且該范圍內(nèi)的各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同的，最佳估計數(shù)應當按照該范圍內(nèi)的中間值確定。 企業(yè)會計準則第 12號－債務(wù)重組 對權(quán)益、損益及資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等經(jīng)濟事項的影響： ? 新現(xiàn)行準則最大的差異就是公允價值的使用和債務(wù)重組收益計入當期損益，而不是計入權(quán)益，因此采用新準則以后，發(fā)生債務(wù)重組將會影響當期損益而不是權(quán)益。 債權(quán)人未作出讓步的債務(wù)重組，是指債務(wù)重組后債務(wù)人應付金額不小于重組債務(wù)的帳面價值。但在我國市場未充分發(fā)育的情況下，公允價值的取得和現(xiàn)值的計算在實際操作中可能存在不少問題，大多數(shù)時候，公允價值的確認只能來源于雙方協(xié)商，那么公允的程度就有待提高了；同樣現(xiàn)值利率的取得也會存在具體困難，不能排除某些企業(yè)通過不同價值確認來調(diào)節(jié)利潤。 因債務(wù)重組而確認的資本公積總額； 無須披露公允價值。以修改其他債務(wù)條件進行債務(wù)重組。 債權(quán)人應當將相關(guān)債權(quán)的賬面價值 與換入資產(chǎn)的公允價值之間的差額計入債務(wù)重組損失（若已計提減值準備的，應先沖減減值準備），計入當期損益。或有支出實際發(fā)生時，應沖減重組后債務(wù)的賬面價值；結(jié)清債務(wù)時，或有支出如未發(fā)生，應將該或有支出的原估計金額確認未資本公積。 以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)以及債務(wù)轉(zhuǎn)為資本等方式債務(wù)重組的，債務(wù)人應將重組債務(wù)賬面價值與相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值之間的差額，確認為資本公積； 以修改其他債務(wù)條件進行債務(wù)重組的，如果重組債務(wù)的賬面價值大于將來應付金額，債務(wù)人應將重組債務(wù)的賬面價值減記至將來應付金額，減記的金額確認為資本公積；如果重組債務(wù)的賬面價值等于或小于將來應付金額，債務(wù)人不作賬務(wù)處理。 修改其他債務(wù)條件的，債務(wù)人應當將修改后的債務(wù)的公允價值與重組債務(wù)的賬面價值之間的差額，確認債務(wù)重組利得，計入當期損益。 借：負債 175 000 貸：長期待攤費用 50 000 貸：費用 125 000 企業(yè)會計準則第 11號