【正文】 根據(jù)國(guó)稅發(fā) t1996]162 號(hào)《關(guān)于企業(yè)虛報(bào)虧損如何處理的通知 》，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)進(jìn)行檢查時(shí)，如發(fā)現(xiàn)企業(yè)多列扣除項(xiàng)目或少計(jì)應(yīng)納稅所得，從而多報(bào)虧損的，經(jīng)調(diào)整后無(wú)論企業(yè)仍。 3．本年度結(jié)算如發(fā)生虧損，則當(dāng)年無(wú)需繳納所得稅，前 4年之虧損額加上當(dāng)年度虧損額的總額，留下年度抵減。 圖表 5 年度 本年度所得額（單位：萬(wàn) 元） 1994 0 1995 0 1996 15 1997 6 1998 20 1999 年全年所得額為 12 萬(wàn)元，前 5年虧損額為 41 萬(wàn)元。 圖表 4 年度 本年度所得 額（單位：萬(wàn)元） 1994 0 1995 0 1996 13 1997 8 1998 9 1999 年度收益額為 25 萬(wàn)元，減去前 5年虧損額為 14萬(wàn)元，抵扣后的收益額如下： 2513十 89＝ 11(萬(wàn)元 ) 11 18％＝ 1． 98(萬(wàn)元 ) 2．本年度收益額小于前 5年虧損額時(shí)，所剩余額于次年度留抵扣除。 1．本年度收益額大于前 5年虧損額時(shí)，應(yīng)就其差額繳納所得稅。 這一條例適用于不同經(jīng)濟(jì)成分、企業(yè)。 這一條例適用于不同經(jīng)濟(jì)成分、不同經(jīng)營(yíng)組織形式的企業(yè)。在這種規(guī)定下，當(dāng)企業(yè)投資份額占 25％以上比例時(shí)，就無(wú)法規(guī)避其應(yīng)補(bǔ)繳的企業(yè)所得稅；但是，在企業(yè)投資份額未占到 25％的比例時(shí)，仍然可以成功地規(guī)避其應(yīng)補(bǔ)繳的企業(yè)所得稅或滯納其應(yīng)補(bǔ)繳的企業(yè)所得稅。 業(yè)在取得股份以后，其賬務(wù)處理應(yīng)根據(jù)投資者的投資在被投資企業(yè)資本中所占的比例和所能產(chǎn)生的影響程度，決定是采用成本法還是采用權(quán)益法。因?yàn)橐话阏f來(lái)，股利發(fā)放均滯后于投資收益的實(shí)現(xiàn)，企業(yè)于實(shí)際收到股利的當(dāng)期才繳納企業(yè)所得稅；而國(guó)家稅收應(yīng)于收益實(shí)現(xiàn)當(dāng)期就相應(yīng)實(shí)現(xiàn)的。 A 公司采用權(quán)益法核算其股票長(zhǎng)期投資，則無(wú)論其應(yīng)得股利是否分回，其 投資收益 賬面都會(huì)反映這部分應(yīng)得股利，即使 A公司繼續(xù)將 48000 元股利轉(zhuǎn)作對(duì) B企業(yè)的追加投資或挪作他用，均無(wú)法規(guī)避其應(yīng)補(bǔ)繳的企業(yè)所得稅。這樣，采用成本法的企業(yè)就可以將應(yīng)由被投資企業(yè)支付的投資收益長(zhǎng)期滯留在被投資企業(yè)賬上作為資本積累，也可挪作他用，以長(zhǎng)期規(guī)避部分投資收益應(yīng)補(bǔ)繳的企業(yè)所得稅。 A公司若采取成本法核算股票長(zhǎng)期投資，則會(huì)計(jì)分錄如下： 1．長(zhǎng)期投資入賬： 500000 500000 2． B公司將 A公司應(yīng)得股利 48000 元于 1996 年底分給 A公司： 48000 48000 3．若 B 公司將 A公司應(yīng)得股利 48000 元保留在 B公司之內(nèi)，即 A 公司于 1996 年末未實(shí)際收 29 到應(yīng)得股利，則 A 公司不 作任何帳務(wù)處理。 A公司 1996 年 1月 1日購(gòu)買 B公司股票 500000 元， 取得該公司表決權(quán)股份的 30％。采用不同的核算方法，在被投資企業(yè)處于低所得稅稅率地區(qū)時(shí)，對(duì)企業(yè)的所得稅繳納有不同的影響。如下： 1202000 33％＝ 396000(元 ) (12020003600) 33％＝ 394812(元 ) (396000394812)＝ 1188(元 ) 1188 元。不建立壞賬準(zhǔn)備金稅人，發(fā)生的壞賬損失，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定后，按當(dāng)期實(shí)際未收到。例如，該企業(yè)享受“免二減三”的優(yōu)惠政策，如果貨車為該企業(yè)第一個(gè)獲利年度購(gòu)入，而折舊年限為 8年或 6年，那么，哪個(gè)折舊年限更 有 利于企業(yè)節(jié)稅呢 ? 8年和 6 年折舊年限的節(jié)稅情況 8年折舊年限的節(jié)稅額＝ 60000 15％ 3+60000 30％ 2＝ 81000(元 ) 6年折舊年限的節(jié)稅額＝ 80000 15％ 3+80000 30％＝ 60000(元 ) 可見，企業(yè)延長(zhǎng)折舊年限可以節(jié)約更多的稅負(fù)支出。 6＝ 80000(元 ) 折舊而節(jié)約所得稅支出，折合為現(xiàn)值如下： 80000 30％ 4． 355＝ 104520(元 ) 盡管折舊期限的改變，并未從數(shù)字上影響到企業(yè)所得稅稅負(fù)的總和，但考慮到資金的時(shí)間價(jià)值，后者對(duì)企業(yè)更為有利。按直線法年計(jì)提折舊額如下： 500000（ 1－ 4％）247。該企業(yè)適用 30%的企業(yè)所得稅稅率。在稅率穩(wěn)定的情況下，所得稅的遞延交納，相當(dāng)于向 27 國(guó)家取得了一筆無(wú)息貸款。由于使用年限本身就是一個(gè)預(yù)計(jì)的經(jīng)驗(yàn)值，使得折舊年限容 納了很多人為的成分，為稅收籌劃提供了可能性。 26 企業(yè)所得稅籌劃案例 利用折舊年限進(jìn)行稅收籌劃 一般說來(lái)，折舊年限取決于固定資產(chǎn)的使用年限。 (7)校辦企業(yè)的免稅規(guī)定。 2)將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)，免交營(yíng)業(yè)稅。 (6)轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的免稅政策。 3)安置 “ 四殘人員 ” 占企業(yè)生產(chǎn)人員 35％以上的民政福利企業(yè)，其經(jīng)營(yíng)屬于營(yíng)業(yè)稅 “ 服務(wù)業(yè) ”稅目范圍內(nèi) (廣告業(yè)除外 )的業(yè)務(wù)，免交營(yíng)業(yè)稅。 1)托兒所、幼兒園、養(yǎng)老院、殘疾人福利機(jī)構(gòu)提供的養(yǎng)育服務(wù)、婚姻介紹、殯葬服務(wù)，免交營(yíng)業(yè)稅。 4)與農(nóng)業(yè)機(jī)耕、排灌、病蟲害防治、植保相關(guān)的技術(shù)培訓(xùn)，免交營(yíng)業(yè)稅。 2)宗教場(chǎng)所舉辦文化、宗教活動(dòng)的門票收入，是指寺廟、宮觀、清真寺和教堂舉辦文化、宗教活動(dòng)銷售門票的收入。 (4)文化體育業(yè)的免稅政策。農(nóng)牧保險(xiǎn)免稅。對(duì)中國(guó)農(nóng)業(yè)發(fā)展銀行繳納的營(yíng)業(yè)稅全部返還 (先繳后退 )。 (2)金融業(yè)的免稅規(guī)定。 減免稅 (1) 建筑業(yè)的免稅政策。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第五條第三款規(guī)定：建筑業(yè)的總承包人將工程分包或轉(zhuǎn)包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉(zhuǎn)包人的價(jià)款后的余額為營(yíng)業(yè)額。 建筑工程承包 隨著我國(guó)房地產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，建筑安裝業(yè)務(wù)日趨繁榮。營(yíng)業(yè)稅額的計(jì)算公式如下： 應(yīng)納稅額＝營(yíng)業(yè)額 稅率 納稅人的營(yíng)業(yè)額即為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜珒r(jià)款及價(jià)外費(fèi)用。 應(yīng)稅項(xiàng)目定價(jià) 在實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，從事營(yíng)業(yè)稅規(guī)定的應(yīng)稅項(xiàng)目，在價(jià)格的確定上是有所不同的。但該項(xiàng)銷售行為所銷售的熱水器和收取的安裝費(fèi)又是因同一項(xiàng)銷售業(yè)務(wù)而發(fā)生的，因此該百貨商店的這種銷售行為實(shí)際上是一種混合銷售行為。 [例 16] 某百貨商店銷售一臺(tái)熱水器，價(jià)格為 300 元，并上門為顧客安裝，需另收安裝費(fèi) 100 元。 (二 )混合銷售 一項(xiàng)銷售行為，如果既涉及應(yīng)稅勞務(wù)又涉及貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)，稱為混合銷售行為。例如，餐廳既經(jīng)營(yíng)飲食業(yè)又經(jīng)營(yíng)娛樂業(yè)，而娛樂業(yè)的稅率最高可達(dá) 20％，對(duì)未分別核算的營(yíng)業(yè)額，就應(yīng)按娛樂業(yè)適用的稅率征稅。對(duì)兼有不同稅目的應(yīng)稅行為，應(yīng)分別核算不同稅目營(yíng)業(yè)額，因?yàn)椴煌惸繝I(yíng)業(yè)額確定的標(biāo)準(zhǔn)不同，而且有些稅目適用的稅率也不同，對(duì)未按不同稅目分別核算營(yíng) 業(yè)額的，從高適用稅率。作為納稅人，必須正確掌握稅收政策，準(zhǔn)確界定什么是兼營(yíng)銷售和混合銷售，才能避免從高適用稅率，維護(hù)自身的稅收利益。又如， 建筑公司既搞建筑安裝，從事應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅的建筑業(yè)，又搞建筑材料銷售，從事應(yīng)納增值稅的貨物銷售等等。 兼營(yíng)銷售與混合銷售 在實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)當(dāng)中，納稅人從事營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅項(xiàng)目，并不僅僅局限于某一單位的主營(yíng)業(yè)務(wù)上，往往會(huì)同時(shí)出現(xiàn)多項(xiàng)應(yīng)稅項(xiàng)目。 3．為了鼓勵(lì)技術(shù)引進(jìn)和推廣，對(duì)科研單位取得的技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入，免繳營(yíng)業(yè)稅。 1．個(gè)人轉(zhuǎn)讓著作權(quán)，免繳營(yíng)業(yè) 稅。 4．安置 四殘人員 占企業(yè)生產(chǎn)人員 35％以上的民政福利企業(yè)，其經(jīng)營(yíng)屬于營(yíng)業(yè)稅 服務(wù)業(yè) 稅目范圍內(nèi) (廣告業(yè)除外 )的業(yè)務(wù)，免繳營(yíng)業(yè)稅。 2．婚姻介紹、擯葬服務(wù)，免繳營(yíng)業(yè)稅。 4．與農(nóng)業(yè)機(jī)耕、排灌、病蟲害防治等相關(guān)的技術(shù)培訓(xùn)，免繳營(yíng)業(yè)稅。 2．宗教場(chǎng)所舉辦文化、宗教活動(dòng)銷售票收入，是指寺廟、宮觀、清真寺和教學(xué)舉辦文化、宗都活動(dòng)銷售門票的收入。 農(nóng)牧保險(xiǎn)是指為種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、牧業(yè)種植和飼養(yǎng)的動(dòng)植物提供保險(xiǎn)的業(yè)務(wù) 。 23 (先繳后退 )。 劃。 工程承包公司承包建筑安裝工程業(yè)務(wù)，如果工程承包公司與建設(shè)單位簽訂建筑安裝工程承包合同的，無(wú)論其是 否參與施工，均應(yīng)按 建筑業(yè) 稅目征收營(yíng)業(yè)稅，如果工程承包公司不與建設(shè)單位簽訂承包建筑安裝工程合同，只是負(fù)責(zé)工程的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，對(duì)工程承包公司的此項(xiàng)業(yè)務(wù)則按 服務(wù)業(yè) 稅目征收營(yíng)業(yè)稅。這就為工程承包公司進(jìn)行避稅籌劃提供了契機(jī)。 例 2． A 企業(yè)向 B 企業(yè)出售一臺(tái)設(shè)備，同時(shí)進(jìn)行技術(shù)轉(zhuǎn)讓，合同總價(jià)款為 1000 萬(wàn)元，其中設(shè)備款 600 萬(wàn)，專有技術(shù)費(fèi) 350 萬(wàn)元，專有技術(shù)輔導(dǎo)費(fèi)為 50萬(wàn)元，則該業(yè)務(wù)應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅為： (350 十 50) 5％＝ 20(萬(wàn)元 ) 備價(jià)款中，多收設(shè)備費(fèi)，少收技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)，可節(jié)省此項(xiàng)營(yíng)業(yè)稅。 22 1。營(yíng)業(yè)稅約計(jì)算公式如下： 價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。前者多是經(jīng)營(yíng)雙方面議價(jià)格，后者多是明碼標(biāo)價(jià)。由于該商店是從事貨物的批發(fā)、零售企業(yè)，該店取得的 100 元安裝費(fèi)收人應(yīng)并入熱水器的價(jià)款一并繳納增值稅，不再繳營(yíng)業(yè)稅。但該項(xiàng)銷售行為所銷售的熱水器和收取的安裝費(fèi)又是因同一銷售業(yè)務(wù)而發(fā)生的。 3000 元，并 上門為顧客安裝，需另加安裝費(fèi) 100 元。這是貫徹執(zhí)行營(yíng)業(yè)稅條例，正確處理營(yíng)業(yè)稅與增值稅關(guān)系的一個(gè)重點(diǎn)。 是，在實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)當(dāng)中，納稅人從事營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目，并不僅僅局限在某單一應(yīng)稅項(xiàng)目上，往往會(huì)同時(shí)出現(xiàn)多項(xiàng)應(yīng)稅項(xiàng)目。 稅勞務(wù)的銷售額。這就是說，哪個(gè)稅目的稅率高，混合在一起的營(yíng)業(yè)額就按哪個(gè)高稅率計(jì)稅。因?yàn)椴煌惸繝I(yíng)業(yè)額確定的標(biāo)準(zhǔn)不同，有些稅目適用的稅率也不同。應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額＝含增值稅的銷售額 /（ 1+增值稅率或征收率） [例 15] 某日化廠銷售給某批發(fā)商價(jià)值 5000 元的化妝品 (消費(fèi)稅稅率為 30％，增值稅率為 17％ )，并開具增值稅專用發(fā)票，注明銷項(xiàng)稅額 726． 5元 [5000／ (1十 17％ )17 ％ ]，則： 應(yīng)稅消費(fèi)品銷售額＝ 5000/（ 1+17%）＝ 4273． 5(元 ) 應(yīng)納消費(fèi)稅＝ 4273． 530 ％＝ 1282． 05(元 ) 21 營(yíng)業(yè)稅納稅籌劃案例 利用兼營(yíng)銷售和混合銷售的營(yíng)業(yè)稅避稅籌劃案例 個(gè)或兩個(gè)以上稅目的應(yīng)稅項(xiàng)目。 (2)下列消費(fèi)品，如外購(gòu)已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙，外購(gòu)已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒，外購(gòu)已稅化妝品生產(chǎn) 20 的化妝品，外購(gòu)已稅護(hù)膚、護(hù)發(fā)品生產(chǎn)的護(hù)膚、護(hù)發(fā)品，外購(gòu)已稅珠寶玉石生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶寶石，外購(gòu)已稅鞭炮焰火生產(chǎn)的鞭炮焰火，外購(gòu)已稅汽車輪胎 (內(nèi)胎及外胎 )生產(chǎn)的汽車輪胎，外購(gòu)已稅摩托車生產(chǎn)的摩托車 (如外購(gòu)兩輪摩托車改裝三輪摩托車 )，計(jì)稅時(shí)準(zhǔn)予扣除外購(gòu)已稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款。當(dāng)月生產(chǎn)甲類卷煙 200 箱，消耗 50 箱已購(gòu)煙絲，甲類卷煙的市場(chǎng)售價(jià)為每箱 500元，則 10月份甲類卷煙應(yīng)納消費(fèi)稅稅額 (以上售價(jià)均不含增值稅價(jià)，甲類卷煙消費(fèi)稅率暫減按 40％，煙絲消費(fèi)稅率為 30％ )為 37000 元 (50020040 ％5020030 ％ )。用外購(gòu)的已交消費(fèi)稅的產(chǎn)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，可以扣除外購(gòu)的應(yīng)稅消費(fèi)品已納的稅款。 三、連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品 納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，不納稅。 [例 13] 某酒廠既生產(chǎn)稅率為 25％的糧食白酒，又生產(chǎn)稅率為 10％的汽酒、藥酒等，還生產(chǎn)上述兩類酒的小瓶裝禮品套酒。因?yàn)槎惙ㄒ?guī)定，未分別核算銷售額、銷售數(shù)量，或者將不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷售的，應(yīng)從高適用稅率。 卷煙廠轉(zhuǎn)移定價(jià)前： 應(yīng)繳納消費(fèi)稅稅額＝ 50010040 ％＝ 20200(元 ) 卷煙廠轉(zhuǎn)移定價(jià)后： 應(yīng)繳納消費(fèi)稅稅額＝ 40010040 ％＝ 16000(元 ) 轉(zhuǎn)移定價(jià)前后應(yīng)納消費(fèi)稅稅額之差＝ 2020016000＝ 4000（元） 轉(zhuǎn)移定價(jià)使卷煙廠減少 4000 元稅負(fù)。 [例 12] 某煙草集團(tuán)下屬的卷煙廠生產(chǎn)的乙類卷煙，市場(chǎng)銷售價(jià)為每箱 500 元 (不含增值稅 )。其計(jì)算公式如下： 1+增值稅率或征收率） 5000 元的化妝品 (消費(fèi)稅稅率 30％，增值稅稅率 17％ )，并開具增值稅專用發(fā)票，注明銷項(xiàng)稅額 元 [5000 十 (1十 17％ ) 17％ ]，則： 19 5000 十 (1十 17％ )＝ (元 ) 30％＝ (元 ) 消費(fèi)稅節(jié)稅籌劃案例 一、關(guān)聯(lián)企 業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)消費(fèi)稅的納稅行為發(fā)生在生產(chǎn)領(lǐng)域而非流通領(lǐng)域或終極的消費(fèi)環(huán)節(jié)，因而，關(guān)聯(lián)企業(yè)中生產(chǎn) (委托加工、進(jìn)口 )應(yīng)稅消費(fèi)品的企業(yè)，如果以較低的價(jià)格將應(yīng)稅消費(fèi)品銷售給其獨(dú)立核算的銷售部門，則可以降低銷售額，從而減少應(yīng)納稅消費(fèi)額。應(yīng)納消費(fèi)稅如下： 500 200 40％一 50 200 30％＝ 37000(元 ) 1．在計(jì)稅時(shí)按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量，計(jì)算準(zhǔn)予扣除外購(gòu)的應(yīng)稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款； 2．限于下列已稅消費(fèi)品：外購(gòu)已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙；外購(gòu)已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒；外購(gòu)已稅化妝品生產(chǎn)的化妝品；外購(gòu)己稅護(hù)膚護(hù)發(fā)品生產(chǎn)的護(hù)膚護(hù)發(fā)品；外購(gòu)已稅珠寶玉石生產(chǎn)的貴重首