【正文】 稅人。第六條規(guī)定，增值稅納稅人發(fā)生增值稅應稅行為、需要開具專用發(fā)票時，可向其主管稅務機關申請代開。從2009年1月1日以后，小規(guī)模納稅人無論工業(yè)還是商業(yè)，稅率均調(diào)整為3%，B公司申請稅務機關代開發(fā)票依然按小規(guī)模3%的稅率征收增值稅，但代開給增值稅一般納稅人的發(fā)票可以按3%進行抵扣。因為只有具有一般納稅人資格的納稅人開具的發(fā)票才按17%的稅率征稅，取得方一般納稅人企業(yè)方可按17%抵扣進項稅，因此，一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅負是不同的，A公司要根據(jù)自己的實際經(jīng)營情況以及B公司的定價是否合算來決定是否在B公司購買此設備，但不能以虛開發(fā)票三方受處罰作為代價取得專用發(fā)票。（二）有真實交易下票款不一致的涉稅風險：不可以企業(yè)所得稅稅前扣除和抵扣增值稅進項稅額國家對企業(yè)取得的發(fā)票在企業(yè)所得稅稅前扣除有嚴格的規(guī)定?！秶叶悇湛偩株P于開展打擊制售假發(fā)票和非法代開發(fā)票專項整治行動有關問題的通知》（國稅發(fā)[2008]40號）文規(guī)定：對于不符合規(guī)定的發(fā)票和其他憑證，包括虛假發(fā)票和非法代開發(fā)票，均不得用以稅前扣除、出口退稅、抵扣稅款?！秶叶悇湛偩株P于印發(fā)進一步加強稅收征管若干具體措施的通知》（國稅發(fā)[2009]114號）規(guī)定：未按規(guī)定取得的合法有效憑據(jù)不得在稅前扣除。根據(jù)該法律依據(jù)，企業(yè)在真實交易情況下票款不一致，所取得的發(fā)票進行入賬進成本，因涉嫌發(fā)票虛開，是一種未按規(guī)定取得的合法有效憑據(jù)，不可有在企業(yè)所得稅前進行扣除?！秶叶悇湛偩株P于加強增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅[1995]192號）第一條第(三)項規(guī)定：“購進貨物或應稅勞務支付貨款、勞務費用的對象。納稅人購進貨物或應稅勞務，支付運輸費用，所支付款項的對象，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務的單位一致，才能夠申報抵扣進項稅額，否則不予抵扣?！被诖艘?guī)定，貨物流、資金流、票流一致，在可控范圍內(nèi)可以安全抵扣，票面記載貨物與實際入庫貨物必須相符，票面記載開票單位與實際收款單位必須一致，必須保證票款一致！[案例分析4:某房地產(chǎn)公司“三流不統(tǒng)一”的涉稅風險分析]（1）案情介紹云南省某房地產(chǎn)公司與建筑裝修公司簽訂包工包料合同，合同金額為1000萬元（不含增值稅)，材料費用為800萬元（不含增值稅)，勞務費用為200萬元（不含增值稅)。該建筑裝修公司向材料供應商采購材料，價款為800萬元，為了節(jié)省稅負，建筑裝修公司通知房地產(chǎn)公司向材料供應商支付材料采購款800萬元，材料供應商向房地產(chǎn)公司開具800萬元的增值稅專用發(fā)票，工程完工后，建筑裝修公司與房地產(chǎn)公司進行工程結算，結算價為1000萬元，房地產(chǎn)公司支付建筑裝修公司200萬元勞務款，建筑裝修公司開具增值稅專用發(fā)票200萬元（不含增值稅)給房地產(chǎn)公司。房地產(chǎn)公司財務人員將材料供應商開具的800萬元普通增值稅發(fā)票和建筑裝修公司開具的200萬元增值稅專用發(fā)票進開發(fā)成本。結果在進行增值稅抵扣時，稅務部門不同意材料供應商開具房地產(chǎn)公司800萬元的增值稅專用發(fā)票在增值稅銷項稅前扣除。請分析800萬元的增值稅專用發(fā)票為什么不能在增值稅銷項稅前抵扣。(2)涉稅分析《國家稅務總局關于加強增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅發(fā)【1995】192號）第一條第(三)項規(guī)定：“購進貨物或應稅勞務支付貨款、勞務費用的對象。納稅人購進貨物或應稅勞務，支付運輸費用，所支付款項的對象，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務的單位一致，才能夠申報抵扣進項稅額，否則不予抵扣?！?根據(jù)此規(guī)定，如果房地產(chǎn)公司與建筑裝修公司簽訂包工包料合同，則裝修公司必須對施工過程中所耗的建筑裝修材料依法繳納增值稅。因此，本案例中的建筑裝修公司與房地產(chǎn)公司簽訂包工包料合同，結算價為1000萬元，應該給房地產(chǎn)公司開具1000萬元的增值稅專用發(fā)票。而案例中的房地產(chǎn)公司向材料供應商支付800萬元貨款與材料供應商向房地產(chǎn)公司開具800萬元的增值稅專用發(fā)票；建筑裝修公司向房地產(chǎn)公司收取200萬勞務款，開具200萬元增值稅專用發(fā)票，雖然滿足票款一致，但與合同不匹配。因為房地產(chǎn)公司沒有向材料供應商采購材料，即房地產(chǎn)公司與材料供應商沒有簽訂材料采購合同，房地產(chǎn)公司是替建筑裝修公司支付材料采購款的，材料是建筑裝修公司采購的（建筑裝修公司與材料供應商簽訂800萬元的采購合同），800萬元增值稅專用發(fā)票理所當然應該由材料供應商開給建筑裝修公司，建筑裝修公司應該全額開票1000萬元增值稅專用發(fā)票給房地產(chǎn)公司。所以房地產(chǎn)公司和建筑裝修公司雖然票款一致，但不符合三流統(tǒng)一（房地產(chǎn)公司缺乏800萬元的物流，建筑裝修公司800萬元的物流，缺乏800萬元資金流和票流）。（3）分析結論企業(yè)在經(jīng)濟交易活動中，票據(jù)開具必須與合同保持匹配，必須保證資金流、票流和物流（勞務流）相互統(tǒng)一。[5:某房地產(chǎn)企業(yè)指定分包方中票款不一致的涉稅分析](1)案情介紹：某房地產(chǎn)企業(yè)甲與建筑企業(yè)乙簽訂總承包合同1000萬元，同時甲指定建筑企業(yè)乙與其屬于同一法人代表的具有分包資質(zhì)的建筑企業(yè)丙簽訂分包合同300萬元，在工程款支付上，該房地產(chǎn)企業(yè)甲直接將分包工程款依次支付給丙公司，分包方將發(fā)票開具給總包乙公司，總包將發(fā)票開具給房地產(chǎn)公司甲，(2)涉稅分析：該房地產(chǎn)企業(yè)甲收到建筑企業(yè)乙開具的1000萬元增值發(fā)票，只支付700萬元資金給建筑企業(yè)乙；房地產(chǎn)企業(yè)甲支付300萬元資金給分包方丙，與建筑企業(yè)丙開具300萬元增值稅專用發(fā)票給總包方乙，出現(xiàn)了資金流、票流、勞物流不統(tǒng)一，和票款不一致的問題?？偘液头康禺a(chǎn)企業(yè)甲不可以抵扣增值稅進項稅。(3)應對策略：為了規(guī)避票款不一致和三流不統(tǒng)一導致不能抵扣增值稅進項稅，必須在總承包合同的基礎上，業(yè)主、總包和分包必須簽訂“業(yè)主指定分包方的三方分包協(xié)議”，合同中有三個當事人：業(yè)主、總承包方、分包指定方。指定分包協(xié)議中必須明確“業(yè)主支付”模式（業(yè)主是指定分包方工程款的直接支付義務人）具體如下：一、指定分包商應按經(jīng)總承包商和業(yè)主確認的工程量金額，向總承包商開具工程款增值稅專業(yè)用發(fā)票，總承包商則應向業(yè)主單獨開具等額的并標明指定分包工程名稱的工程款增值稅專業(yè)用發(fā)票。二、業(yè)主按總承包商向其開具的發(fā)票金額，在扣除照管費或管理費（如約定由指定分包商支付）后，將剩余款項直接支付給指定分包商。三、業(yè)主將扣減照管費（如約定由指定分包商支付）支付給總承包商。三、三價統(tǒng)一原理：合同價、發(fā)票價和結算價相互統(tǒng)一所謂的“三價統(tǒng)一”是指符合民法規(guī)定具有法律效力的合同或協(xié)議上注明的 價格、發(fā)票上填寫的金額和結算價格都必須是相等的。實踐中，發(fā)票上的金額是根據(jù)結算價而開具的。如果發(fā)票上的金額大于結算價，則一定是虛開發(fā)票；如果發(fā)票上的金額小于結算價，則企業(yè)有隱瞞收入之嫌疑。，，這樣就虛增了1億元成本。同樣，合同價與結算價一般都會不一樣。因為經(jīng)濟交易活動中，存在各種客觀因素，例如材料價格的市場波動、技術水平差異，企業(yè)管理水平的高低等，都會使結算價和合同價產(chǎn)生偏離。特別是在建筑工程領域，工程結算價超合同價的現(xiàn)象比較普遍，究其原因主要有五個方面：一是招標時人為降低招標控制價。如項目暫定價低于市場價計入招標控制價，結算時按簽證價調(diào)整，導致結算價超出中標合同價；二是工程定位模糊或圖紙設計深度不夠，導致施工期間工程變更，為施工單位增加造價創(chuàng)造條件；三是目前建設市場競爭激烈，施工單位為了中標，多采用不平衡報價，中標后，為了利潤的最大化，施工單位千方百計變更施工內(nèi)容，達到提高結算價的目的；四是一些現(xiàn)場監(jiān)理的素質(zhì)不高，在造價控制方面不作為，甚至被有經(jīng)驗的施工單位蒙蔽或直接與施工單位聯(lián)手弄虛作假；五是近幾年建設市場人工價格飛漲，材料價格波動大。結算價超合同價現(xiàn)象也難以避免，為了保持合同價和結算價的統(tǒng)一，必須以最后的結算價為準，通過結算書或結算報告，并通過一定的法律手續(xù)，調(diào)整合同價，使合同價與結算價保持一致，然后以結算價開具發(fā)票，實現(xiàn)合同價、發(fā)票價和結算價相互統(tǒng)一。[案例分析6：某建筑企業(yè)“三價不統(tǒng)一”的涉稅風險分析]（1）案情介紹建筑公司與房地產(chǎn)公司簽訂1億元的建筑施工包工包料合同，其中建筑公司購買建筑材料6000萬元，建筑施工勞務為4000元。由于市場價格波動，建筑材料在施工過程中的價格飛漲，出現(xiàn)材料差價款200萬元。同時應房地產(chǎn)公司的要求變更綠化工程設計，追加工程量200萬元。另外，由于工程提前完工，按照合同約定，房地產(chǎn)公司應該給予建筑公司提前竣工獎100萬元。，收到100萬元提前竣工獎時，向房地產(chǎn)公司開具100萬元收據(jù)。請分析本案例中的涉稅風險。（2）涉稅風險分析《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定，價外費用，包括收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、罰息及其他各種性質(zhì)的價外收費?！被谝陨戏梢?guī)定，建筑公司收到房地產(chǎn)公司100萬提前竣工獎和200萬元的材料差價款是一種價外費用，必須依法繳納增值稅。而本案例中的建筑公司收到房地公司100萬元的提前竣工獎，向房地產(chǎn)公司開具100萬元收據(jù)，顯然是一種漏稅行為，即建筑公司漏了增值稅的計稅依據(jù)100萬元。對于房地產(chǎn)公司而言，獲得的100萬元收據(jù)不可以再企業(yè)所得稅前進行扣除。通過以上法律手續(xù)，使合同價與結算價保持一致，，實現(xiàn)了合同價、發(fā)票價和結算價的“三價統(tǒng)一”。關于合同價、發(fā)票價和結算價的相互統(tǒng)一問題，必須注意一個前提條件：合同上的價格是符合民法規(guī)定有效合同上載明的價格，而不是陰陽合同或黑白合同上注明的價格。營改增后的房地產(chǎn)、建筑企業(yè)不能抵扣進項稅金的12種發(fā)票作者：中國財稅咨詢培訓金牌講師肖太壽博士一、票款不一致的增值稅專用發(fā)票《國家稅務總局關于加強增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅發(fā)【1995】192號）第一條第(三)項規(guī)定：“購進貨物或應稅勞務支付貨款、勞務費用的對象。納稅人購進貨物或應稅勞務，支付運輸費用，所支付款項的對象，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務的單位一致，才能夠申報抵扣進項稅額，否則不予抵扣?！被诖艘?guī)定，票款不一致的不可以抵扣進項稅金。二、“對開發(fā)票”不能抵扣進項稅金（一）對開發(fā)票的涉稅風險所謂“對開發(fā)票”是指一購貨方在發(fā)生“銷售退回”時，為了規(guī)避開紅字發(fā)票的麻煩，由退貨企業(yè)再開一份銷售專用發(fā)票視同購進后又銷售給了原生產(chǎn)企業(yè)的行為。部分納稅人認為，用發(fā)票對開這種方法解決“銷貨退回”問題只是等于把這批不符合質(zhì)量要求的貨物又“賣回”了銷貨方，并不造成購銷雙方的稅款流失，因為退貨方已將這張發(fā)票作了賬務處理，也計提了銷項稅金，不存在少繳或逃繳稅款問題；對于供貨一方來說，也只是拿這張進項發(fā)票抵頂了原來應計提的銷項稅金，同樣也不存在偷逃稅款的問題。用發(fā)票對開解決銷貨退回問題，其實質(zhì)是將退貨看作是對銷貨方的一種重新銷售，法律并無禁止，不禁止即視為不違法；二是用發(fā)票對開形式解決銷貨退回問題，從操作目的上看購銷雙方并不存在偷逃稅款的主觀故意，從實質(zhì)上看也不造成稅款流失的客觀結果。上述納稅人的認識是錯誤的。在發(fā)生銷售退回時，如果未按規(guī)定開具紅字專用發(fā)票，實行對開發(fā)票有可能增加稅收負擔。《增值稅暫行條例實施細則》第十一條規(guī)定：“一般納稅人銷售貨物或者應稅勞務，開具增值稅專用發(fā)票后，發(fā)生銷售貨物退回或者折讓、開票有誤等情形，應按國家稅務總局的規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。未按規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，增值稅額不得從銷項稅額中扣減?！彼裕髽I(yè)如果發(fā)生銷貨退回行為，應按規(guī)定開具紅字發(fā)票，如果未按規(guī)定開具紅字發(fā)票，重開發(fā)票的增值稅額不得從銷項稅額中抵減，將會被重復計稅。“對開發(fā)票”將面臨稅務局的罰款納稅人如果未能按規(guī)定開具紅字發(fā)票，稅務機關在有足夠證據(jù)的情況下，可根據(jù)《發(fā)票管理辦法》第三十六條規(guī)定，未按照規(guī)定開具發(fā)票的，由稅務機關責令限期改正，沒收非法所得，可以并處10000元以下的罰款。有前款所列兩種或者兩種以上行為的，可以分別處罰。違反發(fā)票管理法規(guī)，導致其他單位或者個人未繳、少繳或者騙取稅款的，由稅務機關沒收非法所得，可以并處未繳、少繳或者騙取的稅款一倍以下的罰款。沒有貨物往來的發(fā)票對開可能被視為虛開發(fā)票。《最高人民法院關于適用〈全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定的若干問題的解釋〉的通知》（法發(fā)[1996]30號）明確，具有下列行為之一的，屬于虛開增值稅專用發(fā)票：一、沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發(fā)票；二、有貨物購銷或者提供或接受了應稅勞務但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數(shù)量或者金額不實的增值稅專用發(fā)票；三、進行了實際經(jīng)營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發(fā)票。為了完成總機構分配的銷售收入考核指標的增值稅專用發(fā)票對開，由于沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務，符合“虛開增值稅專用發(fā)票”的特征，極有可能被認定為虛開增值稅專用發(fā)票，如果情節(jié)嚴重，還有可能被追究刑事責任。要多繳納印花稅使企業(yè)增加稅收負擔和少繳納企業(yè)所得稅而遭到稅務稽查風險?！队』ǘ悤盒袟l例》規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)書立、領受購銷合同的單位和個人，是印花稅的納稅義務人。發(fā)票對開是企業(yè)視為自身新增加了一筆銷售行為，如果書立合同，還需要繳納印花稅，應按購銷金額的萬分之三貼花，對比銷貨退回的正常處理，給納稅人增加了不必要的稅收負擔。如果不按時繳納，還可能受到處罰。發(fā)票對開是企業(yè)通過對開發(fā)票，新增加了一筆銷售收入，雖然對增值稅沒有影響，但是影響了企業(yè)所得稅的計算?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定了多種扣除項目，有許多費用扣除項目以銷售收入為基礎。如企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）%，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分準予扣除。如果企業(yè)按虛增后的銷售收入計算費用扣除，就會造成多扣除，少計應稅所得的結果。納稅人在將銷售退回變更成銷售虛增銷售收入的同時，也增加了所得稅稅前扣除的費用金額。如果因多計收入而增加的扣除金額被稅務機關有證據(jù)證明是人為造假時，稅務機關可根據(jù)《稅收征管法》第六十三條規(guī)定，對納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申