【正文】 管理國有資產(chǎn)的真實性、合法性和效益性，在提高資金使用效益方面有積極意義。2012《審計署績效報告》中指出：“（2012年）。通過審計，核減工程價款和節(jié)省工程投資1100多億元，%?！奔訌娬顿Y項目審計在節(jié)約財政資金、提高財政資金的使用效益方面的作用可見一斑。誠然，加強審計監(jiān)督對規(guī)范財政資金使用上有一定作用，但其對市場機制，尤其是招投標制度的破壞亦不能忽視。本文將從以下七個方面闡述反對“以審計結(jié)論作為工程結(jié)算依據(jù)”之理由。、本質(zhì)不符《審計法》第一條開門見山地對立法目的做出了規(guī)定：“為了加強國家的審計監(jiān)督，維護國家財政經(jīng)濟秩序，提高財政資金使用效益，促進廉政建設(shè)，保障國民經(jīng)濟和社會健康發(fā)展，根據(jù)憲法，制定本法?！薄凹訌妵业膶徲嫳O(jiān)督”是指通過制定《審計法》，對國家審計監(jiān)督的重要事項作出法律規(guī)定，為國家審計機關(guān)和審計人員履行審計監(jiān)督職責提供法律依據(jù)和法律保障，以加強國家的審計監(jiān)督工作。“維護國家財政經(jīng)濟秩序”是指《審計法》主要為行政管理行為服務(wù)，由審計機關(guān)通過審計財政收支、財務(wù)收支，保證地區(qū)、部門和單位管理、使用國有資產(chǎn)的真實性、合法性?！疤岣哓斦Y金使用效益”是指通過效益審計，重點揭露嚴重損失浪費和效益低下問題，促進建立科學有效的決策機制，促進提高財政管理水平和財政資金使用效益。“促進廉政建設(shè)”是指通過審計監(jiān)督，揭露貪污、侵占國有財產(chǎn)，鋪張浪費、大肆揮霍國家錢財?shù)男袨椋衣缎匈V受賄、搞權(quán)錢交易的行為，為依法追究少數(shù)腐敗分子的法律責任提供證據(jù)。②“保障國民經(jīng)濟和社會健康發(fā)展”，是講《審計法》對經(jīng)濟和社會協(xié)調(diào)發(fā)展的作用，通過加強國家的審計監(jiān)督制度，維護國家財政經(jīng)濟秩序，提高財政資金使用效益，促進廉政建設(shè)，但歸根到底是為了貫徹落實科學發(fā)展觀，保障國民經(jīng)濟健康發(fā)展，促進構(gòu)建和諧社會。審計是國家經(jīng)濟社會運行的免疫系統(tǒng)，具有預(yù)防、揭示和抵御功能。根據(jù)法律規(guī)定，審計的首要職責是監(jiān)督，監(jiān)督就必須查錯糾弊，糾正對規(guī)則、秩序和決策的背離和偏差。因此，對基本建設(shè)項目進行審計是審計監(jiān)督的應(yīng)有之義，但審計這種“免疫系統(tǒng)”的本質(zhì)決定了其對基本建設(shè)項目的監(jiān)督應(yīng)當側(cè)重發(fā)揮揭示功能和抵御功能?！皩徲嬍且环N客觀地收集、評價有關(guān)經(jīng)濟活動和事項的認定(Assertions)證據(jù)，以確定其認定與既定標準之相符程度并將其結(jié)果傳遞給利害關(guān)系人的系統(tǒng)過程?！?基本建設(shè)項目審計的揭示功能應(yīng)當著眼于揭露和查處工程建設(shè)活動中的違法違規(guī)、經(jīng)濟犯罪、損失浪費等行為，并依法對這些行為進行懲戒；著眼于揭示國家資金建設(shè)和工程決算方面的制度缺陷、機制扭曲和管理漏洞。審計機關(guān)對基本建設(shè)項目的審計監(jiān)督不僅是查明工程建設(shè)的有關(guān)情況、揭示其中的問題，還應(yīng)對產(chǎn)生這些問題的原因進行深層次分析，提出建設(shè)性意見，促進政策的科學化和制度的完善，這是審計抵御功能在基本建設(shè)項目審計中的體現(xiàn)?；趯徲嬤@種“免疫系統(tǒng)”的本質(zhì)和監(jiān)督職能，基本建設(shè)項目審計不應(yīng)過分糾結(jié)于工程價款數(shù)額這一表象上，更不應(yīng)當采用“以審計結(jié)論作為工程結(jié)算依據(jù)”的形式“自降身價”去充當建設(shè)單位的合同審算機構(gòu)。“意思自治”原則相?！秾徲嫹ā放c《合同法》分別屬于行政法和民法兩個法律部門，二者調(diào)整的社會關(guān)系的性質(zhì)和范圍、調(diào)整方法均有明顯差異。行政法強調(diào)國家行政機關(guān)的依法行政，將行政機關(guān)的合法行政行為作為行政法律關(guān)系發(fā)生的唯一依據(jù)；而民法則充分尊重民事主體的自由意志，將當事人雙方通過平等協(xié)商而形成的共同意志行為作為民事法律關(guān)系發(fā)生的重要根據(jù)。但行政法與民法的根本目的是一致的。法律體系的形成是由客觀經(jīng)濟規(guī)律和經(jīng)濟關(guān)系決定的，反過來，法律體系也對經(jīng)濟關(guān)系進行調(diào)整，集中表現(xiàn)為法與利益的關(guān)系。行政法和民法不過是通過不同的途徑來調(diào)整利益而已，兩者統(tǒng)一于整個國家的憲法基礎(chǔ)之上，是構(gòu)成法律體系的有機組成部分，它們之間相互協(xié)調(diào)，相互配合，共同構(gòu)成一個國家和諧有序的法律體系。在我國現(xiàn)行法律體系中，《審計法》約束審計機關(guān)和國有資產(chǎn)的管理、使用者，《合同法》約束國有資產(chǎn)的管理、使用者和承包商。國有資產(chǎn)的管理、使用者受到來自兩方面的約束，在審計活動中作為審計對象受審計機關(guān)的審計監(jiān)督，在建設(shè)工程合同中作為平等主體的一方受對方的權(quán)利制約。這種約束機制的理想情況是立法者通過兩法中權(quán)利義務(wù)的配置，影響當事人——主要指國有資產(chǎn)的管理、使用者——的選擇，最終實現(xiàn)國家和個人利益兼得的局面。近年來，審計領(lǐng)域的相關(guān)立法有擴大審計范圍、延伸審計權(quán)力的趨勢。修改后的《審計法》及其實施條例較之于原《審計法》及其實施條例，在審計機關(guān)職責、權(quán)限、法律責任等方面都有擴權(quán)的跡象。修改后的《審計法》第1條立法目的中增加了“提高資金使用效益”；第16條將“預(yù)算外資金的管理和使用情況”改為“其他財政收支情況”，后者的范圍明顯大于前者；第19條增加了對“使用財政資金的其他組織的財務(wù)收支”的審計監(jiān)督；第22條將原《審計法》第23條的“國家投資項目”改為“政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項目”，擴大了基本建設(shè)項目審計的范圍；第31條在要求被審計單位提供的材料增加了“運用電子計算機儲存、處理的財政收支、財務(wù)收支電子數(shù)據(jù)和必要的電子計算機技術(shù)文檔，在金融機構(gòu)開立賬戶的情況”，并增加了第2款“被審計單位負責人對本單位提供的財務(wù)會計資料的真實性和完整性負責”；第33條賦予了審計機關(guān)“查詢被審計單位在金融機構(gòu)的賬戶”和“被審計單位以個人名義在金融機構(gòu)的存款”的權(quán)力；原《審計法》沒有規(guī)定審計機關(guān)有權(quán)封存有關(guān)資料和資產(chǎn)，修改前的《審計法實施條例》僅規(guī)定審計機關(guān)“有權(quán)暫時封存被審計單位與違反國家規(guī)定的財政收支或者財務(wù)收支有關(guān)的賬冊資料”，修改后的《審計法》第34條第2款規(guī)定審計機關(guān)“有權(quán)封存有關(guān)資料和違反國家規(guī)定取得的資產(chǎn)”；在法律責任一章中，修改后的《審計法》第47條規(guī)定被審計單位應(yīng)當執(zhí)行審計決定，拒不執(zhí)行時，有關(guān)主管部門應(yīng)當采取處理措施，并將結(jié)果書面通知審計機關(guān)，這在原《審計法》中也未作規(guī)定。兩相對比之下，審計領(lǐng)域立法所呈現(xiàn)出的權(quán)力擴張傾向顯而易見。北京、上海等地方性法規(guī)的出臺可以說是“順應(yīng)”了這一趨勢，并且有突破《審計法》授權(quán)范圍之嫌。這使得審計法律法規(guī)與《合同法》等民事法律法規(guī)之間應(yīng)有的平衡被打破，沖突加劇。就政府投資建設(shè)項目而言，建設(shè)單位與施工單位締結(jié)建設(shè)工程合同及其他補充協(xié)議，本質(zhì)上是民事行為，應(yīng)當遵循“意思自治”原則。這一原則的核心是合同及其對價應(yīng)當建立在雙方當事人協(xié)商一致的基礎(chǔ)上。依法成立并且有效的合同，對雙方當事人均有約束力，雙方當事人都應(yīng)共同遵守并履行合同條款所確定的權(quán)利義務(wù)。上海等地方的規(guī)定剝奪了施工單位在合同對價上的話語權(quán)，只以審計結(jié)果為準，有違《民法通則》、《合同法》、《建筑法》等法律的立法精神，且有以行政手段干涉民事行為之嫌。，結(jié)算價與審計結(jié)論的差異不可避免一般而言，在政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項目中，建筑工程竣工資料紛繁，結(jié)算工作復雜，工程造價計算極具專業(yè)性。對于工程造價中的某些問題，不同的機構(gòu)和人員可能抱持不同的意見。從工程開工到竣工，建設(shè)單位與承包商的概預(yù)算人員之間需要進行大量的溝通,才能對工程造價取得一致意見。盡管如此，由于建設(shè)工程的復雜性、系統(tǒng)性以及體系的龐大性，雙方最后確認的工程結(jié)算價可能仍然不是絕對客觀準確的數(shù)據(jù)，所謂的最終一致意見往往是相互妥協(xié)的結(jié)果。可以說，合同當事人的結(jié)算結(jié)果與任何第三方獨立得出的結(jié)論有所差異是很正常的。這種差異性如果不被理解或者被不恰當?shù)睦斫饩蜆O易導致沖突與糾紛。首先，按照《招標投標法》的規(guī)定，雙方應(yīng)當按照招標文件和中標人的投標文件訂立合同，當然也要按照合同訂立的價格進行結(jié)算和決算。如果強制由審計定價，招投標程序中的價格磋商機制就毫無意義了。投標人只需按照最能夠中標的條件報價，根本不必考慮自己的成本，更談不上對預(yù)期利益的判斷。最終結(jié)果是：價格磋商流于形式，審計結(jié)論一錘定音。這不但是對招標投標制度的破壞，更會實質(zhì)性地沖擊優(yōu)勝劣汰機制。其次，按照《招標投標法》的規(guī)定，合同中約定的內(nèi)容應(yīng)當在招標文件中有體現(xiàn)，合同內(nèi)容應(yīng)當是招標文件明確的，或者是招標文件要求投標文件明確的。按照上海等地方的規(guī)定，建設(shè)工程施工合同應(yīng)當明確約定“以審計結(jié)果作為工程竣工結(jié)算的依據(jù)”，但招標文件中不可能出現(xiàn)這樣的條件。這就造成招標文件與合同內(nèi)容的不對稱，對于投標人而言有失公允，也有違《招標投標法》的規(guī)定。政府投資或以政府投資為主動的基本建設(shè)項目中，建設(shè)單位很可能是政府工程部門或是政府本身，例如在“南充市公路管理局直屬分局訴南部縣人民政府建設(shè)工程施工合同糾紛案”中，糾紛一方就是南部縣人民政府。由于我國的審計監(jiān)督是行政型，而非司法型或獨立型的，造成的結(jié)果就是與建設(shè)工程施工合同一方當事人有利害關(guān)系，甚至是隸屬關(guān)系的主體成了監(jiān)督者，并且享受最終的“定價權(quán)”。監(jiān)督者與操作者身份的錯位使得審計監(jiān)督主體的獨立性難以保證，導致監(jiān)督職能弱化?！秾徲嫹ā芳捌鋵嵤l例對建設(shè)項目審計的時限沒有明確規(guī)定，《政府投資項目審計規(guī)定》第9條雖然規(guī)定“審計機關(guān)對列入審計計劃的竣工決算審計項目，一般應(yīng)當在審計通知書確定的審計實施日起3個月內(nèi)出具審計報告”，但通知書的下達時間并不明確。面對量大、面廣的審計需求，現(xiàn)實中審計期限往往很長。其一，建設(shè)單位對列入審計范圍的項目應(yīng)是明知的，若其明知卻未在合同中約定則屬于違法，違法的過錯責任實際應(yīng)由建設(shè)方承擔，但施工方對此有無審查義務(wù)？當建設(shè)單位突破投資概算時，在施工單位有圖紙的情況下，審計卻不會去認定多余的工程，施工方的損失如何彌補？其二，無論是工程審價還是工程審計，其中必然有審價依據(jù)，以招投標文件為基礎(chǔ)并非必須遵循的依據(jù)，那么審計的依據(jù)仍不確定，施工單位嚴格按合同編制結(jié)算是否有效？條例所指的“基礎(chǔ)”涵義不明。上述七個理由從不同角度論述了《上海市審計條例》及類似地方立法規(guī)定的不合理之處。在實踐中，建設(shè)項目工程價款的最終確定以審計結(jié)論為準的做法實屬普遍，一些地方雖未要求在合同明確約定工程結(jié)算以審計結(jié)論為準，但也往往會在規(guī)范性文件中規(guī)定以審計結(jié)論作為剩余工程款撥付的依據(jù)，例如《XX人民政府關(guān)于進一步規(guī)范政府投資項目管理的意見》中規(guī)定：“市審計部門依法對政府投資項目概（預(yù)）算的執(zhí)行和決算進行審計監(jiān)督。未經(jīng)竣工決算審計的建設(shè)項目，不得辦理工程價款的最終結(jié)算?！薄罢顿Y項目推行代建制。項目資金統(tǒng)一由市財政部門根據(jù)項目投資計劃和工程進度撥付至項目建設(shè)單位。工程款支付累計額達到工程造價的70%時暫停撥付資金，剩余30%的工程款待市財政、審計部門對項目竣工決算進行審計查審計后，并在竣工驗收后一年內(nèi)，工程沒有質(zhì)量問題的方可予以清算?！边@種規(guī)定與《上海市審計條例》的第14條的規(guī)定在本質(zhì)上并無區(qū)別。如前所述，《審計法》與《合同法》在規(guī)范工程建設(shè)方面應(yīng)當是一種相輔相成的平衡結(jié)構(gòu)，但由于地方立法和實踐操作中審計監(jiān)督權(quán)力的擴張傾向，建設(shè)項目施工合同糾紛不斷。國家加強對政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項目的審計監(jiān)督無可厚非，但需要注意的是：一方面，監(jiān)督的重點應(yīng)當立足于加深對國家審計的認識、提高審計監(jiān)督的水平上來，而非側(cè)重于審計權(quán)力的延伸和擴張；另一方面，要注重對施工單位合法權(quán)益的保護，警惕國家權(quán)力的濫用。此外，作為國有資產(chǎn)的管理、使用者的建設(shè)單位，在行政監(jiān)督關(guān)系中必須真實、合法和有效地履行法定義務(wù)，在民事合同關(guān)系中必須平等地履行合同義務(wù)。法律制度如此設(shè)計，便是希望建設(shè)單位能在來自審計機關(guān)的不平等權(quán)力和施工單位的平等權(quán)利的雙重制約中，達到保障國有資產(chǎn)管理、使用的真實、合法與效益和保護承包商合法權(quán)益兼顧的狀態(tài)。