【正文】 99年實(shí)現(xiàn)的凈利潤分為兩部分，一部分用于發(fā)放股利，另一部分用于沖回原已發(fā)放的清算股利。 借：應(yīng)收股利 50 000 長期股權(quán)投資 — 股票投資 10 000 貸：投資收益 60 000 86 (7)條件五：如果 2023年 4月 1日 C公司宣告分派 1999年度的現(xiàn)金股利為 200 000元。 1999年實(shí)現(xiàn)的凈利潤分為三部分：一部分用于發(fā)放股利，另一部分用于全部沖回原已發(fā)放的清算股利，其余部分留存公司。 借：應(yīng)收股利 20 000 長期股權(quán)投資 — 股票投資 20 000 貸：投資收益 40 000 87 優(yōu)點(diǎn)：投資帳戶通常能反映投資成本； 核算較為簡便； 確認(rèn)投資收益與有關(guān)現(xiàn)金流入時(shí)間吻合； 對投資收益的確認(rèn)符合法律要求。 局限性：投資的帳面價(jià)值被凝固在投資成本上； 不能在對方虧損時(shí)及時(shí)反映損失； 在投資企業(yè)對被投資企業(yè)具有控制或重大影響能力時(shí)，帳面上的投資收益不一定能真實(shí)地反映投資的經(jīng)濟(jì)利益。 88 五、長期股權(quán)投資的權(quán)益法 89 1. 權(quán)益法的適用范圍 權(quán)益法，指投資最初以投資成本計(jì)價(jià)，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對投資的帳面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。 投資企業(yè)對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響時(shí)，長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算。持股比例是重要標(biāo)準(zhǔn)。 一般認(rèn)為，擁有被投資單位 20%或 20%以上股權(quán)才能對其施加重大影響；擁有被投資單位 50%以上股權(quán)，才能對其具有控制能力。 實(shí)務(wù)中應(yīng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式原則。 90 權(quán)益法改為成本法的情況： (1)投資企業(yè)由于減少投資而對被投資單位不再具有控制、共同控制和重大影響，但仍部分或全部保留對被投資單位的投資。 (2)被投資單位已宣告破產(chǎn)或依法律程序進(jìn)行清理整頓。 (3)計(jì)劃近期內(nèi)出售被投資單位的股份。 (4)由于各種原因而使被投資單位在嚴(yán)格的長期性限制條件下經(jīng)營，其向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到限制。 91 2. 權(quán)益法核算的一般程序 (1)初始投資或追加投資時(shí)，按其投資成本，增加長期股權(quán)投資的帳面價(jià)值。投資成本與投資當(dāng)時(shí)應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額，作為股權(quán)投資差額處理，并分期攤銷。 (2)投資后，隨著被投資單位所有者權(quán)益的增減變動(dòng)，按持股比例相應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的帳面價(jià)值。 (3)根據(jù)被投資單位發(fā)生的凈利潤或凈虧損，按持股比例采用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)投資收益。 (4)按國際慣例，權(quán)益法下還應(yīng)對投資企業(yè)與被投資單位之間交易的未實(shí)現(xiàn)損益進(jìn)行調(diào)整，以確認(rèn)投資企業(yè)從被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益。 92 (1)股權(quán)投資差額的計(jì)算 股權(quán)投資差額是指采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資時(shí)，投資成本與應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額 (指有表決權(quán)資本部分 ) 的差額。 股權(quán)投資差額計(jì)算如下： 股權(quán) 投資 投資時(shí)被 投資 投資 = — 投資單位 Ｘ 持股 差額 成本 所有者權(quán)益 比例 93 股權(quán)投資差額產(chǎn)生的三種情況： 1)投資時(shí)產(chǎn)生的股權(quán)投資差額 購入上市企業(yè)股票時(shí)，購買價(jià)格高于或低于按持股比例計(jì)算的應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額。 2)投資時(shí)產(chǎn)生的股權(quán)投資差額 直接投資非上市企業(yè)時(shí)，投出資產(chǎn)的價(jià)值高于或低于按持股比例計(jì)算的應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額。 3)改變核算方法時(shí)產(chǎn)生的股權(quán)投資差額 成本法改權(quán)益法核算時(shí)，由于被投資單位歷年累積盈虧等所產(chǎn)生的、長期股權(quán)投資的帳面價(jià)值與應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額。 94 在會(huì)計(jì)處理時(shí)，股權(quán)投資差額作為投資成本（指投資取得時(shí)的成本或從成本法改權(quán)益法時(shí)確定的投資成本）的調(diào)整項(xiàng)目，當(dāng)投資成本高于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額時(shí)，應(yīng)相應(yīng)調(diào)減投資成本；當(dāng)投資成本低于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額時(shí)，應(yīng)相應(yīng)調(diào)增投資成本。調(diào)整后的投資成本應(yīng)等于按持股比例計(jì)算的應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額。 調(diào)整后的投資成本 = 投資成本 + ( 或 ) 股權(quán)投資差額 95 (2)股權(quán)投資差額的會(huì)計(jì)處理 投資準(zhǔn)則規(guī)定，投資成本與應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額，作為股權(quán)投資差額按一定期限平均攤銷，計(jì)入損益。 合同規(guī)定有攤銷期限的，按投資期限攤銷；沒有規(guī)定的，投資成本超過應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額，一般按不超過 10年的期限攤銷；投資成本低于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額，一般按不低于 10年的期限攤銷，攤銷金額計(jì)入當(dāng)期投資收益。 96 例 16. A企業(yè)于 2023年 4月 1日以 96 000元投資 B企業(yè)普通股，占 B企業(yè)普通股的 20%， B企業(yè) 2023年度所有者權(quán)益變動(dòng)如下表： 日 期 項(xiàng) 目 金 額 2023. 1. 1 股本 180 000 資本公積 — 資本溢價(jià) 20 000 盈余公積 80 000 未分配利潤 20 000 分派現(xiàn)金股利 20 000 8. 1 現(xiàn)金增資 40 000 全年凈利潤 80 000 其中： 13月凈利潤 20 000 2023年 12月 31日所有者權(quán)益合計(jì) 400 000 97 (1)投資時(shí) B企業(yè)所有者權(quán)益 = 180 000+20 000+80 000+20 000 20 000+20 000 = 300 000 (元 ) (2)A企業(yè)應(yīng)享有 B企業(yè)所有者權(quán)益份額 = 300 000 X 20% = 60 000 (元 ) (3)投資成本與應(yīng)享有 B企業(yè)所有者權(quán)益份額的差額 = 96 000 – 60 000 = 36 000 (元 ) 98 (4)借：長期股權(quán)投資 — 股票投資 (投資成本 ) 60 000 — 股票投資 (股權(quán)投資差額 ) 36 000 貸：銀行存款 96 000 (5)股權(quán)投資差額按 10年攤銷，每年攤銷 3 600元， 2023年應(yīng)攤銷 2 700元。 借：投資收益 投資差額攤銷 2 700 貸：長期股權(quán)投資 股票投資 (股權(quán)投資差額 ) 2 7006 99 采用權(quán)益法核算，對被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損，投資企業(yè)應(yīng)按持股比例一方面調(diào)整增加或減少長期股權(quán)投資的帳面價(jià)值，另一方面確認(rèn)投資收益或損失。 “長期股權(quán)投資”帳戶下通常應(yīng)設(shè)置“損益調(diào)整”明細(xì)帳戶，單獨(dú)核算由于被投資單位損益原因?qū)﹂L期股權(quán)投資的調(diào)整金額，以及因?yàn)榉值矛F(xiàn)金股利或利潤而沖減長期股權(quán)投資的金額。 100 (1)應(yīng)以取得股權(quán)后被投資單位發(fā)生的凈損益為基礎(chǔ)確認(rèn)投資收益 投資企業(yè)按被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損，計(jì)算應(yīng)分享或應(yīng)分擔(dān)的份額時(shí)，應(yīng)以取得股權(quán)后被投資單位發(fā)生的凈損益為基礎(chǔ)，投資前被投資單位的凈損益不應(yīng)包括在內(nèi)，因?yàn)槠湟寻ㄔ谕顿Y成本中。 投資企業(yè)如果在會(huì)計(jì)年度內(nèi)投資持股比例發(fā)生變動(dòng)，應(yīng)按變動(dòng)前后不同持股比例分別計(jì)算所持股份期間應(yīng)享有的投資收益 (或應(yīng)分擔(dān)的虧損 )。如果持股比例發(fā)生變動(dòng)前后的損益難以劃分，或無法取得有關(guān)資料，則可根據(jù)投資持有期間計(jì)算加權(quán)平均持股比例，據(jù)以確定年投資收益。 101 例 17. A公司在 1997年初以 240 000元的取得成本購進(jìn) B公司全部普通股股票的 75%。 B公司 1997年至 2023年各年凈利潤及股利分派記錄如下： 年份 凈利潤 分派利潤 1997 32 000 0 1998 16 000 25 600 1999 （ 6 400） 6 400 2023 （ 6 400） 6 400 合計(jì) 35 200 38 400 102 (1)購入股票時(shí) 借：長期股權(quán)投資 — 股票投資 (投資成本 )240 000 貸：銀行存款 240 000 (2)1997年確認(rèn)投資收益 32 000Ｘ 75%=24 000 借：長期股權(quán)投資 — 股票投資 (損益調(diào)整 )24 000 貸：投資收益 24 000 (3)1998年確認(rèn)投資收益 16 000Ｘ 75%=12 000 借：長期股權(quán)投資 — 股票投資 (損益調(diào)整 )12 000 貸：投資收益 12 000 (4)1998年收到現(xiàn)金股利 25 600Ｘ 75%=19 200 借：銀行存款 19 200 貸：長期股權(quán)投資 — 股票投資 (損益調(diào)整 )19 200 103 (5)1999年確認(rèn)投資損失 6 400Ｘ 75%=4 800 借：投資收益 4 800 貸：長期股權(quán)投資 — 股票投資 (損益調(diào)整 ) 4 800 (6)1999年收到現(xiàn)金股利 6 400Ｘ 75%=4 800 借：銀行存款 4 800 貸：長期股權(quán)投資 — 股票投資 (損益調(diào)整 ) 4 800 (7)2023年確認(rèn)投資損失 6 400Ｘ 75%=4 800 借：投資收益 4 800 貸：長期股權(quán)投資 — 股票投資 (損益調(diào)整 ) 4 800 (8)2023年收到現(xiàn)金股利 6 400Ｘ 75%=4 800 借：銀行存款 4 800 貸：長期股權(quán)投資 — 股票投資 (損益調(diào)整 ) 4 800 104 (2)不屬于企業(yè)投資者的凈利潤不能確認(rèn)投資收益 對于被投資單位凈利潤中不屬于投資企業(yè)享有的部份，應(yīng)扣除后再按持股比例確認(rèn)投資收益。 例 ，擁有其 80%的股權(quán)。丁公司是外商投資企業(yè)。 1999年丁公司實(shí)現(xiàn)凈利潤 1 000 000元，并根據(jù)公司章程按凈利潤的 5%提取職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金。 則丙公司該年應(yīng)確認(rèn)的投資收益 = (1 000 000 – 1 000 000 X 5%) x 80% = 760 000 (元 ) 105 (3)確認(rèn)投資損失應(yīng)以投資帳面價(jià)值減記至零為限 股權(quán)投資的帳面價(jià)值是指該項(xiàng)投資帳面余額減去該項(xiàng)投資所提減值準(zhǔn)備后的金額。股權(quán)投資的帳面余額包括投資成本、股權(quán)投資差額、損益調(diào)整等。 確認(rèn)對被投資企業(yè)的投資損失而調(diào)整投資帳面價(jià)值，是在 “長期股權(quán)投資” 帳戶的 “損益調(diào)整” 明細(xì)帳戶中進(jìn)行沖減的，該帳戶會(huì)因不夠沖減而出現(xiàn)負(fù)數(shù)或貸方余額，但只能在該明細(xì)帳戶沖減，而不能沖減 “投資成本” 、 “股權(quán)投資差額” 等其他明細(xì)帳戶。 帳面價(jià)值減至零時(shí)停止攤銷，待帳面價(jià)值恢復(fù)至投資成本后再予攤銷。 106 例 1998年 1月 1日向乙公司投出如下資產(chǎn)： 項(xiàng) 目 原始價(jià)值 累計(jì)折舊 賬面價(jià)值 通用設(shè)備 600 000 120 000 480 000