【正文】 非流動資產(chǎn)的分類也有誤。（2）采用法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等不允許的會計政策。例如，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號——借款費(fèi)用》的規(guī)定，為購建固定資產(chǎn)的專門借款而發(fā)生的借款費(fèi)用，滿足一定條件的，在固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的，應(yīng)予資本化，記入所購建固定資產(chǎn)的成本；在固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后發(fā)生的，計入當(dāng)期損益。如果企業(yè)固定資產(chǎn)已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后發(fā)生的借款費(fèi)用，也記入該固定資產(chǎn)的價值，予以資本化，則屬于采用法律或會計準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章所不允許的會計政策。（3）對事實(shí)的疏忽或曲解，以及舞弊。例如，企業(yè)對某項(xiàng)建造合同應(yīng)按建造合同規(guī)定的方法確認(rèn)營業(yè)收入，但該企業(yè)卻按確認(rèn)商品銷售收入的原則確認(rèn)收入。（4）在期末對應(yīng)計項(xiàng)目與遞延項(xiàng)目未予調(diào)整。例如，企業(yè)應(yīng)在本期攤銷的費(fèi)用在期末未予攤銷。（5）漏記已完成的交易。例如，企業(yè)銷售一批商品，商品已經(jīng)發(fā)出，開出增值稅專用發(fā)票，商品銷售收入確認(rèn)條件均已滿足，但企業(yè)在期末時未將已實(shí)現(xiàn)的銷售收入入賬。（6）提前確認(rèn)尚未實(shí)現(xiàn)的收入或不確認(rèn)已實(shí)現(xiàn)的收入。例如，在采用委托代銷商品的銷售方式下，應(yīng)以收到代銷單位的代銷清單時，確認(rèn)商品銷售收入的實(shí)現(xiàn)，如企業(yè)在發(fā)出委托代銷商品時即確認(rèn)為收入，則為提前確認(rèn)尚未實(shí)現(xiàn)的收入。（7）資本性支出與收益性支出劃分差錯，等等。例如，企業(yè)發(fā)生的管理人員的工資一般作為收益性支出，而發(fā)生的在建工程人員工資一般作為資本性支出。如果企業(yè)將發(fā)生的在建工程人員工資計入了當(dāng)期損益，則屬于資本性支出與收益性支出的劃分差錯。需要注意的是，就會計估計的性質(zhì)來說，它是個近似值，隨著更多信息的獲得，估計可能需要進(jìn)行修正，但是會計估計變更不屬于前期差錯更正。二、前期差錯更正的會計處理如果財務(wù)報表項(xiàng)目的遺漏或錯誤表述可能影響財務(wù)報表使用者根據(jù)財務(wù)報表所作出的經(jīng)濟(jì)決策，則該項(xiàng)目的遺漏或錯誤是重要的。重要的前期差錯，是指足以影響財務(wù)報表使用者對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷的前期差錯。不重要的前期差錯，是指不足以影響財務(wù)報表使用者對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷的會計差錯。前期差錯的重要性取決于在相關(guān)環(huán)境下對遺漏或錯誤表述的規(guī)模和性質(zhì)的判斷。前期差錯所影響的財務(wù)報表項(xiàng)目的金額或性質(zhì)，是判斷該前期差錯是否具有重要性的決定性因素。一般來說，前期差錯所影響的財務(wù)報表項(xiàng)目的金額越大、性質(zhì)越嚴(yán)重，其重要性水平越高。企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯，但確定前期差錯累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。追溯重述法，是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯時，視同該項(xiàng)前期差錯從未發(fā)生過，從而對財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。（一）不重要的前期差錯的會計處理對于不重要的前期差錯，企業(yè)不需調(diào)整財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)，但應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。屬于影響損益的，應(yīng)直接計入本期與上期相同的凈損益項(xiàng)目?！纠?3—7】 A公司在206年12月31日發(fā)現(xiàn)，一臺價值9 600元，應(yīng)計入固定資產(chǎn)，并于205年2月1日開始計提折舊的管理用設(shè)備，在205年計入了當(dāng)期費(fèi)用。該公司固定資產(chǎn)折舊采用直線法，該資產(chǎn)估計使用年限為4年，假設(shè)不考慮凈殘值因素。則在206年12月31日更正此差錯的會計分錄為：借：固定資產(chǎn) 9 600 貸：管理費(fèi)用 5 000 累計折舊 4 600假設(shè)該項(xiàng)差錯直到209年2月后才發(fā)現(xiàn)，則不需要做任何分錄，因?yàn)樵擁?xiàng)差錯已經(jīng)抵銷了。（二）重要的前期差錯的會計處理對于重要的前期差錯，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在其發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財務(wù)報表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。具體地說，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財務(wù)報表中，通過下述處理對其進(jìn)行追溯更正：（1）追溯重述差錯發(fā)生期間列報的前期比較金額；（2）如果前期差錯發(fā)生在列報的最早前期之前，則追溯重述列報的最早前期的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目的期初余額。對于發(fā)生的重要的前期差錯，如影響損益，應(yīng)將其對損益的影響數(shù)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的期初留存收益，財務(wù)報表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整；如不影響損益，應(yīng)調(diào)整財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)。在編制比較財務(wù)報表時，對于比較財務(wù)報表期間的重要的前期差錯，應(yīng)調(diào)整各該期間的凈損益和其他相關(guān)項(xiàng)目，視同該差錯在產(chǎn)生的當(dāng)期已經(jīng)更正；對于比較財務(wù)報表期間以前的重要的前期差錯，應(yīng)調(diào)整比較財務(wù)報表最早期間的期初留存收益，財務(wù)報表其他相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字也應(yīng)一并調(diào)整。確定前期差錯影響數(shù)不切實(shí)可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，財務(wù)報表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，也可以采用未來適用法。當(dāng)企業(yè)確定前期差錯對列報的一個或者多個前期比較信息的特定期間的累積影響數(shù)不切實(shí)可行時，應(yīng)當(dāng)追溯重述切實(shí)可行的最早期間的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目的期初余額（可能是當(dāng)期）；當(dāng)企業(yè)在當(dāng)期期初確定前期差錯對所有前期的累積影響數(shù)不切實(shí)可行時，應(yīng)當(dāng)從確定前期差錯影響數(shù)切實(shí)可行的最早日期開始采用未來適用法追溯重述比較信息。需要注意的是，為了保證經(jīng)營活動的正常進(jìn)行，企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立健全內(nèi)部稽核制度，保證會計資料的真實(shí)、完整。但是，在日常會計核算中也可能由于各種原因造成會計差錯，如抄寫差錯、可能對事實(shí)的疏忽和誤解以及對會計政策的誤用。企業(yè)發(fā)現(xiàn)會計差錯時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)差錯的性質(zhì)及時糾正。對于當(dāng)期發(fā)現(xiàn)的、屬于當(dāng)期的會計差錯，應(yīng)調(diào)整本期相關(guān)項(xiàng)目。例如，企業(yè)將本年度在建工程人員的工資計入了管理費(fèi)用，則應(yīng)將計入管理費(fèi)用的在建工程人員工資調(diào)整計入工程成本。對于年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間發(fā)現(xiàn)的報告年度的會計差錯及報告年度前不重要的前期差錯，應(yīng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第29號——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》的規(guī)定進(jìn)行處理?！纠?3—8】 B公司在206年發(fā)現(xiàn)，205年公司漏記一項(xiàng)固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用150 000元，所得稅申報表中未扣除該項(xiàng)費(fèi)用。假設(shè)205年適用所得稅稅率為25％，無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。該公司按凈利潤的10％、5％提取法定盈余公積和任意盈余公積。公司發(fā)行股票份額為1 800 000股。1．分析前期差錯的影響數(shù)205年少計折舊費(fèi)用150 000元；多計所得稅費(fèi)用37 500（150 00025％）元；多計凈利潤112 500元；多計應(yīng)交稅費(fèi)37 500（150 00025％）元；多提法定盈余公積和任意盈余公積11 250（112 50010％）元和5 625（112 5005％）元。2．編制有關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄（1）補(bǔ)提折舊：借：以前年度損益調(diào)整 150 000 貸：累計折舊 150 000（2）調(diào)整應(yīng)交所得稅：借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 37 500 貸：以前年度損益調(diào)整 37 500（3）將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入利潤分配：借：利潤分配——未分配利潤 112 500 貸：以前年度損益調(diào)整 112 500（4）調(diào)整利潤分配有關(guān)數(shù)字：借：盈余公積 16 875 貸：利潤分配——未分配利潤 16 8753．財務(wù)報表調(diào)整和重述（財務(wù)報表略）B公司在列報206年財務(wù)報表時，應(yīng)調(diào)整206年資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目的年初余額、利潤表有關(guān)項(xiàng)目及所有者權(quán)益變動表的上年金額也應(yīng)進(jìn)行調(diào)整。（1）資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增累計折舊150 000元；調(diào)減應(yīng)交稅費(fèi)37 500元；調(diào)減盈余公積16 875元；調(diào)減未分配利潤95 625元。（2）利潤表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增營業(yè)成本上年金額150 000元；調(diào)減所得稅費(fèi)用上年金額37 500元；調(diào)減凈利潤上年金額112 500元；。（3）所有者權(quán)益變動表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)減前期差錯更正項(xiàng)目中盈余公積上年金額16 875元，未分配利潤上年金額95 625元，所有者權(quán)益合計上年金額112 500元。三、前期差錯更正的披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與前期差錯更正有關(guān)的下列信息：1．前期差錯的性質(zhì)。2．各個列報前期財務(wù)報表中受影響的項(xiàng)目名稱和更正金額。3．無法進(jìn)行追溯重述的，說明該事實(shí)和原因以及對前期差錯開始進(jìn)行更正的時點(diǎn)、具體更正情況。在以后期間的財務(wù)報表中，不需要重復(fù)披露在以前期間的附注中已披露的前期差錯更正的信息?！纠?3—9】沿用【例23—8】，應(yīng)在財務(wù)報表附注中作如下說明：本年度發(fā)現(xiàn)205年漏記固定資產(chǎn)折舊150 000元，在編制205年與20 6年比較財務(wù)報表時，已對該項(xiàng)差錯進(jìn)行了更正。更正后，調(diào)減205年凈利潤及留存收益112 500元，調(diào)增累計折舊150 000元。 53 /