【正文】 折舊處理、履約成本的處理、或有租金的處理以及租期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理等。 租賃的分類與判斷 ? （ 1） 租賃的分類 ? 按與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬歸屬于各方的程度不同，分為經(jīng)營租賃和融資租賃。 ? （ 2） 、 融資租賃的判斷 ? 只要滿足以下一條 ， 即可認(rèn)定為融資租賃： – 在租賃期屆滿時(shí) ， 租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人 。 – 承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán) ， 所訂立的購價(jià)預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于 （ 通常為 5%以下 ） 行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)公允價(jià)值 ， 因而在租賃開始日就可合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán) 。 – 租賃期占 租賃資產(chǎn)尚可使用年限 的 大部分（通常為 75%以上， 但租賃開始時(shí)已使用年限已超過全新時(shí)使用年限 75%的，不適用本款）。 – 就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值 幾乎相當(dāng)于（ 90%以上）租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值。 – 租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大修整，只有承租人才能使用。 ? （ 3） 融資租賃下的三個(gè)基礎(chǔ)概念 最低租賃付款額 —— 在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(xiàng)，加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值，但不包括或有租金和履約成本。 或有租金 —— 是指金額不固定、以時(shí)間長短以外的其他因素（如銷售百分比、使用量、物價(jià)指數(shù)等）為依據(jù)計(jì)算的租金。 履約成本 —— 是指在租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用成本，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。 2 融資租賃情況下承租人的會(huì)計(jì)處理 （ 1）租賃資產(chǎn)和租賃負(fù)債的計(jì)量 在租賃開始日，承租人通常應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與 最低租賃付款額 的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，并將兩者的差額記錄為 未確認(rèn)融資費(fèi)用 。 計(jì)算最低租賃付款額現(xiàn)值的折現(xiàn)率（出租人內(nèi)含利率、合同利率、同期銀行貸款利率） （ 2 ）與租賃資產(chǎn)相關(guān)的其他成本費(fèi)用的處理 ? 初始直接費(fèi)用計(jì)入資產(chǎn)成本 ? 或有租金：發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益 ? 履約成本：根據(jù)性質(zhì)分?jǐn)偦蛑苯佑?jì)入當(dāng)期費(fèi)用。 （ 3） 未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)? 實(shí)際利率法 （ 4） 租賃資產(chǎn)的折舊 折舊政策：應(yīng)當(dāng)采用與自有應(yīng)折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策。 折舊期限：能夠合理確定租賃期屆滿時(shí)將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃資產(chǎn)尚可使用年限內(nèi)計(jì)提折舊；無法合理確定租賃期屆滿時(shí)能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的間內(nèi)計(jì)提折舊。 應(yīng)折舊總額：如有擔(dān)保余值，則為入賬價(jià)值扣除擔(dān)保余值；否則按入賬價(jià)值。 例：甲、乙公司簽定租賃協(xié)議，甲公司于 2022年 1月 1日起將其以 100萬元購入的一臺(tái)全新設(shè)備租賃給乙公司，租期 5年， 2022年年初支付租金 20萬元，以后每年末支付 20萬元租賃期滿時(shí)乙公司可以 1萬元的價(jià)格購買，預(yù)計(jì) 5年后設(shè)備的公允價(jià)值為 10萬元，該設(shè)備預(yù)計(jì)使用年限為 6年，已知合同規(guī)定的利率為 10%，乙公司為該項(xiàng)租賃支付律師費(fèi) 3萬元，計(jì)提折舊時(shí)不考慮殘值。 最低租賃付款額 =20+20*5+1=121萬元 最低租賃付款額現(xiàn)值=20+20*+1*= 借：固定資產(chǎn) 融資租入固定資產(chǎn) 96 .441 借：未確認(rèn)融資費(fèi)用 貸：長期應(yīng)付款 121 支付律師費(fèi)： 借：固定資產(chǎn) 融資租入固定資產(chǎn) 3 貸：銀行存款 3 支付首期租賃費(fèi) 20萬元 借：長期應(yīng)付款 20 貸：銀行存款 20 2022年末，除作上面分錄外，另： 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 ()*10% 貸：未確認(rèn)融資費(fèi) 借：管理費(fèi)用 （ ） 貸：累計(jì)折舊 2022年末支付租賃費(fèi) 20萬元 借：長期應(yīng)付款 20 貸：銀行存款 20 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 [（ )]*10% 貸：未確認(rèn)融資費(fèi) 借：管理費(fèi)用 貸：累計(jì)折舊 2022年末支付租賃費(fèi) 20萬元 借：長期應(yīng)付款 20 貸：銀行存款 20 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 貸：未確認(rèn)融資費(fèi) 借：管理費(fèi)用 貸：累計(jì)折舊 2022年末支付租賃費(fèi) 20萬元 借：長期應(yīng)付款 20 貸：銀行存款 20 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 貸：未確認(rèn)融資費(fèi) 借：管理費(fèi)用 貸：累計(jì)折舊 2022年末支付租賃費(fèi) 20萬元和優(yōu)惠購價(jià) 1萬元 借：長期應(yīng)付款 21 貸：銀行存款 21 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 貸：未確認(rèn)融資費(fèi) 借：管理費(fèi)用 貸：累計(jì)折舊 借：固定資產(chǎn) 貸：固定資產(chǎn) — 融資租入固定資產(chǎn) ? （四）專項(xiàng)應(yīng)付款的核算 ? 專項(xiàng)應(yīng)付款是指企業(yè)接受國家撥入的具有專門用途的撥款，包括專項(xiàng)用于技術(shù)改造、技術(shù)研究等，以及從其他來源取得的款項(xiàng)。對此，企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定：企業(yè)收到專項(xiàng)撥款時(shí)作為專項(xiàng)應(yīng)付款處理。并設(shè)置“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目予以核算。 ? 具體核算分收到、核銷、形成資產(chǎn)、余款上繳等四個(gè)環(huán)節(jié)： ? Ⅰ 、當(dāng)企業(yè)收到專項(xiàng)撥款時(shí)， 按收到的金額： 借：銀行存款 ? 貸：專項(xiàng)應(yīng)付款 ? Ⅱ 、撥款項(xiàng)目完成后，形成各項(xiàng)資產(chǎn)的部分， 應(yīng)按實(shí)際成本： ? 借：固定資產(chǎn) ? 貸：銀行存款等 ? 同時(shí)：借：專項(xiàng)應(yīng)付款 ? 貸：資本公積 —— 撥款轉(zhuǎn)入 ? Ⅲ 、未形成資產(chǎn)需核銷的部分， 報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后： 借：專項(xiàng)應(yīng)付款 ? 貸：有關(guān)科目 ? Ⅳ 、如有余額需上繳時(shí)， 按余額上繳數(shù)： 借：專項(xiàng)應(yīng)付款 ? 貸：銀行存款 ? 六．債務(wù)重組 ? （一）債務(wù)重組的涵義及方式 ? 在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。 ? 基本特征： – 債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難：指因債務(wù)人出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難或者經(jīng)營陷入困境等，導(dǎo)致其無法或者沒有能力按原定條件償還債務(wù)的情況。 – 債權(quán)人作出讓步：指債權(quán)人同意發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人現(xiàn)在或者將來以低于重組債務(wù)賬面價(jià)值的金額或者價(jià)值償還債務(wù)。 債務(wù)重組的方式 ? 以資產(chǎn)清償債務(wù) 。 ? 將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本； ? 修改其他債務(wù)條件（如減少債務(wù)本金或債務(wù)利息等）； ? 以上三種方式的組合。 ? 債務(wù)重組日及其確定 ? 債務(wù)重組日即為債務(wù)重組完成日，是債務(wù)人履行協(xié)議或法院裁定，將相關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給債權(quán)人、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本或修改后的償債條件開始執(zhí)行的日期。 ? 債務(wù)重組可能發(fā)生在債務(wù)到期前、到期日或到期后，債務(wù)重組會(huì)計(jì)的最大問題就是在債務(wù)重組日確認(rèn)記錄并反映這一會(huì)計(jì)事項(xiàng)。 4 非現(xiàn)金性資產(chǎn)抵償債務(wù)時(shí)償債資產(chǎn)公允價(jià)值的計(jì)量 ? 非現(xiàn)金資產(chǎn)屬于企業(yè)持有的股票、債券、基金等金融資產(chǎn)，且該金融資產(chǎn)存在活躍市場的 —— 應(yīng)以金融資產(chǎn)的市價(jià)作為非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值。 ? 非現(xiàn)金資產(chǎn)屬于金融資產(chǎn)但該金融資產(chǎn)不存在活躍市場的，應(yīng)采用估值技術(shù)等合理的方法確定其公允價(jià)值。 ? 非現(xiàn)金資產(chǎn)屬于存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等其他資產(chǎn) – 資產(chǎn)本身存在活躍市場的：市價(jià) – 資產(chǎn)本身不存在活躍市場，但與其類似資產(chǎn)存在活躍市場的，應(yīng)以類似資產(chǎn)的市價(jià)為基礎(chǔ)適當(dāng)調(diào)整來確定 – 除上述兩種情況以外的其他情況：應(yīng)采用估值技術(shù)等合理的方法確定其公允價(jià)值。 （二）債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理 ? 1 以資產(chǎn)抵償債務(wù)的處理 ? 債務(wù)人 – 償債資產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量 – 重組債務(wù)的賬面價(jià)值與 償債資產(chǎn)公允價(jià)值 之間的差額，確認(rèn)債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益。 – 抵債資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，按照資產(chǎn)處置處理 ? 債權(quán)人 – 受讓資產(chǎn)按公允價(jià)值入賬 – 重組債權(quán)的賬面余額與 受讓資產(chǎn)的公允價(jià)值 之間的差額，確認(rèn)債務(wù)重組損失，重組債權(quán)已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)從中扣減 存貨抵債會(huì)計(jì)處理舉例 —— ? 甲企業(yè)欠乙企業(yè)購貨款 700000元 。 由于甲企業(yè)財(cái)務(wù)發(fā)生困難 ， 經(jīng)協(xié)商 ， 甲企業(yè)以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務(wù) ， 該產(chǎn)品的銷售價(jià)格550000元 ， 實(shí)際成本 440000元 。 甲企業(yè)為一般納稅企業(yè) ， 增值稅率為 17％ 。 乙企業(yè)將該產(chǎn)品作為產(chǎn)成品入庫；乙企業(yè)未對該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 。 ? 乙企業(yè)的會(huì)計(jì)處理 借：庫存商品 550000 應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交增值稅 （ 進(jìn)項(xiàng)稅額 ） 93500 營業(yè)外支出 ——債務(wù)重組損失 56500 貸：應(yīng)收賬款 ——甲企業(yè) 700000 甲企業(yè)的會(huì)計(jì)處理 借：應(yīng)付賬款 ——乙企業(yè) 700000 貸：營業(yè)收入 550000 應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交增值稅 （ 銷項(xiàng)稅額 ） 93500 營業(yè)外收入 ——債務(wù)重組利得 56500 借：營業(yè)成本 440000 貸：庫存商品 440000 固定資產(chǎn)抵債應(yīng)用舉例 ? 甲公司因購貨原因于 2022年 1月 1日產(chǎn)生應(yīng)付乙公司賬款 100萬元，貨款償還期限為 3個(gè)月。 2022年 4月 1日，甲公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無法償還到期債務(wù)，經(jīng)與乙公司協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組。雙方同意： – 以甲公司的兩輛小汽車抵償債務(wù)。這兩輛小汽車原值為 100萬元，已提累計(jì)折舊 20萬元，凈值 80萬元，公允價(jià)值為 50萬元。 – 假定上述資產(chǎn)均未計(jì)提減值準(zhǔn)備，不考慮相關(guān)稅費(fèi)。 ? 計(jì)算（債務(wù)人）： – 固定資產(chǎn)處置損失＝ 8050=30萬元 – 債務(wù)重組利得＝ 10050=50萬元 ? 債務(wù)人之賬務(wù)處理： – 借：固定資產(chǎn)清理 800 000 累計(jì)折舊 200 000 貸：固定資產(chǎn) 1 000 000 – 借：應(yīng)付賬款－－乙公司 1 000 000 貸：固定資產(chǎn)清理 500 000 營業(yè)外收入－－債務(wù)重組利得 500 000 – 借 :營業(yè)外支出－－處置非流動(dòng)資產(chǎn)損失 300 000 貸：固定資產(chǎn)清理 300 000 ? 債權(quán)人之賬務(wù)處理： ? 借：固定資產(chǎn) 500 000 營業(yè)外支出－－債務(wù)重組損失 500 000 貸：應(yīng)收賬款 1000000 2 將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的處理 ? 債務(wù)人 – 將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額 （ 或股權(quán)份額 ）確認(rèn)為股本 (或?qū)嵤召Y本 )， 股份 （ 或股權(quán) ） 的公允價(jià)值總額與股本 (或者實(shí)收資本 )之間的差額確認(rèn)為資本公積 。 重組債務(wù)的賬面價(jià)值與股份 （ 或股權(quán) ） 公允價(jià)值總額之間的差額 ， 計(jì)入當(dāng)期損益 。 ? 債權(quán)人 – 債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將享有股份的公允價(jià)值確認(rèn)為對債務(wù)人的投資 ，重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價(jià)值之間的差額 ， 應(yīng)先沖減已計(jì)提的減值準(zhǔn)備 ， 未提取或減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分 ， 確認(rèn)為債務(wù)重組損失計(jì)入當(dāng)期損益 。 3 修改債務(wù)條件的處理 ? 債務(wù)人 – 將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值 。 – 重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值之間的差額 ， 計(jì)入當(dāng)期損益 。 ? 債權(quán)人 – 債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價(jià)值作為重組后債權(quán)的賬面價(jià)值 。 重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額 ， 計(jì)入當(dāng)期損益 。 債權(quán)人已對債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的 ， 應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備 ， 減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分 ，計(jì)入當(dāng)期損益 。 ? 債務(wù)條件修改后涉及或有金額的處理 ? 債務(wù)人的處理 – 該或有應(yīng)付金額符合有關(guān)預(yù)計(jì)負(fù)