【正文】 進行核算。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 74 ? 企業(yè)合并成本或有關(guān)可辨認資產(chǎn)、負債公允價值的調(diào)整 ? （ 1）購買日后 12個月內(nèi)對有關(guān)價值量的調(diào)整 ? 合并當期期末，對合并成本或合并中取得的可辨認資產(chǎn)、負債以暫時確定的價值對企業(yè)合并進行處理的情況下，自購買日算起 12個月內(nèi) 取得進一步的信息表明需對原暫時確定的企業(yè)合并成本或所取得的可辨認資產(chǎn)、負債的暫時性價值進行調(diào)整的， 應(yīng)視同在購買日發(fā)生 ，進行 追溯調(diào)整 ，同時對 以暫時性價值為基礎(chǔ)提供的比較報表信息 ，也 應(yīng)進行相關(guān)的調(diào)整 。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 75 ?例 (P275） ： A企業(yè)于 20 1年 11月 20日對 B公司進行吸收合并，合并中取得的一項固定資產(chǎn)不存在活躍市場，為確定其公允價值， A企業(yè)聘請了有關(guān)的資產(chǎn)評估機構(gòu)對其進行評估。至 A企業(yè) 20 1年財務(wù)報告對外報出時，尚未取得評估報告。A企業(yè)在其 20 1年財務(wù)報告中對該項固定資產(chǎn)暫估的價值為500 000元，預(yù)計使用年限為 5年，凈殘值為 0，按照直線法計提折舊。該項企業(yè)合并中 A企業(yè)確認商譽 1 200 000元。 ?20 2年 4月， A企業(yè)取得了資產(chǎn)評估報告，確認該項固定資產(chǎn)的價值為 650 000元。則 A企業(yè)應(yīng)視同在購買日確定的該項固定資產(chǎn)的公允價值為 650 000元，相應(yīng)調(diào)整 20 1年財務(wù)報告中確認的商譽價值（調(diào)減 150 000元）及利潤表中的折舊費用（調(diào)增 62 500元）。進行有關(guān)調(diào)整后， A企業(yè)在其 20 2年會計報表附注中應(yīng)對有關(guān)情況作出說明。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 76 ?（ 2）超過規(guī)定期限后的價值量調(diào)整 ?自購買日算起 12個月以后 對企業(yè)合并成本或合并中取得的可辨認資產(chǎn)、負債價值的調(diào)整，應(yīng)當按照 會計差錯更正 的相關(guān)原則進行處理。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 77 三、非同一控制下的控股合并 ? 非同一控制下的控股合并中，購買方在購買日涉及兩個方面的問題： ? （ 1）對于因該項企業(yè)合并形成的對被購買方的長期股權(quán)投資的確定； ? （ 2）購買日合并財務(wù)報表的編制。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 78 ? 非同一控制下控股合并的會計處理 （ 1）長期股權(quán)投資初始投資成本的確定 借：長期股權(quán)投資 （合并成本） 應(yīng)收股利 （已宣告但尚未發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤） 營業(yè)外支出 （非流動資產(chǎn)處置損失） 貸：銀行存款 固定資產(chǎn)清理等 （合并中支付對價的賬面價值） 營業(yè)外收入 （非流動資產(chǎn)處置收益） 投資收益 （投資的出售損益） 主營業(yè)務(wù)收入 （庫存商品的公允價值） 借：管理費用 （合并中發(fā)生的直接或間接費用） 貸：銀行存款 例 812 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 79 （ 2）備查登記 ?作為購買方的母公司在進行有關(guān)會計處理后，應(yīng)單獨設(shè)置備查簿，記錄： ? 在購買日取得的被購買方各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值； ? 因企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額應(yīng)確認的商譽金額； ? 因企業(yè)合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額計入當期損益的金額； ? 作為企業(yè)合并當期以及以后期間編制合并財務(wù)報表的基礎(chǔ)。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 80 ? 購買日合并財務(wù)報表的編制 ? 購買方一般只應(yīng)于購買日編制 合并資產(chǎn)負債表 ，無需編制合并利潤表，也無需編制合并現(xiàn)金流量表。 ? 在合并資產(chǎn)負債表中，合并中取得的被購買方各項可辨認資產(chǎn)、負債應(yīng)以其在購買日的 公允價值 計量，長期股權(quán)投資的成本 大于 合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，體現(xiàn)為合并財務(wù)報表中的 商譽 ； ? 長期股權(quán)投資的成本 小于 合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)計入合并 當期損益 。 ? 因購買日不需要編制合并利潤表，該差額體現(xiàn)在合并資產(chǎn)負債表上，應(yīng)調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的 盈余公積和未分配利潤 。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 81 （ 1）調(diào)整分錄（將子公司的賬面價值調(diào)整為公允價值） 借：存貨、長期股權(quán)投資 、固定資產(chǎn) 、無形資產(chǎn) 等 貸：資本公積 （ 2）抵消分錄 借：實收資本 資本公積 盈余公積 未分配利潤 商譽 （企業(yè)合并成本－合并中取得被購買方可 辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額） 貸：長期股權(quán)投資 少數(shù)股東權(quán)益 例 813 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 82 四、非同一控制下的吸收合并 ?購買方在購買日應(yīng)當將合并中取得的符合確認條件的各項可辨認資產(chǎn)、負債，按其 公允價值 確認為本企業(yè)的資產(chǎn)和負債； ?作為合并對價的有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)在購買日的公允價值與其賬面價值的差額，應(yīng)作為 資產(chǎn)處置損益 計入合并當期的利潤表； ?確定的企業(yè)合并成本與所取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值之間的差額，視情況分別確認為 商譽 （例 814）或是 計入企業(yè)合并當期的損益 （例 815） 。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 83 五、非同一控制下企業(yè)合并的信息披露 （ 1）參與合并企業(yè)的基本情況； （ 2）購買日的確定依據(jù)； （ 3）合并成本的構(gòu)成及其賬面價值、公允價值及公允價值的確定方法； （ 4）被購買方各項可辨認資產(chǎn)、負債在上一會計期間資產(chǎn)負債表日及購買日的賬面價值和公允價值； （ 5）合并合同或協(xié)議約定將承擔被購買方或有負債的情況； 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 84 五、非同一控制下企業(yè)合并的信息披露 （ 6）被購買方自購買日起至報告期末的收入、凈利潤和現(xiàn)金流量等情況； （ 7）商譽的金額及其確定方法； （ 8）因合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額計入當期損益的金額； （ 9）合并后已處置或擬處置被購買方資產(chǎn)、負債的賬面價值、處置價格等。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 85 一、核算方法的比較 ?企業(yè)合并是否產(chǎn)生新的計價基礎(chǔ) ?是否確認商譽或營業(yè)外收入 ?合并前收益及留存收益的處理 第四節(jié) 權(quán)益結(jié)合法和購買法的比較 86 二、兩種方法的優(yōu)缺點 ? 購買法的優(yōu)缺點 ? 優(yōu)點 ：以公允價值計量被并企業(yè)的凈資產(chǎn)，與企業(yè)購買其他資產(chǎn)成本的確定方法相一致。 ? 缺點 ：購買方企業(yè)的資產(chǎn)和負債是按照賬面價值計價，而被并企業(yè)的資產(chǎn)和負債卻以公允價值計價，存在不一致性；要準確確定資產(chǎn)和負債的公允價值并非易事，其可靠性較低；由于要確認商譽并要確認其減值，可能使購買方企業(yè)的股票價格處于不利地位。 第四節(jié) 權(quán)益結(jié)合法和購買法的比較 87 ? 權(quán)益結(jié)合法的優(yōu)缺點 ? 優(yōu)點 ：符合歷史成本原則和持續(xù)經(jīng)營觀念，可以使信息使用者了解被并購企業(yè)的歷史經(jīng)營狀況及其資產(chǎn)質(zhì)量；易于操作，由于直接按賬面價值合并報表，因此比購買法下簡單易行。 ? 缺點 ：缺乏明確的概念基礎(chǔ)，其適用的標準很難確定，會導(dǎo)致濫用；管理當局可通過年底的合并，并盡快出售并入的資產(chǎn)就可迅速增加利潤，為操縱盈余提供了可能；不能反映合并的經(jīng)濟實質(zhì)，合并實際上是一項討價還價的結(jié)果，被并企業(yè)凈資產(chǎn)應(yīng)該以公允價值來反映。 第四節(jié) 權(quán)益結(jié)合法和購買法的比較 88 三、對財務(wù)報表影響的比較 ?對資產(chǎn)負債表的影響 在物價上漲或資產(chǎn)質(zhì)量較好的情況下，采用購買法所報告的凈資產(chǎn)通常大于權(quán)益結(jié)合法。 從 合并報表 角度看，在 購買法 下，被購買方在合并時業(yè)已存在的未分配利潤必須予以抵銷，不得納入合并報表。 在 權(quán)益結(jié)合法 下，合并時業(yè)已存在的未分配利潤可全額納入合并報表。 第四節(jié) 權(quán)益結(jié)合法和購買法的比較 89 ? 對利潤表的影響 ? 用 購買法 一般會報告較低的利潤。 ? 對財務(wù)指標的影響 ? 在 權(quán)益結(jié)合法 下，利潤較高，股東權(quán)益較低，凈資產(chǎn)收益率和每股收益通常也較高。 ? 在 購買法 下，利潤較低，股東權(quán)益較高，凈資產(chǎn)收益率和每股收益一般也較低。 ? 如果出現(xiàn)負商譽或公允價值低于賬面價值，則結(jié)果正好相反。 第四節(jié) 權(quán)益結(jié)合法和購買法的比較 90 ?案例 ? 2022年 1月 30日， TCL集團完成對 TCL通訊的吸收合并，實現(xiàn)整體上市。 ? ⑴如果是非同一控制下的吸收合并，需確認商譽 億元。 ? ⑵如果是同一控制下的吸收合并，不確認商譽。 ? 不同的會計處理方法導(dǎo)致： ? 第⑵種方法確認的 TCL集團的凈資產(chǎn)比第⑴種少 元。 ? 第⑵種方法下 TCL集團的凈資產(chǎn)收益率為 %，第⑴種為 %。