【正文】 公司原投資者 A簽訂協(xié)議，甲公司以新型專利技術(shù)換取 A公司持有的乙公司股權(quán)，20 1年 7月 1日（購買日）乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為 10 000萬元，甲公司取得乙公司 80%的表決權(quán)資本。企業(yè)合并合同或協(xié)議中規(guī)定，如果被購買方連續(xù)兩年凈利潤超過 400萬元，購買方需支付額外的對價(jià) 300萬元，在購買日預(yù)計(jì)被購買方的盈利水平很可能會達(dá)到合同規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)。則甲公司合并成本為 10 000＋ 300＝ 10 300（萬元）。 ?通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，其企業(yè)合并成本為 每一單項(xiàng)交換交易的成本之和 。 ?（ 2）有活躍市場的股票、債券、基金等金融工具，按照購買日 活躍市場中的市場價(jià)格 確定。在確定應(yīng)收款項(xiàng)的公允價(jià)值時(shí)， 應(yīng)考慮發(fā)生壞賬的可能性及相關(guān)收款費(fèi)用 。 ? （ 5）不存在活躍市場的金融工具如權(quán)益性投資等，應(yīng)當(dāng)參照會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，采用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值。 ? （ 7）應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付債券、長期應(yīng)付款，其中的 短期 負(fù)債，一般按 照應(yīng)支付的金額 確定其公允價(jià)值； 長期 負(fù)債，應(yīng)按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率 折現(xiàn)后的現(xiàn)值作為其公允價(jià)值。此項(xiàng)負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照 假定第三方愿意代購買方承擔(dān) ，就其所承擔(dān)義務(wù)需要購買方支付的金額作為其公允價(jià)值。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 66 企業(yè)合并成本在取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債之間的分配 ? （ 1）可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債確定原則 ? 購買方在企業(yè)合并中取得的被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)條件包括： ? 合并中取得的被購買方的各項(xiàng)資產(chǎn)（無形資產(chǎn)除外），其所帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期能夠流入企業(yè)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)單獨(dú)作為資產(chǎn)確認(rèn)。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 67 （ 2）企業(yè)合并中取得無形資產(chǎn)的確認(rèn) ?如果符合無形資產(chǎn)的界定且其在購買日的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量，應(yīng)單獨(dú)予以確認(rèn)。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 68 （ 3）企業(yè)合并中產(chǎn)生或有負(fù)債的確認(rèn) ?為了 盡可能反映 購買方因?yàn)檫M(jìn)行企業(yè)合并可能承擔(dān)的潛在義務(wù)，對于購買方在企業(yè)合并時(shí) 可能需要代被購買方承擔(dān) 的或有負(fù)債，在購買日，可能相關(guān)的或有事項(xiàng)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的 可能性還比較小 ，但其公允價(jià)值能夠合理確定的情況下，即需要作為合并中取得的負(fù)債確認(rèn)。 ?對于 被購買方 在企業(yè) 合并之前 已經(jīng)確認(rèn)的 商譽(yù) 和 遞延所得稅 項(xiàng)目，購買方在對企業(yè)合并成本進(jìn)行分配、確認(rèn)合并中取得可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債時(shí) 不應(yīng)予以考慮 。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 70 ?購買方確認(rèn)在合并中取得的被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債 不僅局限于 被購買方在合并前已經(jīng)確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債，還可能包括企業(yè)合并前被購買方在其資產(chǎn)負(fù)債表中未予確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債，該類資產(chǎn)和負(fù)債在企業(yè) 合并前可能由于不符合確認(rèn)條件 未確認(rèn)為被購買方的資產(chǎn)和負(fù)債，但在企業(yè) 合并發(fā)生 后，因 符合了有關(guān)的確認(rèn)條件 則需要作為合并中取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)。 ? 在控股合并情況下，該差額指合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)列示的商譽(yù)； ? 在吸收合并情況下，該差額是購買方在其賬簿及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 72 ?（ 2）企業(yè)合并成本 小于 合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)計(jì)入合并 當(dāng)期損益 。 ? 在吸收合并的情況下，差額應(yīng)計(jì)入合并當(dāng)期購買方的個(gè)別利潤表； ? 在控股合并的情況下，差額應(yīng)體現(xiàn)在合并當(dāng)期的合并利潤表中。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 74 ? 企業(yè)合并成本或有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值的調(diào)整 ? （ 1）購買日后 12個(gè)月內(nèi)對有關(guān)價(jià)值量的調(diào)整 ? 合并當(dāng)期期末，對合并成本或合并中取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債以暫時(shí)確定的價(jià)值對企業(yè)合并進(jìn)行處理的情況下，自購買日算起 12個(gè)月內(nèi) 取得進(jìn)一步的信息表明需對原暫時(shí)確定的企業(yè)合并成本或所取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的暫時(shí)性價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的， 應(yīng)視同在購買日發(fā)生 ，進(jìn)行 追溯調(diào)整 ，同時(shí)對 以暫時(shí)性價(jià)值為基礎(chǔ)提供的比較報(bào)表信息 ，也 應(yīng)進(jìn)行相關(guān)的調(diào)整 。至 A企業(yè) 20 1年財(cái)務(wù)報(bào)告對外報(bào)出時(shí)，尚未取得評估報(bào)告。該項(xiàng)企業(yè)合并中 A企業(yè)確認(rèn)商譽(yù) 1 200 000元。則 A企業(yè)應(yīng)視同在購買日確定的該項(xiàng)固定資產(chǎn)的公允價(jià)值為 650 000元，相應(yīng)調(diào)整 20 1年財(cái)務(wù)報(bào)告中確認(rèn)的商譽(yù)價(jià)值（調(diào)減 150 000元）及利潤表中的折舊費(fèi)用（調(diào)增 62 500元）。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 76 ?（ 2）超過規(guī)定期限后的價(jià)值量調(diào)整 ?自購買日算起 12個(gè)月以后 對企業(yè)合并成本或合并中取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債價(jià)值的調(diào)整，應(yīng)當(dāng)按照 會計(jì)差錯(cuò)更正 的相關(guān)原則進(jìn)行處理。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 78 ? 非同一控制下控股合并的會計(jì)處理 （ 1）長期股權(quán)投資初始投資成本的確定 借：長期股權(quán)投資 （合并成本） 應(yīng)收股利 （已宣告但尚未發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤） 營業(yè)外支出 （非流動資產(chǎn)處置損失） 貸：銀行存款 固定資產(chǎn)清理等 （合并中支付對價(jià)的賬面價(jià)值） 營業(yè)外收入 （非流動資產(chǎn)處置收益） 投資收益 （投資的出售損益） 主營業(yè)務(wù)收入 （庫存商品的公允價(jià)值） 借：管理費(fèi)用 （合并中發(fā)生的直接或間接費(fèi)用） 貸：銀行存款 例 812 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 79 （ 2）備查登記 ?作為購買方的母公司在進(jìn)行有關(guān)會計(jì)處理后，應(yīng)單獨(dú)設(shè)置備查簿，記錄： ? 在購買日取得的被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值； ? 因企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)金額； ? 因企業(yè)合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額計(jì)入當(dāng)期損益的金額； ? 作為企業(yè)合并當(dāng)期以及以后期間編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)。 ? 在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，合并中取得的被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其在購買日的 公允價(jià)值 計(jì)量，長期股權(quán)投資的成本 大于 合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，體現(xiàn)為合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的 商譽(yù) ； ? 長期股權(quán)投資的成本 小于 合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)計(jì)入合并 當(dāng)期損益 。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 81 （ 1）調(diào)整分錄（將子公司的賬面價(jià)值調(diào)整為公允價(jià)值） 借：存貨、長期股權(quán)投資 、固定資產(chǎn) 、無形資產(chǎn) 等 貸：資本公積 （ 2）抵消分錄 借：實(shí)收資本 資本公積 盈余公積 未分配利潤 商譽(yù) （企業(yè)合并成本－合并中取得被購買方可 辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額） 貸：長期股權(quán)投資 少數(shù)股東權(quán)益 例 813 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 82 四、非同一控制下的吸收合并 ?購買方在購買日應(yīng)當(dāng)將合并中取得的符合確認(rèn)條件的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債，按其 公允價(jià)值 確認(rèn)為本企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債； ?作為合并對價(jià)的有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)在購買日的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，應(yīng)作為 資產(chǎn)處置損益 計(jì)入合并當(dāng)期的利潤表； ?確定的企業(yè)合并成本與所取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，視情況分別確認(rèn)為 商譽(yù) （例 814）或是 計(jì)入企業(yè)合并當(dāng)期的損益 （例 815） 。 第三節(jié) 非同一控制下的企業(yè)合并 — 購買法 85 一、核算方法的比較 ?企業(yè)合并是否產(chǎn)生新的計(jì)價(jià)基礎(chǔ) ?是否確認(rèn)商譽(yù)或營業(yè)外收入 ?合并前收益及留存收益的處理 第四節(jié) 權(quán)益結(jié)合法和購買法的比較 86 二、兩種方法的優(yōu)缺點(diǎn) ? 購買法的優(yōu)缺點(diǎn) ? 優(yōu)點(diǎn) ：以公允價(jià)值計(jì)量被并企業(yè)的凈資產(chǎn)，與企業(yè)購買其他資產(chǎn)成本的確定方法相一致。 第四節(jié) 權(quán)益結(jié)合法和購買法的比較 87 ? 權(quán)益結(jié)合法的優(yōu)缺點(diǎn) ? 優(yōu)點(diǎn) ：符合歷史成本原則和持續(xù)經(jīng)營觀念，可以使信息使用者了解被并購企業(yè)的歷史經(jīng)營狀況及其資產(chǎn)質(zhì)量；易于操作，由于直接按賬面價(jià)值合并報(bào)表，因此比購買法下簡單易行。 第四節(jié) 權(quán)益結(jié)合法和購買法的比較 88 三、對財(cái)務(wù)報(bào)表影響的比較 ?對資產(chǎn)負(fù)債表的影響 在物價(jià)上漲或資產(chǎn)質(zhì)量較好的情況下，采用購買法所報(bào)告的凈資產(chǎn)通常大于權(quán)益結(jié)合法。 在 權(quán)益結(jié)合法 下，合并時(shí)業(yè)已存在的未分配利潤可全額納入合并報(bào)表。 ? 對財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響 ? 在 權(quán)益結(jié)合法 下，利潤較高，股東權(quán)益較低，凈資產(chǎn)收益率和每股收益通常也較高。 ? 如果出現(xiàn)負(fù)商譽(yù)或公允價(jià)值低于賬面價(jià)值，則結(jié)果正好相反。 ? ⑴如果是非同一控制下的吸收合并，需確認(rèn)商譽(yù) 億元。 ? 不同的會計(jì)處理方法導(dǎo)致： ? 第⑵種方法確認(rèn)的 TCL集團(tuán)的凈資產(chǎn)比第⑴種少 元。