【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 統(tǒng)成本法的細(xì)致學(xué)習(xí)，加上為期兩周的課程設(shè)計(jì)實(shí)踐操作，本人比較熟練地掌握了傳統(tǒng)成本法的應(yīng)用，但同時(shí)也體會(huì)到了它的局限性，并對(duì)作業(yè)成本法等新興核算方法產(chǎn)生了興趣。因而本文將結(jié)合實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，針對(duì)傳統(tǒng)成本法和作業(yè)成本法等進(jìn)行比較和淺析，同時(shí)對(duì)本次實(shí)習(xí)做一簡(jiǎn)單總結(jié)。 傳統(tǒng)成本法 傳統(tǒng)成本法的原理傳統(tǒng)成本法指企業(yè)支持成本分?jǐn)偟姆椒?所謂支持成本指支持產(chǎn)品或服務(wù)完成的除直接材料、直接人工之外的成本費(fèi)用。傳統(tǒng)成本計(jì)算方法的基本原理可以概括為:根據(jù)不同的成本計(jì)算對(duì)象歸集生產(chǎn)過(guò)程中所發(fā)生的費(fèi)用。一般分為三部分,即直接材料、直接人工和制造費(fèi)用。再根據(jù)直接費(fèi)用直接計(jì)入,間接費(fèi)用分配計(jì)入的原則,對(duì)所發(fā)生的制造費(fèi)用按一定的標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入到相應(yīng)的成本對(duì)象中去。 傳統(tǒng)成本法的局限性傳統(tǒng)成本核算系統(tǒng)的主要局限性在于它運(yùn)用了以數(shù)量為基礎(chǔ)的成本動(dòng)因,而企業(yè)以不同數(shù)量、規(guī)格和不同復(fù)雜程度生產(chǎn)多樣化的產(chǎn)品組合時(shí),這樣的分配比率將導(dǎo)致不準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本。而如今,許多企業(yè)采用了高度自動(dòng)化的生產(chǎn)技術(shù),以滿足客戶多樣化、小批量,并能快速、高質(zhì)量地生產(chǎn)出個(gè)性化強(qiáng)、品種多、批量小的產(chǎn)品。隨著自動(dòng)化技術(shù)的產(chǎn)生與發(fā)展,生產(chǎn)狀態(tài)由“多人操作一臺(tái)機(jī)器”轉(zhuǎn)變?yōu)椤耙蝗瞬僮鞫嗯_(tái)機(jī)器”。因而,固定制造費(fèi)用占有的產(chǎn)品制造成本比例大幅度上升。在這種情況下,要求企業(yè)管理者對(duì)制造費(fèi)用的核算作革命性變革,要求把成本核算的重點(diǎn)從直接人工轉(zhuǎn)移到制造費(fèi)用的合理分配上,以便提高產(chǎn)品成本計(jì)1算的正確性和提高成本控制的有效性。 作業(yè)成本法 作業(yè)成本法的原理作業(yè)成本法(ABC)指以作業(yè)為核算對(duì)象,通過(guò)成本動(dòng)因來(lái)確認(rèn)和計(jì)量作業(yè)量,進(jìn)而以作業(yè)量為基礎(chǔ)分配間接費(fèi)用的成本計(jì)算方法。在ABC下,作業(yè)成本可分為四個(gè)層次的產(chǎn)品單位成本。即①與生產(chǎn)單位產(chǎn)品有關(guān)的直接耗費(fèi),包括原材料、直接人工等。該層次的作業(yè)成本與產(chǎn)量成正比例關(guān)系。②生產(chǎn)批次成本。即與生產(chǎn)批別和包裝批別有關(guān)的資源耗費(fèi),包括生產(chǎn)某批次所需要的生產(chǎn)準(zhǔn)備成本、清潔成本、質(zhì)量成本等。該層次的作業(yè)成本取決于生產(chǎn)批次的多少。③產(chǎn)品維持成木。即與產(chǎn)品種類有關(guān)的資源耗費(fèi),包括獲得某種產(chǎn)品的生產(chǎn)許可、包裝設(shè)計(jì)等方面的成本。該層次的作業(yè)成本取決于產(chǎn)品的范圍及復(fù)雜程度。④工廠級(jí)成本。即與維持作業(yè)生產(chǎn)能力有關(guān)的資源耗費(fèi),包括折舊、安全檢查成本、保險(xiǎn)等。該層次的作業(yè)成本取決于組織規(guī)模和結(jié)構(gòu)。 作業(yè)成本法的成本計(jì)算程序（1）確認(rèn)和計(jì)量耗用企業(yè)資源的成本。將能夠直觀地確定為某特定產(chǎn)品或服務(wù)的資源成本劃為直接成本,直接計(jì)入該特定產(chǎn)品或服務(wù)成本,其余部分則列為作業(yè)成本。（2）確認(rèn)和計(jì)量耗用資源的作業(yè)。作業(yè)是指為提供服務(wù)或產(chǎn)品而耗用企業(yè)資源的相關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)。如訂單處理、產(chǎn)品設(shè)計(jì)、員工培訓(xùn)、材料處理、機(jī)器調(diào)試、質(zhì)量檢查、包裝、銷售、一般管理等。（3）計(jì)量作業(yè)成本。根據(jù)資源耗用方式的不同將間接資源成本分配給相關(guān)作業(yè),計(jì)算出各項(xiàng)作業(yè)的成本,即作業(yè)成本。（4）選擇成本動(dòng)因,即選擇驅(qū)動(dòng)成本發(fā)生的因素。一項(xiàng)作業(yè)的成本動(dòng)因往往不只一個(gè),應(yīng)選擇與實(shí)耗資源相關(guān)程度羅高且易于量化的成本動(dòng)因作為分配作業(yè)成本,計(jì)算產(chǎn)品成本的依據(jù),有如:人工小時(shí)、機(jī)器小時(shí)、機(jī)器準(zhǔn)備次數(shù)、產(chǎn)品批數(shù)、收料次數(shù)、物料搬運(yùn)量、訂單份數(shù)、檢驗(yàn)次數(shù)、流程改變次數(shù)等。（5）匯集成本庫(kù)。即將相同成本動(dòng)因的有關(guān)作業(yè)成本合并匯入“同質(zhì)成本庫(kù)”,如動(dòng)力與維護(hù)費(fèi)用可歸入一個(gè)成本庫(kù)。(6)作業(yè)成本分配。其計(jì)算公式為:分?jǐn)偝杀?某作業(yè)成本(庫(kù))分配率/被某產(chǎn)品耗用成本動(dòng)因數(shù)量。(7)計(jì)算產(chǎn)品成本。將分配某產(chǎn)品的各作業(yè)成本(庫(kù))分?jǐn)偝杀竞椭苯映杀?直接人工及直接材料)合并匯總,計(jì)算該產(chǎn)品的總成本,再將總成本與產(chǎn)品數(shù)量相比,計(jì)算該產(chǎn)品的單位成本。 間接費(fèi)用界限的差異在傳統(tǒng)成本法下,間接費(fèi)用指制造成本,就經(jīng)濟(jì)內(nèi)容來(lái)看,只包括與生產(chǎn)產(chǎn)品直接、間接有關(guān)的費(fèi)用,而用于管理和組織全廠生產(chǎn)、銷售產(chǎn)品和籌集生產(chǎn)資金的支出作為期間費(fèi)用。在作業(yè)成本法下,產(chǎn)品成本則是完全成本,所有費(fèi)用只要合理有效,都是對(duì)最終企業(yè)價(jià)值有益的支出,都應(yīng)計(jì)入生產(chǎn)成本。它強(qiáng)調(diào)的是費(fèi)用支出的合理有效,而不論其是否與生產(chǎn)直接、間接有關(guān)。在這種情況下,期間費(fèi)用歸集的是所有不合理的、無(wú)效的支出。傳統(tǒng)成本法計(jì)算成本的主要目的是把輔助部門歸集的制造費(fèi)用以一種平均線性方式的分配到各產(chǎn)品,沒(méi)有考慮實(shí)際生產(chǎn)中產(chǎn)品消耗與費(fèi)用的配比問(wèn)題,只能是一種“絕對(duì)不準(zhǔn)確”(absolute inaccuracy)的信息。作業(yè)成本法計(jì)算出的產(chǎn)品成本信息可視為一種相對(duì)準(zhǔn)確(relative accuracy)的信息。作業(yè)成本法分配間接費(fèi)用時(shí)著眼于費(fèi)用、成本的來(lái)源,將間接費(fèi)用的分配與產(chǎn)生這些費(fèi)用的原因聯(lián)系起來(lái)。在分配間接費(fèi)用時(shí),選擇多樣化的分配標(biāo)準(zhǔn)(成本動(dòng)因),使成本的可歸屬性大大提高,并將按人為標(biāo)準(zhǔn)分配間接費(fèi)用的比重降到最低限度,提高了成本信息的準(zhǔn)確性。如果把產(chǎn)品的成本視為靶心,作業(yè)成本法雖然不能每次都擊中這靶心,但是卻能始終如一地?fù)糁邪械耐猸h(huán)和中環(huán)。傳統(tǒng)成本法下的管理生產(chǎn)系統(tǒng)是一種由前向后推的生產(chǎn)系統(tǒng)。即生產(chǎn)從原材料開(kāi)始進(jìn)入第一生產(chǎn)工序,第一工序完工后的半成品轉(zhuǎn)入到第二生產(chǎn)工序,依次類推按部就班,直至最終形成完工產(chǎn)品,從而傳統(tǒng)的成本質(zhì)量管理一般都將工作重點(diǎn)放在半成品和完工產(chǎn)品的質(zhì)量檢測(cè)上,出現(xiàn)問(wèn)題,及時(shí)修補(bǔ)或剔除。而作業(yè)成本法下的生產(chǎn)管理系統(tǒng)一般為適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng),它與傳統(tǒng)生產(chǎn)不同,是由后向前拉的一種逆推似的生產(chǎn)系統(tǒng),企業(yè)的生產(chǎn)程序環(huán)環(huán)相扣,銜接非常緊密,提高了工作效率和收益,也使得企業(yè)減少了存貨帶來(lái)的費(fèi)用。作業(yè)成本法下的質(zhì)量管理是從“搖籃到墳?zāi)埂钡娜尜|(zhì)量管理(Total Quality Control,簡(jiǎn)稱TQC),要求各個(gè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)的工人把好自我生產(chǎn)關(guān)口,實(shí)現(xiàn)自我質(zhì)量監(jiān)督,發(fā)現(xiàn)廢次品,立刻在本生產(chǎn)工序中糾正。傳統(tǒng)成本法主要采用單一的人工工時(shí)等財(cái)務(wù)變量為分配基準(zhǔn),而忽略了一套良好的非財(cái)務(wù)變量,因而喪失了一些改善公司管理的有利機(jī)會(huì)。作業(yè)成本法的分配基礎(chǔ)是多元的,不但強(qiáng)調(diào)如人工工時(shí)、機(jī)械工時(shí)、生產(chǎn)批量、產(chǎn)品的零部件數(shù)量等財(cái)務(wù)變量,也強(qiáng)調(diào)如工藝變更指令、調(diào)整準(zhǔn)備次數(shù)、運(yùn)輸距離等非財(cái)務(wù)變量。采用多元分配基準(zhǔn),提高了產(chǎn)品與其實(shí)際消耗費(fèi)用的相關(guān)性,使管理深入到作業(yè)層次,以消除“不增值作業(yè)”,改進(jìn)“增值作業(yè)”,增加“顧客價(jià)值”。傳統(tǒng)成本法適用于產(chǎn)品結(jié)構(gòu)單一、制造費(fèi)用的數(shù)額相對(duì)較小,且其發(fā)生與直接人工成本有事實(shí)上相關(guān)的勞動(dòng)密集型企業(yè)。作業(yè)成本法一般適用于間接費(fèi)用所占比重較大、產(chǎn)品品種繁多、產(chǎn)品生產(chǎn)工藝復(fù)雜多變、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)十分復(fù)雜、較好地實(shí)施了適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)和全面質(zhì)量管理體系、管理當(dāng)局對(duì)傳統(tǒng)成本計(jì)算系統(tǒng)提供信息的準(zhǔn)確度不滿意的技術(shù)、資金密集型企業(yè)。 結(jié)論作業(yè)成本法從根本上解決了傳統(tǒng)成本法的缺陷。作業(yè)成本計(jì)算與傳統(tǒng)成本計(jì)算相比較,分配基礎(chǔ)(成本動(dòng)因)不僅發(fā)生了量變,而且發(fā)生了質(zhì)變,它不再僅限于傳統(tǒng)成本計(jì)算所采用的單一數(shù)量分配基準(zhǔn),而是采用多元分配基準(zhǔn)。它不僅局限于多元分配基準(zhǔn),而且融財(cái)務(wù)變量與非財(cái)務(wù)變量于一體,并且特別強(qiáng)調(diào)非財(cái)務(wù)變量(產(chǎn)品的零部件數(shù)量、調(diào)整準(zhǔn)備次數(shù)、運(yùn)輸距離、質(zhì)量檢測(cè)時(shí)間等)。這種量變和質(zhì)變、財(cái)務(wù)變量與非財(cái)務(wù)變量相結(jié)合的分配基礎(chǔ),由于提高了其與產(chǎn)品實(shí)際消耗費(fèi)用的相關(guān)性,能使作業(yè)成本能提供“相對(duì)準(zhǔn)確”的產(chǎn)品成本信息。然而,作業(yè)成本法并不滿足管理對(duì)成本信息需要的萬(wàn)靈妙藥,與現(xiàn)行方法相似,它的價(jià)值也取決于所處的環(huán)境條件,需要牢記的是:作業(yè)成本法提供仍然是歷史成本信息,僅間接地與管理決策相關(guān),所以要想發(fā)揮決策方面的作用必須要有附加條件。此外,作業(yè)成本法雖然大大減少了現(xiàn)行方法在產(chǎn)品成本計(jì)算上的主觀分配,但沒(méi)有從根本上消除它們,也就是說(shuō),由于作業(yè)成本法的基礎(chǔ)資料未分配任意性的影響,另外,就作業(yè)成本法的最核心內(nèi)容成本歸集庫(kù)和成本動(dòng)因的選擇而言,作業(yè)成本法也無(wú)法做到完美無(wú)缺。綜上所述,將作業(yè)成本法的理論運(yùn)用到實(shí)務(wù)操作中不一定可以完全避免一些成本共性問(wèn)題,以致不可避免地帶有人為分配的色彩,這是作業(yè)成本法在未來(lái)發(fā)展過(guò)程中需要不斷完善之處。 彈性邊際成本法的主要內(nèi)容德國(guó)的“彈性邊際成本法”(Grenzplankostenrechnung,英文簡(jiǎn)稱GPK)是一種以廣設(shè)成本中心為責(zé)任中心,以貫徹責(zé)任制為特色的融成本預(yù)算、核算、控制和責(zé)任考評(píng)于一體的成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)。該成本系統(tǒng)由滿足外部需要的實(shí)際成本核算系統(tǒng)和滿足內(nèi)部成本控制需要的成本核算系統(tǒng)組成。其主要內(nèi)容如下:。GPK設(shè)置的成本中心稱之為廣設(shè)成本中心,它由同質(zhì)的作業(yè)構(gòu)成,與我們傳統(tǒng)的責(zé)任中心設(shè)置不同,傳統(tǒng)責(zé)任中心是按職能部門設(shè)置的,如:分廠、車間、班組為傳統(tǒng)的責(zé)任中心。廣設(shè)成本中心是按同質(zhì)的作業(yè)設(shè)置的,不同質(zhì)的作業(yè)不能設(shè)為一個(gè)成本中心,必須將不同質(zhì)的作業(yè)分開(kāi)單獨(dú)設(shè)置成本中心。在該方法下,也要將成本按其性態(tài)劃分為變動(dòng)成本和固定成本。變動(dòng)成本是指隨該成本中心產(chǎn)出量的變動(dòng)而變動(dòng)的成本才是變動(dòng)成本。輔助成本中心的成本分為變動(dòng)成本和固定成本,按照因果關(guān)系的原則分別向基本生產(chǎn)成本中心分配?；旧a(chǎn)成本中心的產(chǎn)品成本由本身發(fā)生的材料費(fèi)用、直接人工等直接費(fèi)用加上從輔助成本中心分配過(guò)來(lái)的“變動(dòng)成本”構(gòu)成。這樣計(jì)算出來(lái)的成本,便于向經(jīng)理人員提供做戰(zhàn)略決策所需要的信息。各成本中心負(fù)責(zé)核算和控制該中心發(fā)生的全部費(fèi)用。各成本中心可以以成本預(yù)算和成本標(biāo)準(zhǔn),如工時(shí)消耗標(biāo)準(zhǔn)、實(shí)物消耗標(biāo)準(zhǔn)、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等作為成本控制標(biāo)準(zhǔn),借助于現(xiàn)代信息管理系統(tǒng)、采用全面預(yù)算管理控制方法對(duì)成本進(jìn)行實(shí)時(shí)的控制。在控制過(guò)程中,成本中心要對(duì)出現(xiàn)的不利差異進(jìn)行分析,在分析時(shí)應(yīng)將其分為自然差異和人為差異,而只有人為差異才是管理不善造成的,這應(yīng)由造成該差異的成本中心負(fù)責(zé)。在GPK下,企業(yè)一般都建立成本管理的組織機(jī)構(gòu),明確各組織層次的成本管理責(zé)任。如: