【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 公允價(jià)值銷售全部資產(chǎn)和進(jìn)行投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。該辦法的企業(yè)所得稅處理與第二種并購(gòu)模式的結(jié)果相同，不再贅述，另外該并購(gòu)模式中的流轉(zhuǎn)稅處理與第二種模式相同，也不做重復(fù)分析。以下主要討論第二種處理辦法中企業(yè)所得稅的規(guī)定。國(guó)稅發(fā)[2000]118號(hào)文件中規(guī)定：如果企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易的接受企業(yè)支付的交換額中，除接受企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價(jià)證券、其他資產(chǎn)(以下簡(jiǎn)稱“非股權(quán)支付額”)不高于所支付的股權(quán)的票面價(jià)值(或股本的賬面價(jià)值)20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，轉(zhuǎn)讓企業(yè)可暫不計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。轉(zhuǎn)讓企業(yè)和接受企業(yè)不在同一省(自治區(qū)、直轄市)的，須報(bào)國(guó)家稅務(wù)總局審核確認(rèn)。按照文件的規(guī)定，只要屬于整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方式的并購(gòu)，資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失暫不確認(rèn)，只是如果對(duì)方支付的交易對(duì)價(jià)包含中非股權(quán)資產(chǎn)，而且比例不超過(guò)股權(quán)票面價(jià)值的20%，要按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》需要明確的有關(guān)所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2003]45號(hào)）的規(guī)定，將所轉(zhuǎn)讓或處置資產(chǎn)中包含的與補(bǔ)價(jià)或非股權(quán)支付額相對(duì)應(yīng)的增值，確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)納稅所得。即取得非股權(quán)支付額的企業(yè)，應(yīng)將所轉(zhuǎn)讓或處置資產(chǎn)中包含的與補(bǔ)價(jià)或非股權(quán)支付額相對(duì)應(yīng)的增值，確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)納稅所得。具體計(jì)算可參照非貨幣性資產(chǎn)交易中確認(rèn)收入的公式：應(yīng)確認(rèn)的收入=非股權(quán)支付額*（1轉(zhuǎn)出整體資產(chǎn)的帳面價(jià)值/轉(zhuǎn)出帳面價(jià)值的公允價(jià)值）另外根據(jù)該文件的規(guī)定，接受企業(yè)取得的轉(zhuǎn)讓企業(yè)的資產(chǎn)的成本，可以按評(píng)估確認(rèn)價(jià)值確定，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。這也是該文件對(duì)于整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的一大優(yōu)惠，通過(guò)該種并購(gòu)方式，既可以節(jié)省大量的所得稅款的流出，又能實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)的評(píng)估增減值在交易雙方的轉(zhuǎn)移。稅務(wù)方案評(píng)價(jià)：以整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的模式對(duì)上市公司進(jìn)行并購(gòu)，既可以實(shí)現(xiàn)貨幣資金流出量的最小化，又可以實(shí)現(xiàn)企業(yè)所得稅流出的最大節(jié)省，主要體現(xiàn)在以下方面：（1）企業(yè)所得稅的節(jié)省，只要符合國(guó)稅發(fā)[2000]118號(hào)中的相關(guān)規(guī)定，就可以不計(jì)算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，對(duì)并購(gòu)方來(lái)說(shuō)可以節(jié)約巨額的所得稅款流出。這是該模式的最大優(yōu)勢(shì)；（2）資產(chǎn)接受方可以按照評(píng)估價(jià)格入帳并計(jì)提折舊、攤銷或結(jié)轉(zhuǎn)成本，資產(chǎn)增值部分得到了在稅務(wù)處理中得到了認(rèn)可；但是在實(shí)際并購(gòu)過(guò)程中應(yīng)用該模式的限制條件較多：首先，必須是整體性資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓，并購(gòu)方在實(shí)際操作中可以將擬交換的控股子公司改造為獨(dú)立核算分支機(jī)構(gòu)，構(gòu)造符合條件的交易標(biāo)的。其次，該并購(gòu)模式只能通過(guò)對(duì)目標(biāo)公司增資擴(kuò)股的方式取得目標(biāo)公司的控制權(quán)，具體有兩種方案：直接對(duì)上市公司進(jìn)行增資擴(kuò)股，取得其控股權(quán)；對(duì)上市公司的控股公司進(jìn)行增資擴(kuò)股，通過(guò)控制上市公司的控股股東來(lái)間接完成對(duì)上市公司的并購(gòu)。在實(shí)際操作中，由于直接對(duì)上市公司進(jìn)行增資擴(kuò)股受到證券法規(guī)的限制，操作難度大、操作程序復(fù)雜，所以一般采取對(duì)其控股股東增資擴(kuò)股的方式來(lái)達(dá)到并購(gòu)上市公司的目的。從上述分析中可以看出，不同并購(gòu)交易模式的稅務(wù)負(fù)擔(dān)差異極大，稅務(wù)方案的設(shè)計(jì)存在較大空間，尤其是非貨幣性資產(chǎn)的并購(gòu)交易模式中。但值得說(shuō)明的是：并購(gòu)是一種極其復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，不同的并購(gòu)交易模式各有特點(diǎn)，對(duì)特定交易者而言，最適合并最可實(shí)現(xiàn)的交易模式即為最好。而且決定并購(gòu)交易模式的因素很多，稅務(wù)因素只是其中之一（雖然它很重要），所以本文對(duì)于并購(gòu)模式中稅務(wù)負(fù)擔(dān)的分析只是從一個(gè)角度入手，分析并購(gòu)方在選擇并購(gòu)模式時(shí)需要關(guān)注的稅務(wù)因素。從總體上說(shuō)，并購(gòu)中沒(méi)有適用一切交易的最優(yōu)稅務(wù)籌劃方案，只要并購(gòu)者在選擇并購(gòu)交易模式時(shí)能根據(jù)稅法的差異性規(guī)定來(lái)選擇合理的資產(chǎn)處理方式，避免不必要的稅金流出風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)并購(gòu)交易總體收益成本的最優(yōu)化，這就是最適合、最優(yōu)化的稅務(wù)籌劃方案。主要參考稅務(wù)法規(guī)：1．《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》(國(guó)家稅務(wù)總局令第6號(hào))2．《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知(國(guó)稅發(fā)(2000)118號(hào))3．《企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問(wèn)題的暫行規(guī)定(國(guó)稅發(fā)(19981 97號(hào))4．〈財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》 (財(cái)稅191號(hào))5．《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值有關(guān)所得稅處理問(wèn)題的通知》(財(cái)稅字(1997)77號(hào))6．《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值有關(guān)所得稅處理問(wèn)題的補(bǔ)充通知》(財(cái)稅字(1998)50號(hào))7．《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于舊貨和機(jī)動(dòng)車增值稅政策的通知 (財(cái)稅字(2002)29號(hào))8《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)(增值稅問(wèn)題解答(之一))的通知》 (國(guó)稅函發(fā)(1995)288號(hào))9．《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行(企業(yè)會(huì)計(jì)制度)需要明確的有關(guān)所得稅問(wèn)題的通知國(guó)稅發(fā)(2003)145號(hào)》10．《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法(國(guó)稅發(fā)(2000)84號(hào))11．《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅幾個(gè)稅收政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅字(1994)060號(hào))12．《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅字(2003)016號(hào))律師提醒東北地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍政策解析2004年9月14日，醞釀經(jīng)年的東北稅改政策終于出臺(tái)，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合頒布了財(cái)稅[2004]156號(hào)《東北地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍若干問(wèn)題的規(guī)定》可謂字字珠璣，該文件明確了東北稅改的基本政策，即固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣政策，該政策標(biāo)志著我國(guó)的生產(chǎn)型增值稅向消費(fèi)型的開(kāi)始。雖然具體執(zhí)行辦法還沒(méi)有出臺(tái)，但該政策的出臺(tái)已經(jīng)掀起了投資東北的熱潮。當(dāng)然，該政策對(duì)許多符合條件的企業(yè)目前的效果可能不會(huì)太直接，但從國(guó)有企業(yè)改革角度來(lái)看，外資、民營(yíng)資本進(jìn)軍東北的步伐必定因政策的出臺(tái)大大加快。吸引投資、推進(jìn)國(guó)企改革應(yīng)該是本政策的主要著眼點(diǎn)之一。下面針對(duì)該文件的每一條進(jìn)行簡(jiǎn)單解析：東北地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍若干問(wèn)題的規(guī)定一、根據(jù)中共中央、國(guó)務(wù)院《關(guān)于實(shí)施東北地區(qū)等老工業(yè)基地振興戰(zhàn)略的若干意見(jiàn)》(中發(fā)[2003]11號(hào))制定本規(guī)定。政策解析：2003年，中共中央、國(guó)務(wù)院聯(lián)合頒布中發(fā)[2003]11號(hào)，從此揭開(kāi)了振興東北的序幕，而復(fù)興東北老工業(yè)基地的重要工具就是稅收優(yōu)惠政策的扶持。東北老工業(yè)基地的固定資產(chǎn)構(gòu)成比例高，生產(chǎn)型增值稅型的實(shí)行給大多數(shù)工業(yè)企業(yè)帶來(lái)了沉重的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。結(jié)合增值稅改革的研究，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局根據(jù)中發(fā)（2003）11號(hào)文件的精神，在東北開(kāi)始了增值稅轉(zhuǎn)型的試點(diǎn)，該文件即是稅改試點(diǎn)的結(jié)果。二、本規(guī)定適用于黑龍江省、吉林省、遼寧省和大連市從事裝備制造業(yè)、石油化工業(yè)、冶金業(yè)、船舶制造業(yè)、汽車制造業(yè)、農(nóng)產(chǎn)品加工業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)為主的增值稅一般納稅人(以下簡(jiǎn)稱納稅人)。 前款所稱為主，是指納稅人生產(chǎn)銷售裝備制造業(yè)、石油化工業(yè)、冶金業(yè)、船舶制造業(yè)、汽車制造業(yè)、農(nóng)產(chǎn)品加工業(yè)產(chǎn)品年銷售額占全部銷售額50％(含50％)以上。 適用規(guī)定的具體行業(yè)范圍見(jiàn)附件。政策解析：該條款規(guī)定了，該文件的實(shí)施區(qū)域限制和行業(yè)限制。實(shí)施區(qū)域僅包括黑龍江省、吉林省、遼寧省和大連市，這與東北老工業(yè)基地的行政地域是一致的；另外該優(yōu)惠政策只適用于特定區(qū)域中的六大特定行業(yè)，具體行業(yè)范圍見(jiàn)附件。另外需要注意：該政策只適用與特定行業(yè)的生產(chǎn)企業(yè)，而判斷是否屬于該行業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)是銷售收入比例，根據(jù)文件規(guī)定，只要企業(yè)的銷售收入中屬于規(guī)定行業(yè)產(chǎn)品的年銷售額占全部銷售額50％(含50％)以上即認(rèn)定為屬于該行業(yè)的生產(chǎn)企業(yè)，可以適用該政策。認(rèn)定比例是比較低的，在西部大開(kāi)發(fā)的稅務(wù)優(yōu)惠政策中，認(rèn)定一企業(yè)是否屬于優(yōu)惠行業(yè)的銷售收入比例是不低于總銷售額的70%（含70%）。 三、納稅人發(fā)生下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予按照第五條的規(guī)定抵扣： (一)購(gòu)進(jìn)(包括接受捐贈(zèng)和實(shí)物投資，下同)固定資產(chǎn)； (二)用于自制(含改擴(kuò)建、安裝，下同)固定資產(chǎn)的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)； (三)通過(guò)融資租賃方式取得的固定資產(chǎn)，凡出租方按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2000]514號(hào))的規(guī)定繳納增值稅的： (四)為固定資產(chǎn)所支付的運(yùn)輸費(fèi)用。 本條所稱進(jìn)項(xiàng)稅額是指納稅人自2004年7月1日起實(shí)際發(fā)生，并取得2004年7月1日(含)以后開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票、交通運(yùn)輸發(fā)票以及海關(guān)進(jìn)口增值稅繳款書合法扣稅憑證的進(jìn)項(xiàng)稅額。政策解析：第3和第7條款分別規(guī)定了可以按照文件辦法抵扣和不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的固定資產(chǎn)：（1）企業(yè)購(gòu)進(jìn)的、接受捐贈(zèng)、接受固定資產(chǎn)投資而擁有的固定資產(chǎn)可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，但是，并非所有通過(guò)上述方式取得的固定資產(chǎn)都可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。首先，根據(jù)文件第4條的規(guī)定，可以實(shí)行抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的固定資產(chǎn)只限于貨物類固定資產(chǎn)，不包括外購(gòu)和自制的不動(dòng)產(chǎn)。這與目前我國(guó)增值稅的實(shí)施范圍是一致的，不動(dòng)產(chǎn)屬于營(yíng)業(yè)稅范圍，而且外購(gòu)不動(dòng)產(chǎn)也不會(huì)取得增值稅專用發(fā)票；該條規(guī)定只是限制企業(yè)自制不動(dòng)產(chǎn)的行為，企業(yè)自制不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，購(gòu)進(jìn)的材料、固定資產(chǎn)、接受的增值稅應(yīng)稅勞務(wù)取得的增值稅專用發(fā)票是不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的，這與目前實(shí)行的增值稅政策是相同的。其次，根據(jù)文件規(guī)定，外購(gòu)、接受捐贈(zèng)、接受實(shí)物投資的固定資產(chǎn)如果用于下列用途不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅：將固定資產(chǎn)專用于非應(yīng)稅項(xiàng)目；將固定資產(chǎn)專用于免稅項(xiàng)目；將固定資產(chǎn)專用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)；固定資產(chǎn)為應(yīng)征消費(fèi)稅的汽車、摩托車；將固定資產(chǎn)供未納入本規(guī)定適用范圍的機(jī)構(gòu)使用。但是，用于企業(yè)自制、改擴(kuò)建、安裝貨物類固定資產(chǎn)（在建工程）用途的通過(guò)上述方式取得的固定資產(chǎn)是可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的。（2）用于自制(含改擴(kuò)建、安裝)固定資產(chǎn)的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。該條款說(shuō)明，用于自制固定資產(chǎn)的購(gòu)進(jìn)貨物、應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，但是不包括用于建造、改擴(kuò)建不動(dòng)產(chǎn)的外購(gòu)貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅，用于不動(dòng)產(chǎn)的上述進(jìn)項(xiàng)稅按照現(xiàn)行辦法做進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出。（3）以融資租賃方式取得的固定資產(chǎn)，其進(jìn)項(xiàng)稅能否抵扣取決于出租方的企業(yè)性質(zhì)，根據(jù)國(guó)稅函[2000]514號(hào)的規(guī)定：只有從沒(méi)有中國(guó)人民銀行批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)資格的單位租賃的固定資產(chǎn)才可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅；主要原因是： 根據(jù)國(guó)稅函[2000]514號(hào)的規(guī)定，取得人行批準(zhǔn)的經(jīng)營(yíng)融資租賃資格的單位在稅務(wù)上屬于服務(wù)類企業(yè)，屬于營(yíng)業(yè)稅納稅人。公司從該類單位租賃固定資產(chǎn)只能取得普通發(fā)票是無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的；從一般單位（沒(méi)有人行批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)融資租賃資格的單位）屬于增值稅納稅人，從稅務(wù)上認(rèn)定為一般的銷售貨物的單位，公司從該類單位租賃的固定資產(chǎn)在購(gòu)買租賃資產(chǎn)的所有權(quán)時(shí)可以取得增值稅專用發(fā)票，只要符合其他條件就可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。（4）采用上述方式取得固定資產(chǎn)支付的運(yùn)費(fèi)可以按照現(xiàn)行政策扣除7%的進(jìn)項(xiàng)稅。（5） 可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的專用發(fā)票及其他抵扣憑證，必須是2004年7月1日以后開(kāi)具的，之前開(kāi)具的是不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的。 四、本規(guī)定所稱固定資產(chǎn)是指(《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十九條所規(guī)定的固定資產(chǎn)。納稅人外購(gòu)和自制的不動(dòng)產(chǎn)不屬于本規(guī)定的扣除范圍。政策解析：所謂固定資產(chǎn)的范圍只包含貨物類固定資產(chǎn)，即非不動(dòng)產(chǎn)類固定資產(chǎn)，適用抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的固定資產(chǎn)不包含不動(dòng)產(chǎn)。增值稅條例中關(guān)于固定資產(chǎn)的界定：使用期限超過(guò)一年的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、工具、器具；單位價(jià)值在2000元以上，并且使用年限超過(guò)兩年的不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)主要設(shè)備的物品。 五、納稅人當(dāng)年準(zhǔn)予抵扣的上述第三條所列進(jìn)項(xiàng)稅額不得超過(guò)當(dāng)年新增增值稅稅額，當(dāng)年沒(méi)有新增增值稅稅額或新增增值稅額不足抵扣的，未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)留待下年抵扣。納稅人有欠交增值稅的，應(yīng)先抵減欠稅。 本條所稱當(dāng)年新增增值稅稅額是指當(dāng)年實(shí)現(xiàn)應(yīng)交增值稅超過(guò)2003年應(yīng)交增值稅部分。 為了保證年度內(nèi)扣稅的均衡性，實(shí)際操作時(shí)，采用逐期計(jì)算新增增值稅稅額，按月抵扣，年底清算的辦法。政策解析：對(duì)于進(jìn)項(xiàng)稅抵扣方法，文件規(guī)定：只有在當(dāng)年有新增增值稅時(shí)才能抵扣，當(dāng)年新增稅款不足抵扣的，結(jié)轉(zhuǎn)以后年度抵扣，這樣會(huì)形成待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅稅額；企業(yè)存在增值稅欠稅的，該部分進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)先用于抵減欠稅。這是從保證財(cái)政收入平穩(wěn)性的角度規(guī)定的。該規(guī)定與國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅的規(guī)定類似，即只有新增額才可以抵扣。但該政策還可以抵補(bǔ)增值稅欠稅，這與國(guó)稅發(fā)[2004]112號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅一般納稅人用進(jìn)項(xiàng)留抵稅額抵減增值稅欠稅問(wèn)題的通知》有關(guān) ，在該文件中規(guī)定納稅人的期末留抵稅額的，應(yīng)以期末留抵稅額抵減增值稅欠稅。實(shí)際操作辦法為“逐期計(jì)算新增增值稅稅額，按月抵扣，年底清算”，但具體操作方法還沒(méi)有制定。六、凡現(xiàn)有企業(yè)合并、分立、改制、改組、擴(kuò)建、搬遷、轉(zhuǎn)產(chǎn)以及吸收新成員、改變領(lǐng)導(dǎo)(或隸屬)關(guān)系、改變企業(yè)名稱的，應(yīng)以原企業(yè)2003年應(yīng)交增值稅為基數(shù)計(jì)算新增增值稅稅額。政策解析：本條規(guī)定是對(duì)特殊情況下如何確定增值稅增長(zhǎng)基數(shù)的規(guī)定，對(duì)采用文件中列明的方式變更的企業(yè)，以原企業(yè)2003年應(yīng)交增值稅為基數(shù)計(jì)算2004年的新增增值稅稅額。所指原企業(yè)，不同情況下有不同的確認(rèn)方法，具體說(shuō)有下列情況：通過(guò)合并、分立方式組成的企業(yè)，原企業(yè)應(yīng)該是指合并各方及被分立企業(yè)，因?yàn)楹喜ⅰ⒎至⒏鞣绞遣恍杞?jīng)過(guò)清算的，其稅務(wù)問(wèn)題由合并、分立后的企業(yè)承擔(dān)； 通過(guò)改制、改組、擴(kuò)建、搬遷、轉(zhuǎn)產(chǎn)以及吸收新成員、改變領(lǐng)導(dǎo)(或隸屬)關(guān)系、改變企業(yè)名稱組成的企業(yè)，只是企業(yè)組織形式或者股東發(fā)生變化，企業(yè)仍舊是存續(xù)的，故原企業(yè)應(yīng)該是指變更前的企業(yè)。七、納稅人購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)發(fā)生下列情形的，進(jìn)項(xiàng)稅額不得按照第五條規(guī)定抵扣： (一)將固定資產(chǎn)專用于非應(yīng)稅項(xiàng)目(不含本規(guī)定所稱固定資產(chǎn)的在建工程，下同)； (二)將固定資產(chǎn)專用于免稅項(xiàng)目； (三)將固定資產(chǎn)專用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)； (四)固定資產(chǎn)為應(yīng)征消費(fèi)稅的汽車、摩托車； (五)將固定資產(chǎn)供未納入本規(guī)定適用范圍的機(jī)構(gòu)使用。 已抵扣或已記入待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)發(fā)生上述情形的，納稅人應(yīng)在當(dāng)月按下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額： 不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=固定資產(chǎn)凈值適用稅率 不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可先抵減待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額余額，無(wú)余額的，再?gòu)漠?dāng)