【文章內(nèi)容簡介】 （2） 工時(shí)記錄，包括訂單編號(hào)、為不同訂單工作的啟止時(shí)間、耗費(fèi)工時(shí)、工資率和工資額。（3） 工長簽字，以保證工時(shí)記錄的真實(shí)、合法。這樣，通過職工的工時(shí)卡中的“訂單編號(hào)”可找到特定職工在特定產(chǎn)品、批次或訂單上所耗費(fèi)的工時(shí)及工資額，然后依次將將它們記錄在相應(yīng)產(chǎn)品、批次或訂單的成本計(jì)算單的直接人工部分。本案例共4張工時(shí)卡，為簡化起見，這里僅詳細(xì)介紹1張，即圖表147。這張工時(shí)卡編號(hào)為843，為訂單2B47耗費(fèi)的工資為45元，請(qǐng)對(duì)照?qǐng)D表147 和148兩張圖表，便可發(fā)現(xiàn)，工時(shí)卡與成本計(jì)算單之間的勾稽關(guān)系。 4．制造費(fèi)用的歸集與分配 制造費(fèi)用隨著發(fā)生隨著單獨(dú)歸集起來。由于本案例按預(yù)定分配率和實(shí)際直接人工工時(shí)進(jìn)行分配。在成本計(jì)算過程中銑磨車間實(shí)際發(fā)生的制造費(fèi)用并不是十分重要。最重要的是計(jì)算預(yù)定分配率和分產(chǎn)品、批次或訂單統(tǒng)計(jì)直接人工工時(shí)，然后的根據(jù)特定產(chǎn)品、批次或訂單耗費(fèi)的直接人工工時(shí)，誠意預(yù)定分配率即可求得特定產(chǎn)品、批次或訂單應(yīng)負(fù)擔(dān)的制造費(fèi)用。 圖表148 成本計(jì)算單訂單編號(hào) 2B47 開工日期 2003年3月2日 部門 銑磨車間 完工日期 2003年3月8日 項(xiàng)目 機(jī)車專用連接器 完工數(shù)量 2 直接材料直接人工制造費(fèi)用領(lǐng)料單編號(hào)金額（元）工時(shí)卡編號(hào)工時(shí)金額（元）工時(shí)分配率金額（元）14873660843545278元/小時(shí)21614875506846860149122388504218511054合計(jì)140427180216 成本匯總（元）發(fā)運(yùn)記錄（件）直接材料1404日期數(shù)量結(jié)存直接人工 1802003/3/8 0 2制造費(fèi)用 216總成本1800單位成本 900** 1800元 247。 2單位 = 900元 根據(jù)案例提供的資料，預(yù)定分配率計(jì)算如下： 預(yù)計(jì)的制造費(fèi)用 / 正常產(chǎn)能時(shí)的直接人工工時(shí) = 320,000 / 40,00 = 8 （元/小時(shí)）從成本計(jì)算單“直接人工”部分可以看到，生產(chǎn)機(jī)車專用連接器實(shí)際所耗費(fèi)的直接人工工時(shí)為27小時(shí)，因此，它應(yīng)該負(fù)擔(dān)的制造費(fèi)用為： 預(yù)定分配率 實(shí)際人工工時(shí) = 8（元/小時(shí)） 27（小時(shí)） = 216 （元）根據(jù)上述計(jì)算，將直接人工工時(shí)、分配率和分配額記入到成本計(jì)算單（圖表148）的制造費(fèi)用部分。 5．總成本和單位成本圖表148左下方“成本匯總”部分將直接材料、直接人工和制造費(fèi)用匯總起來，計(jì)算出總成本（1800元），然后用總成本除以產(chǎn)量（2件），求得單位成本（900元）。6．產(chǎn)成品發(fā)運(yùn)記錄圖表148右下方“發(fā)運(yùn)記錄”部分用來記錄特定產(chǎn)品、批次或訂單的完工數(shù)量、發(fā)運(yùn)和結(jié)存情況。本案例只記錄完工產(chǎn)品數(shù)量（2件）和結(jié)存（2件）。7．對(duì)預(yù)定分配率的補(bǔ)充說明按預(yù)定分配率和實(shí)際分配基礎(chǔ)（本案例為直接人工工時(shí)）分配制造費(fèi)用可能出現(xiàn)三種結(jié)果：已經(jīng)分配的制造費(fèi)用可能大于、等于或小于在單獨(dú)賬戶中歸集的實(shí)際的制造費(fèi)用。如果是相等情況，那正是我們所追求的，不必額外追加處理程序；但如果是大于或小于的情況，為了保證財(cái)務(wù)報(bào)表的準(zhǔn)確性，必須另作處理，其方法有三種：一是如果數(shù)額大，可直接增加或沖減損益表“銷售產(chǎn)品成本”項(xiàng)目；二是如果數(shù)額重大，則需要在在制品、產(chǎn)成品存貨和銷售產(chǎn)品成本之間重新分配；三是遞延，既然本期多分配，那么下期很可能發(fā)生逆轉(zhuǎn)，出現(xiàn)少分配的情況，反之亦反，長期看，多分配和少分配正好抵消。至于那種方法更適合特定企業(yè)，只能視特定企業(yè)的具體情況而定。8．訂單法成本計(jì)算流程圖解（圖表149）圖表149訂單法成本計(jì)算流程銷售訂單生產(chǎn)指令工時(shí)卡領(lǐng)料單成本計(jì)算單簽發(fā)生產(chǎn)任務(wù)通知單的基礎(chǔ)。生產(chǎn)任務(wù)通知單標(biāo)志著一項(xiàng)訂單正式投產(chǎn)，成本計(jì)算開始。會(huì)計(jì)將訂單的成本累計(jì)在成本計(jì)算單中成本計(jì)算單計(jì)算總成本與單位成本費(fèi)用分配費(fèi)用分配 二、分步法（一）分步法的意義分步法是按照產(chǎn)品生產(chǎn)的步驟（部門）歸集和分配直接材料、直接人工和制造費(fèi)用，并計(jì)算出產(chǎn)品的單位成本和總成本的方法，主要適用于多步驟條件下的大批量、連續(xù)生產(chǎn)的企業(yè)（如紡織、冶金、機(jī)械制造等）。根據(jù)調(diào)查，澳大利亞食品加工、紡織、冶金、煉油、化工等行業(yè)的企業(yè)中使用分步法的企業(yè)分別為96%、91%、92%、100%、75%。分步訂單法的主要特點(diǎn)包括：（1） 成本計(jì)算對(duì)象最終是大批量生產(chǎn)的產(chǎn)品，但必須借助于各生產(chǎn)步驟或部門這些“中間性成本對(duì)象”的成本的計(jì)算。（2） 由于產(chǎn)品生產(chǎn)過程是連續(xù)的，因此，在期末計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)必然有在制品存貨。在制品存貨是未完工產(chǎn)品，為計(jì)算產(chǎn)品成本，又必須將未完工產(chǎn)品折算成完工產(chǎn)品，即所謂“約當(dāng)產(chǎn)量”。 （3）部門生產(chǎn)報(bào)告（Department Production Report）正像訂單法中的成本計(jì)算單一樣，是分步法最重要的成本文件。 （二）分步法的原理 顧名思義，分步法是與產(chǎn)品生產(chǎn)步驟以及按生產(chǎn)步驟設(shè)置的部門有密切的關(guān)系。就大批量、連續(xù)生產(chǎn)的制造企業(yè)來說，產(chǎn)品生產(chǎn)有兩種方式：連續(xù)式（Sequential）和平行式（Parallel）。圖表1410描述了一家石油化工廠的生產(chǎn)步驟，是一種典型的平行式生產(chǎn)：從基本原材料——原油投入開始，經(jīng)過原油提煉分成汽油和潤滑油，汽油最終變?yōu)樾镣?，而潤滑油則變?yōu)樗芰?。辛烷和塑料是平行生產(chǎn)的產(chǎn)品。但是如果我們假定該廠只生產(chǎn)辛烷（當(dāng)然，也可假定只生產(chǎn)塑料），那么，從基本原材料投入開始，依次到部門3，是生產(chǎn)辛烷的生產(chǎn)步驟，完全可以看成連續(xù)式生產(chǎn)。用圖表1410也可以說明連續(xù)式生產(chǎn)。圖表1410 分步法原理部門1原油提煉部門4潤滑油部門2汽油部門3辛烷部門5塑料產(chǎn)成品料工費(fèi)投入料工費(fèi)投入料工費(fèi)投入料工費(fèi)投入料工費(fèi)投入基本原材料投入產(chǎn)成品 圖表1410說明成本發(fā)生情況。繼續(xù)假定只生產(chǎn)辛烷，那么，從圖表1410就可以明顯的看出：辛烷的成本應(yīng)該等于投入的基本原材料成本在依次加上原油提煉、汽油和辛烷三個(gè)步驟投入的料工費(fèi)。從成本計(jì)算的程序看首先要計(jì)算產(chǎn)品在每一個(gè)步驟的成本，然后如何計(jì)算最終產(chǎn)品——辛烷的成本，可以采用兩種方法：一是逐步結(jié)轉(zhuǎn)法，即基本原材料成本轉(zhuǎn)入原油提煉，加上原油提煉步驟發(fā)生的料工費(fèi)，求出原油提煉的成本；然后原油提煉成本轉(zhuǎn)入汽油提煉步驟，加上汽油提煉的料工費(fèi)，求出汽油的成本；再將汽油成本轉(zhuǎn)入辛烷生產(chǎn)步驟，加上辛烷生產(chǎn)的料工費(fèi)，最終求出辛烷的總成本。二是平行結(jié)轉(zhuǎn)法，即分別計(jì)算每個(gè)步驟發(fā)生的成本（料工費(fèi)），然后將每個(gè)步驟發(fā)生的成本加總，便求出最終產(chǎn)品——辛烷的總成本。不言而喻，分步法最基本的是計(jì)算每一個(gè)步驟的成本，而最典型的又是按逐步結(jié)轉(zhuǎn)法計(jì)算每一個(gè)步驟的成本。由于制造企業(yè)中的生產(chǎn)部門基本上按生產(chǎn)步驟設(shè)置，因而計(jì)算一個(gè)生產(chǎn)步驟的成本與計(jì)算一個(gè)部門的成本，具有相同的意義。因此，接下去，我們將集中在一個(gè)部門，介紹分步法，特別是其中的約當(dāng)產(chǎn)量計(jì)算、在制品成本計(jì)算和生產(chǎn)報(bào)告。（三）計(jì)算過程 這里我們將采用三個(gè)案例來說明分步法的應(yīng)用過程?！景咐?】全球機(jī)械制造公司的裝配車間裝配一種特殊油泵。2003年3月1日無任何存貨，截止到3月31日投產(chǎn)并測試車間的油泵為400只，其他相關(guān)資料如下：油泵的生產(chǎn)情況 （只） 期初在制品（3月1日）0 3月份投產(chǎn)數(shù)量400 3月份完工并轉(zhuǎn)出的數(shù)量400 期末在制品（3月31日）0油泵的成本發(fā)生情況（元） 3月份發(fā)生的直接材料成本32,000 3月份發(fā)生的轉(zhuǎn)換成本24,000 3月份裝配車間發(fā)生的總成本56,000 這是一個(gè)期初和期末都無在制品的案例。其中的轉(zhuǎn)換成本（Conversion Cost）是指直接人工和制造費(fèi)用之和。引進(jìn)這個(gè)概念，主要為了更加簡明地說明分步法的應(yīng)用。由于期初期末都沒有在制品，因此，總成本就是3月份發(fā)生的總成本，即56,000元；單位成本也容易計(jì)算，用總成本除以3月份完工并轉(zhuǎn)出的數(shù)量（56000247。400 = 140元）便可求得，或者按下列方式： 單位產(chǎn)品直接材料成本（32000247。400）80元單位產(chǎn)品轉(zhuǎn)換成本（24000247。400）60元裝配車間單位產(chǎn)品成本140元 【案例3】在案例2的基礎(chǔ)上，增加期末在制品。相關(guān)資料如下： 油泵的生產(chǎn)情況 （只） 期初在制品（3月1日）0 3月份投產(chǎn)數(shù)量400 3月份完工并轉(zhuǎn)出的數(shù)量175 期末在制品（3月31日）225油泵的成本發(fā)生情況（元） 3月份發(fā)生的直接材料成本32,000 3月份發(fā)生的轉(zhuǎn)換成本18,600 3月份裝配車間發(fā)生的總成本50,600225只期末在制品是部分完工的油泵，其中直接材料為投產(chǎn)是全部投入，完工100%，轉(zhuǎn)換成本比較均勻地發(fā)生，平均完工程度為60%。 與案例2比較，在案例3條件下計(jì)算油泵的成本會(huì)遇到什么新問題呢？新問題是：我們不能用本期發(fā)生的總成本直接除以完工并轉(zhuǎn)出的油泵數(shù)量求得油泵的單位成本。因?yàn)楸酒诎l(fā)生的成本既用在完工并轉(zhuǎn)出的油泵上，也用在上未完工的在制油泵上，而一只在制的油泵與一只完工的油泵是不相同的。解決的方法就是將在制品折算成完工產(chǎn)品，即計(jì)算所謂的“約當(dāng)產(chǎn)量”。然后用本期發(fā)生的總成本除以約當(dāng)產(chǎn)量，求出油泵的單位成本，計(jì)算過程如圖表1411和圖表1412。 圖表1411：約當(dāng)產(chǎn)量計(jì)算表項(xiàng)目實(shí)物數(shù)量約當(dāng)產(chǎn)量直接材料轉(zhuǎn)換成本期初在制品（3月1日）0本期投產(chǎn)400待核算數(shù)量400本期完工并轉(zhuǎn)出的數(shù)量175175175期末在制品（3月31日）（直接材料完工100%，轉(zhuǎn)換成本完工60%）225225*135**應(yīng)核算數(shù)量400400310 * 225100% = 225（只）。 **22560% = 135（只）從圖表1411可以看到本期投產(chǎn)的400只油泵，從直接材料方面看確實(shí)是400只，但從轉(zhuǎn)化成本方面看只是完成了310只。這樣，如果計(jì)算油泵的單位成本，只能將直接材料成本和轉(zhuǎn)換成本分開計(jì)算，才是合理的。圖表1412系統(tǒng)地說明了油泵的單位成本和總成本以及在制品成本的計(jì)算。 圖表1412：產(chǎn)品成本和在制品成本計(jì)算表項(xiàng)目生產(chǎn)成本直接材料轉(zhuǎn)換成本本期發(fā)生的成本（元）50,60032,00018,600約當(dāng)產(chǎn)量400310單位成本（元）8060本期完工并轉(zhuǎn)出的成本（175只）24,500（17580）（17560）期末在制品（225只）： 直接材料18,000（22580） 轉(zhuǎn)換成本8,100（22560） 期末在制品總成本26,100應(yīng)核算總成本50,600 圖表1412提供了油泵的單位成本（80 + 60 = 140元）、完工油泵的總成本（24,500元）和在制油泵的總成本（26,100元）。 【案例4】在案例3的基礎(chǔ)上增加期初在制品，可以看成案例3下個(gè)月即4月份的情況。相關(guān)資料如下：油泵的生產(chǎn)情況 （只） 期初在制品（4月1日）（直接材料完工100%； 轉(zhuǎn)換成本完工60%）225 3月份投產(chǎn)數(shù)量275 3月份完工并轉(zhuǎn)出的數(shù)量400 期末在制品（4月30日）（直接材料完工 100%；轉(zhuǎn)換成本完工50%）100油泵的成本發(fā)生情況（元） 期初在制品成本（其中：直接材料為18,000； 轉(zhuǎn)換成本為8,100元）26,100 4月份發(fā)生的直接材料成本19,800 4月份發(fā)生的轉(zhuǎn)換成本16,380 4月份待核算總成本62,280 與案例3相比，案例4增加了期初在制品。由此派生的問題是期初在制品的一部分工作在上月已經(jīng)完成，從而一部分成本已經(jīng)發(fā)生。反過來說，本期內(nèi)將這些在制品變成完工產(chǎn)品只需要投入部分工作，從而發(fā)生部分成本。那么，在計(jì)算成本的過程中如何處理這種情況呢？我們可以采用兩種方法：一是假定本期與上期在單位成本方面相等，將期初的在制品當(dāng)作本期投產(chǎn)的數(shù)量，其成本當(dāng)作本期發(fā)生的成本，那么，問題實(shí)際上轉(zhuǎn)化成與案例3一樣的情形，即