【文章內(nèi)容簡介】 收綜合治理缺乏應(yīng)有的力度，一定程度上亦會(huì)提高稅收執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。比如工商局在處理工商登記過程中，沒有依據(jù)要求進(jìn)行驗(yàn)資，因此使得地稅系統(tǒng)的納稅人政策性審批或稅務(wù)登記等過程出現(xiàn)不正確的導(dǎo)向，造成一定的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。（4）納稅不遵從納稅遵從是標(biāo)志著征納雙方在經(jīng)濟(jì)和政治關(guān)系中是否處于和諧狀態(tài)的重要指標(biāo)，而納稅不遵從必然會(huì)給地稅部門執(zhí)法帶來潛在的風(fēng)險(xiǎn)。就實(shí)際情況來看，引發(fā)納稅不遵從的原因可以概括為下列三點(diǎn)：各種歷史原因。由于儒家思想的作用，以及中國長期以來的封建社會(huì)對賦稅的橫征暴斂現(xiàn)象嚴(yán)重，人們一直存有輕稅思想。大家對稅收的認(rèn)知由于傳統(tǒng)與歷史文化的影響而產(chǎn)生偏差，亦使得許多人對納稅具有畏懼心理，將稅收當(dāng)做是一種負(fù)擔(dān)，產(chǎn)生了類似于本能的排斥，沒有形成良好的納稅環(huán)境，使得民眾對納稅無法遵從。 缺乏公平感等方面原因的影響。納稅人唯有從本身出發(fā)認(rèn)為稅收制定科學(xué)、合理，才會(huì)自覺履行納稅義務(wù)；假設(shè)他們覺得自身獲得的服務(wù)或公共產(chǎn)品與支付的稅收是不一致的，也就是稅負(fù)不公正，為了改變或降低此類社會(huì)公平感的失衡，他們常常會(huì)出現(xiàn)納稅不遵從行為。所以，讓其遵從的前提之一就是公平。長期以來，稅收理論嚴(yán)重忽略了納稅人的正當(dāng)權(quán)益，對政府的權(quán)力太過注重，過于追求納稅的無償性與強(qiáng)制性，在此類思想的指導(dǎo)下，納稅人在征納關(guān)系中等于是弱勢群體，在心理上逐漸失去平衡，同時(shí)，實(shí)際執(zhí)法過程中，執(zhí)法人員常常將大量人為的主觀因素融入其中，使得納稅人感覺不夠公正，促進(jìn)了納稅不遵從行為的產(chǎn)生。征納雙方信息不對稱導(dǎo)致納稅不遵從。國內(nèi)稅收涉及到的法律體系十分復(fù)雜，一方面是稅制改革過程中推出的各種新規(guī)定、新政策，另一方面是各種形式的政策、法規(guī)和法律等，盡管納稅人都需要掌握一定的稅收知識(shí)，然而其取得的知識(shí)常常都是片面的，雙方從知識(shí)結(jié)構(gòu)上就出現(xiàn)了信息不對稱問題。此外，納稅人不會(huì)將企業(yè)運(yùn)行的所有狀況均匯報(bào)至稅務(wù)部門，稅務(wù)部門在審查納稅人資料過程中，一般將審查的要點(diǎn)放在材料是不是齊備，他們納稅申報(bào)資料要不要及時(shí)報(bào)送等方面，對于有關(guān)資料的是不是真實(shí)缺乏有效管理，因此使得稅務(wù)部門對他們實(shí)際的生產(chǎn)經(jīng)營狀況的了解不全面，納稅人不難對有關(guān)信息進(jìn)行隱瞞，這就給他們最后的不遵從行為埋下了安全隱患。此外，稅務(wù)部門和銀行、國土、住建、工商等單位間也有信息不對稱問題，導(dǎo)致處于納稅一線的工作人員無法及時(shí)全面了解有關(guān)信息，使得納稅人可以對涉稅信息進(jìn)行隱瞞；和法院、檢察院以及公安機(jī)關(guān)等相比也有信息不對稱問題，不能形成良好的綜合執(zhí)法環(huán)境，沒有對稅收不遵從行為形成執(zhí)法打擊的合力。目前，地稅系統(tǒng)由于缺乏監(jiān)督力度、執(zhí)法責(zé)任不清晰、監(jiān)督機(jī)制不完善等問題導(dǎo)致的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)十分明顯，概括起來基本包括以下三點(diǎn)：（1）監(jiān)督機(jī)制不健全 濫用權(quán)力的主要原因就是相關(guān)的監(jiān)督機(jī)制不夠完善。財(cái)政監(jiān)督的主要內(nèi)容之一是稅務(wù)監(jiān)督，我國財(cái)政收入的基本來源就是稅收。監(jiān)督執(zhí)法者本身的活動(dòng)、監(jiān)督納稅人，這是監(jiān)督的兩個(gè)方面。因?yàn)樾袨槿嗽跊Q策過程中會(huì)產(chǎn)生預(yù)期成本與利益，唯有收益高于成本的情況下才會(huì)行動(dòng)，風(fēng)險(xiǎn)愈低，產(chǎn)生的收益愈高，其動(dòng)機(jī)愈強(qiáng)；在風(fēng)險(xiǎn)提高至一定會(huì)出現(xiàn)嚴(yán)重后果并被懲罰的程度后，即便是收益較大，人們也不會(huì)去冒險(xiǎn)。所以，必須科學(xué)設(shè)計(jì)的稅收執(zhí)法權(quán)監(jiān)督模式，提高違法成本，從而減少有關(guān)人員心存僥幸的問題，減少稅收執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)和違紀(jì)違法行為。當(dāng)前，從形式和內(nèi)容兩個(gè)方面來分析，均可以發(fā)現(xiàn)地稅部門的執(zhí)法監(jiān)督還有不少需要改進(jìn)的地方，概括起來可以分為以下六點(diǎn)：第一，由何人對落實(shí)制度承擔(dān)責(zé)任問題定位不清晰，沒有切實(shí)可行的操作條款。其二，缺乏必要的規(guī)范化的監(jiān)督機(jī)制來約束執(zhí)法行為，事前與事中監(jiān)督基本是空白，通常都是采用事后監(jiān)督方式。其三，缺少完善的制定機(jī)制，比如行政措施與行政處罰備案制、規(guī)范性文件備案制，形成良好的對執(zhí)法不規(guī)范問題的發(fā)現(xiàn)機(jī)制等。第四，只是對執(zhí)法人員的工作時(shí)間內(nèi)的行為進(jìn)行監(jiān)督，并未將工作時(shí)間以外的違法問題的危險(xiǎn)期與多發(fā)期的行為列入監(jiān)管范疇。第五，在厘清有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)監(jiān)督職責(zé)與廉政職責(zé)之外，會(huì)產(chǎn)生一種明顯的不足，就是為了防止被上級單位追究責(zé)任，本部門領(lǐng)導(dǎo)在發(fā)現(xiàn)問題后有時(shí)會(huì)作出包庇行為，十分不利于監(jiān)督工作的開展。最后是處于監(jiān)督職位上的工作人員的素質(zhì)有較大差異性，因此帶來監(jiān)督效果上的巨大差異。（2）執(zhí)法責(zé)任不清，缺乏有效監(jiān)管 在國內(nèi)主流文化中，對于個(gè)人道德等方面的的責(zé)任十分關(guān)注，不過該種責(zé)任帶有明顯的隨意性，其責(zé)任不夠清晰，十分寬泛。而現(xiàn)代管理思想則認(rèn)為，執(zhí)法者具有和他的職責(zé)對應(yīng)的待遇及權(quán)力，所以也要肩負(fù)起與本身受到待遇相稱的責(zé)任?！皼]有無義務(wù)的權(quán)力，同樣沒有無權(quán)利的義務(wù)”，這也是馬克思主義經(jīng)典作家所認(rèn)同的原則。權(quán)力必然要由特定的個(gè)人或組織所掌控，但是因?yàn)闀?huì)受到人的自利性的影響，所以常常會(huì)變?yōu)橹\取個(gè)人利于的方式。基于此問題，為了避免納稅人權(quán)益受到侵害，避免權(quán)力被濫用，國家在給予稅收工作者征管稅收工作權(quán)力之外，亦要對有關(guān)人員與稅務(wù)部門履行職責(zé)的程序、范圍等進(jìn)行限制。 由現(xiàn)在的稅收執(zhí)法工作情況來講，執(zhí)法權(quán)與立法權(quán)均掌握在稅務(wù)部門手中，表現(xiàn)在立法方面，過于注重納稅人的義務(wù)與稅務(wù)部門本身的權(quán)力，但是對于如何制約稅務(wù)部門與執(zhí)法人員的權(quán)力的規(guī)定卻不多。具體表現(xiàn)在強(qiáng)化扣繳義務(wù)人與納稅人違法行為的責(zé)任制約，但是對稅務(wù)部門以及稅務(wù)執(zhí)法者出現(xiàn)的消極或不行使執(zhí)法權(quán)的瀆職問題卻沒有形成有效制約。對稅收工作者出現(xiàn)的濫用稅務(wù)行政自由裁量權(quán)、“關(guān)系稅”、“人情稅”等問題缺乏嚴(yán)厲的、可操作的、行之有效的處罰制度，即造成了權(quán)責(zé)失衡問題。（3）缺乏良好的社會(huì)監(jiān)督機(jī)制 通過納稅人可以全面體現(xiàn)稅務(wù)部門執(zhí)法的結(jié)果，因此他們也是最容易監(jiān)督執(zhí)法狀況的群體。然而從實(shí)際情況來看，還沒有形成納稅人對稅務(wù)部門行政執(zhí)法行為實(shí)施監(jiān)督的制度，只在行政復(fù)議和訴訟中涉及到有關(guān)的問題。最可以發(fā)揮監(jiān)督作用的人不能夠發(fā)揮監(jiān)督作用，無法給稅收系統(tǒng)提出意見，更不利于促進(jìn)稅收系統(tǒng)依法治稅、加強(qiáng)監(jiān)督執(zhí)法。 （1）缺乏必要的防范風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)為了提高稅收執(zhí)法工作人員的防范風(fēng)險(xiǎn)的意識(shí)，地稅部門可以開展有關(guān)的宣傳教育活動(dòng)，然而，在實(shí)際工作中，很多執(zhí)法人員對于不當(dāng)執(zhí)法行為帶來的嚴(yán)重后果與風(fēng)險(xiǎn)缺乏正確的認(rèn)知，總覺得只要沒出現(xiàn)吃拿卡要或貪污賄賂等問題就可以。但是很多執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)就是因?yàn)閳?zhí)法時(shí)的過失所導(dǎo)致的，假設(shè)產(chǎn)生了嚴(yán)重后果，就要承擔(dān)刑事責(zé)任。（2）地稅執(zhí)法人員綜合素質(zhì)需要進(jìn)一步提高我國法制在逐步發(fā)展，對執(zhí)法工作人員素養(yǎng)的要求也在一步步提高。實(shí)際上，確保執(zhí)法工作的高質(zhì)高效的前提之一就是執(zhí)法者必須具備較高的素質(zhì)。執(zhí)法的最終結(jié)果亦會(huì)受到執(zhí)法人員素質(zhì)的顯著影響，同樣執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)也會(huì)受到其素質(zhì)的影響。但是，稅收執(zhí)法者的素質(zhì)有待于進(jìn)一步提高，尤其在基層地稅系統(tǒng)，人事管理較為寬松，“易進(jìn)難出”，稅務(wù)人員綜合素質(zhì)相比國稅系統(tǒng)有較大差距，同時(shí)因?yàn)槎悇?wù)專管員管戶制度的作用，行政管理相對人，如扣繳義務(wù)人、納稅人等通常沒有能力和稅務(wù)部門抗衡，導(dǎo)致很多地稅執(zhí)法者在缺乏正確的法律意識(shí)的前提下，就會(huì)出現(xiàn)“我做主”的錯(cuò)誤心態(tài)。即使是目前依法治稅逐漸發(fā)展當(dāng)下，很多地稅執(zhí)法工作者還是無法及時(shí)改變該種思想，常常會(huì)出現(xiàn)“人情稅”、“關(guān)系稅”、越權(quán)減免，當(dāng)征不征，以權(quán)代法，濫用權(quán)利、武斷執(zhí)法等現(xiàn)象；部分執(zhí)法者素質(zhì)較低，和自身崗位需要的專業(yè)技能素養(yǎng)等存在較大距離，使得需要辦理的工作沒有辦理或被遺漏；部分執(zhí)法人員缺乏良好的工作態(tài)度，工作不仔細(xì)，在沒有充分根據(jù)的前提下就開展具體行政行為，也有部分執(zhí)法者放棄執(zhí)法權(quán)，行政不作為，瀆職或失職，有的執(zhí)法者出現(xiàn)了徇私枉法問題，收取納稅如財(cái)物，以權(quán)謀私，缺乏必要的法律意識(shí)。這類現(xiàn)象對地稅部門行政執(zhí)法活動(dòng)的正常開展以及不斷發(fā)展造成了很大影響，導(dǎo)致納稅人與國家利益受到極大損失，也給行政訴訟、復(fù)議等留下空間。整體來看，執(zhí)法者的素質(zhì)有待于進(jìn)一步提高，造成不規(guī)范執(zhí)法等問題，這也是地稅部門出現(xiàn)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的最大誘因之一。（3）缺乏健全的激勵(lì)機(jī)制 發(fā)達(dá)國家的人力資本原理提出，人力資本可被視作個(gè)人資產(chǎn)的一部分。它只能夠由個(gè)人進(jìn)行轉(zhuǎn)讓或使用，它和自然的個(gè)體的人是密不可分的。所以，如果個(gè)人產(chǎn)權(quán)無法取得社會(huì)法權(quán)的認(rèn)可與保障時(shí)，其能夠利用本身實(shí)際上的控制權(quán)，對本身人力資源的使用通道進(jìn)行“關(guān)閉”，因此提高他人利用其人力資源的成本，與之有關(guān)的價(jià)值隨之減少。所以，為確保已有的人力資源可以最大程度地發(fā)揮作用，不僅要依靠監(jiān)督體制，也要認(rèn)可并重視人力資本價(jià)值個(gè)體專有這一特點(diǎn)，形成并落實(shí)與之相對應(yīng)的切合實(shí)際的獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰機(jī)制，在防止自利行為不斷擴(kuò)大的的基礎(chǔ)上，對本人更好地發(fā)揮主觀能動(dòng)性形成一定的外力刺激。地稅部門是國家權(quán)力機(jī)關(guān)的一個(gè)組成部分，長期以來否認(rèn)人力資本為本人所有，因此使得激勵(lì)與監(jiān)督機(jī)制無法產(chǎn)生良好效果。在我國的教育觀念中，嚴(yán)重忽視了“個(gè)人主義”的教育，過于強(qiáng)化“集體利益”。地稅系統(tǒng)實(shí)行垂直管理模式，和地方政府的聯(lián)系不大，個(gè)人升職的空間也較小，同時(shí)因?yàn)榈赖录?lì)機(jī)制缺乏有力的約束性等原因，目前的激勵(lì)制度實(shí)際上是無法引導(dǎo)地稅系統(tǒng)走向法制化、規(guī)范化管理道路的，同時(shí)人力資本也無法全面發(fā)揮作用，這是現(xiàn)在地稅部門執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)不斷提高的主要誘因之一。在如今計(jì)劃收入管理制度下，上級稅務(wù)機(jī)關(guān)考核下級單位、進(jìn)行獎(jiǎng)罰的主要指標(biāo)主要是其稅收計(jì)劃完成率。在此種背景下，有些經(jīng)濟(jì)較好區(qū)域的地稅機(jī)關(guān)將本年度計(jì)劃完成后，常常會(huì)減小征管力度，甚至示意企業(yè)停止申報(bào)納稅，降低下年稅收任務(wù)基數(shù)。與之形成鮮明對比的是，經(jīng)濟(jì)條件落后的地區(qū)，稅收系統(tǒng)不得不為了提高本地收入規(guī)模和提高政績而做出違法行為，如“以票引稅”、收取“空轉(zhuǎn)稅”、“過頭稅”、“寅吃卯糧”等。因此激化了征納雙方的矛盾，使得稅收根基逐漸失衡，大大提高了稅收執(zhí)法工作的風(fēng)險(xiǎn)，也不利于征管稅收質(zhì)量的提升。第四章 基層地稅系統(tǒng)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)案例分析 D地方稅務(wù)局與C公司基本情況D地方稅務(wù)局坐落于E市南部，轄區(qū)內(nèi)有儲(chǔ)量達(dá)2800億立方米的天然氣，產(chǎn)量占世界總產(chǎn)量40%的優(yōu)質(zhì)螺旋藻以及有著世界“軟黃金”美譽(yù)的阿爾巴斯白山羊絨。全局內(nèi)設(shè)6個(gè)科室、信息中心和6個(gè)派出機(jī)構(gòu)，現(xiàn)有在職職工55人。負(fù)責(zé)對轄區(qū)內(nèi)五千余戶企業(yè)、個(gè)體戶及轄區(qū)內(nèi)的所得稅、房土兩稅、耕地占用稅等地方稅種，以及社保費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)等行政事業(yè)性收費(fèi)的征收管理工作。C油田公司是隸屬于中石油（PetrolChina）的地區(qū)性油田公司，總部設(shè)在陜西省西安市，主要工作區(qū)域是中國第二大盆地“鄂爾多斯盆地”?？碧娇偯娣e逾37萬平方公里，橫跨內(nèi)蒙、陜、甘、寧、晉等五省區(qū)。長慶油田公司的主營業(yè)務(wù)是在鄂爾多斯盆地及其周圍進(jìn)行石油、天然氣以及伴生資源與非油氣資源的勘探開發(fā)、油氣運(yùn)輸和油氣產(chǎn)品銷售等等。，包含7個(gè)盆地，跨越5省區(qū)，占中石油總礦產(chǎn)資源登記面積的14%，位居第二位。鄂爾多斯盆是我國第二大沉積盆地，其中耕地面積約一萬八千余公頃。該地區(qū)土地遼闊，石油、天然氣等礦產(chǎn)資源豐富，自1905年中國第一口油井——“延長油礦”在陜北成功鉆探以來，已經(jīng)經(jīng)歷了超過一個(gè)世紀(jì)的勘探，可謂勘探歷史悠久。然而因盆地天然氣大規(guī)?？碧?、開發(fā)比較滯后，對天然氣勘探來說，仍可以算是一個(gè)新的地區(qū)，蘇里格氣田、烏審氣田、榆林氣田、靖邊氣田、大牛地氣田等千億級儲(chǔ)量大氣田都發(fā)現(xiàn)于上世紀(jì)90年代。因此，鄂爾多斯盆地天然氣工業(yè)發(fā)展極具潛力。 C公司耕地占用稅稽查案情介紹2008年至2013年期間，C公司在E市D旗轄區(qū)進(jìn)行鉆井（指初步探明有油氣資源后，通過鉆具對底層鉆孔，然后用套、油管聯(lián)接并向下延伸到油氣水層，并將油氣水分離出來的過程）、油氣集輸建設(shè)（就是為了收集油氣井中的原油天然氣，開展的初步加工并輸送而建立的集氣站、運(yùn)輸管線、井（平）臺(tái)、增壓站等等設(shè)施）、油田基本建設(shè)（指油氣田內(nèi)部的道路、碼頭、指揮場所等等設(shè)施的建設(shè)）等生產(chǎn)建設(shè)活動(dòng)。2014年5月，D地稅局稽查分局對C公司2008年至2013年間在D旗所屬各蘇木、鄉(xiāng)、鎮(zhèn)進(jìn)行生產(chǎn)建設(shè)所涉及耕地占用稅進(jìn)行了稽查?；榻Y(jié)果認(rèn)定，C公司在D旗區(qū)占用耕地、林地、牧草地共計(jì)3500余萬平方米，未按規(guī)定申報(bào)繳納臨時(shí)耕地占用稅7億多元，數(shù)額特別巨大，加收滯納金5億多元，并處以應(yīng)納稅額5倍的罰款。C公司后來對D地稅局的稽查認(rèn)定產(chǎn)生了異議。首先是其在申請征借地過程中，E地稅已在用地審批書上簽字蓋章備案，并在《油氣田勘探開發(fā)項(xiàng)目集中審批單》上簽署了“已備案”、“同意施工”、“稅費(fèi)辦結(jié)”等字樣，認(rèn)可了土地征借，該公司并沒有過錯(cuò)和責(zé)任。二是企業(yè)嚴(yán)格按照土地管理部門的相關(guān)制度和流程，獲得臨時(shí)占用耕地批準(zhǔn)，具有完善的臨時(shí)用地審批手續(xù)，同時(shí)支付了水土流失補(bǔ)償費(fèi)、水土流失防治費(fèi)、植被恢復(fù)費(fèi)、草原養(yǎng)護(hù)費(fèi)等土地恢復(fù)費(fèi)資金。三是企業(yè)在將植被恢復(fù)費(fèi)提交至本地林業(yè)部門、將草原養(yǎng)護(hù)費(fèi)提交至當(dāng)?shù)夭菰O(jiān)督管理局后分別和主管單位簽訂了“植被委托恢復(fù)協(xié)議”。根據(jù)《財(cái)政部、國家發(fā)展和改革委員會(huì)關(guān)于同意收取草原植被恢復(fù)費(fèi)有關(guān)問題的通知》和《森林植被恢復(fù)費(fèi)征收使用管理暫行辦法》等相關(guān)規(guī)定，草原及林業(yè)行政主管部門應(yīng)組織實(shí)施草原和林地的恢復(fù)工作。但企業(yè)積極履行社會(huì)責(zé)任，自行組織專業(yè)單位逐年對臨時(shí)占地（牧草地及林地等）實(shí)施了復(fù)墾和恢復(fù)。完工后，委托第三方專業(yè)機(jī)構(gòu)對地貌和植被恢復(fù)進(jìn)行監(jiān)理。油氣田開發(fā)項(xiàng)目所涉臨時(shí)用地恢復(fù)工作已在《耕地占用稅暫行條例》規(guī)定期限內(nèi)完成，達(dá)到了《條例》立法的初衷與目的。D地稅局未采納企業(yè)的申訴理由，堅(jiān)持認(rèn)定意見并向C公司下達(dá)了責(zé)令限期改正通知書以及稅務(wù)處理決定書。2014年6月，C公司按照D地稅局繳納了耕地占用稅，并且沒有提出行政復(fù)議申請。隨后，企業(yè)以同林業(yè)管理部門簽訂的《植被委托恢復(fù)協(xié)議》，和有關(guān)部門簽署的《防風(fēng)固沙施工合同》為根據(jù)，論證本公司臨時(shí)占用耕地已于《暫行條例》要求的時(shí)限范圍內(nèi)恢復(fù)原狀，向地稅部門申請退稅，但稅務(wù)機(jī)關(guān)以《耕地占用稅暫行條例》未明確規(guī)定退稅部門與退稅程序?yàn)橛?，未予辦理退稅。2014年8月，C公司將《C公司關(guān)于臨時(shí)借地耕地占用稅的請示》送達(dá)E市人民政府，申請退還地貌已恢復(fù)原狀的臨時(shí)借地耕地占用稅。E市地稅局出具《關(guān)于C公司臨時(shí)占地的耕地占用稅退稅意見》：“由于該項(xiàng)稅收已入所涉旗區(qū)國庫，我局意見為：由所涉旗區(qū)政府組織組織有關(guān)單位作出驗(yàn)收，假設(shè)合格并通過，依據(jù)規(guī)定辦理退稅。而且市府秘書長批示：“擬同意地稅局意見，轉(zhuǎn)相關(guān)旗政府辦理?！备鶕?jù)市府批示，C公司向相關(guān)旗區(qū)地稅局和旗人民政府提交了退稅申請，但相關(guān)部門至今未對臨時(shí)用地地貌恢復(fù)情況進(jìn)行驗(yàn)收，也未向企業(yè)明確退稅程序。2014年9月，內(nèi)蒙古自治