【文章內(nèi)容簡介】 交易提前確認(rèn)尚未實(shí)現(xiàn)的收入或不確認(rèn)已實(shí)現(xiàn)的收入資本性支出與收益性支出劃分差錯第二節(jié) 會計(jì)政策變更n 會計(jì)政策變更的條件法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計(jì)制度等要求變更會計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計(jì)信息n 不屬于會計(jì)政策變更的情況本期發(fā)生的交易或者事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計(jì)政策對初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項(xiàng)采用新的會計(jì)政策n 會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的劃分n 會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的劃分基礎(chǔ)以會計(jì)確認(rèn)是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)以計(jì)量基礎(chǔ)是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)以列報(bào)項(xiàng)目是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)根據(jù)會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)和列報(bào)項(xiàng)目所選擇的、為取得與該項(xiàng)目有關(guān)的金額或數(shù)值所采用的處理方法，不是會計(jì)政策，而是會計(jì)估計(jì)，其相應(yīng)的變更是會計(jì)估計(jì)變更n 劃分會計(jì)政策變更和會計(jì)估計(jì)變更的方法分析并判斷該事項(xiàng)是否涉及會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)選擇或列報(bào)項(xiàng)目的變更當(dāng)至少涉及上述一項(xiàng)劃分基礎(chǔ)變更的，該事項(xiàng)是會計(jì)政策變更不涉及上述劃分基礎(chǔ)變更時(shí)，該事項(xiàng)可以判斷為會計(jì)估計(jì)變更n 會計(jì)政策變更的會計(jì)處理方法法定變更，按照國家相關(guān)會計(jì)規(guī)定執(zhí)行自愿變更追溯調(diào)整法未來適用法n 追溯調(diào)整法的含義是指對某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會計(jì)政策，視同該項(xiàng)交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)即采用變更后的會計(jì)政策，并以此對財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。n 追溯調(diào)整法的運(yùn)用步驟計(jì)算會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)編制相關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄調(diào)整列報(bào)前期最早期初財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目及其金額附注說明n 會計(jì)政策變更累積影響數(shù)的含義n 是指按照變更后的會計(jì)政策對以前各期追溯計(jì)算的列報(bào)前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。n 會計(jì)政策變更累積影響數(shù)的計(jì)算n 以下二者之差在變更會計(jì)政策當(dāng)期，按變更后的會計(jì)政策對以前各期追溯計(jì)算，所得到列報(bào)前期最早期初留存收益金額在變更會計(jì)政策當(dāng)期，列報(bào)前期最早期初留存收益金額n 會計(jì)政策變更累積影響數(shù)的計(jì)算步驟根據(jù)新會計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)計(jì)算兩種會計(jì)政策下的差異計(jì)算差異的所得稅影響金額確定前期中的每一期的稅后差異計(jì)算會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)例1：2006年12月31日，甲公司購入一臺不需安裝即可投入使用的固定資產(chǎn)，取得成本為15萬元。甲公司對該固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)使用年限為5年，無凈殘值。2009年由于市場環(huán)境發(fā)生變化，甲公司決定自2009年1月1日起對該固定資產(chǎn)的折舊方法改為年數(shù)總和法，甲公司保存的會計(jì)資料比較齊備，可以通過會計(jì)資料追溯計(jì)算。假設(shè)甲公司適用所得稅稅率為25％。按照新的會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，該事項(xiàng)前后采用的兩種折舊方法都是以歷史成本作為計(jì)量基礎(chǔ)，對該事項(xiàng)的會計(jì)確認(rèn)和列報(bào)項(xiàng)目也未發(fā)生變更，只是固定資產(chǎn)折舊、固定資產(chǎn)凈值等相關(guān)金額發(fā)生變化。因此，該事項(xiàng)屬于會計(jì)估計(jì)變更。例2：宏遠(yuǎn)股份有限公司2005年以450萬元的價(jià)格從股票市場購入A上市公司的股票，其投資目的為賺取二級市場差價(jià)（不考慮相關(guān)交易費(fèi)用的影響），2007年1月1日之前宏遠(yuǎn)股份有限公司對持有的這家上市公司的股票按照成本與市價(jià)孰低法進(jìn)行計(jì)量。從2007年起對其以交易為目的從股票市場購入的股票由成本與市價(jià)孰低改為公允價(jià)值計(jì)量，該公司保存的會計(jì)資料比較齊備，可以通過會計(jì)資料追溯計(jì)算。假設(shè)所得稅稅率為25％。該公司按凈利潤的10％提取法定盈余公積，按凈利潤的5％提取任意盈余公積。宏遠(yuǎn)股份有限公司總股本為5 000萬股。宏遠(yuǎn)股份有限公司2007年12月31日的比較財(cái)務(wù)報(bào)表最早期初為2006年1月1日。兩種方法計(jì)量的交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值比較表單位：萬元 會計(jì)政策 時(shí)間成本市價(jià)成本與市價(jià)孰低公允價(jià)值450510450510450530450530改變交易性金融資產(chǎn)計(jì)量方法后的累積影響數(shù)計(jì)算表單位：萬元年度公允價(jià)值成本與市價(jià)孰低稅前差異所得稅影響累積影響數(shù)20055104506015452006530450802060調(diào)整分錄2006年年初有關(guān)項(xiàng)目調(diào)整會計(jì)政策變更累積影響數(shù)借：交易性金融資產(chǎn) 60 貸：利潤分配——未分配利潤 45 遞延所得稅負(fù)債 15調(diào)整利潤分配借：利潤分配——未分配利潤 * 貸：盈余公積 *＝（4515％）調(diào)整分錄2007年年初有關(guān)項(xiàng)目調(diào)整交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn) 80 貸：利潤分配——未分配利潤 60 遞延所得稅負(fù)債 20調(diào)整利潤分配借：利潤分配——未分配利潤 9* 貸：盈余公積 9*9＝（6015％）n 財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和重述（財(cái)務(wù)報(bào)表略）n 資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整調(diào)增2006年交易性金融資產(chǎn)年初數(shù)60萬元；調(diào)增2006年度遞延所得稅負(fù)債15萬元；；。調(diào)增2007年交易性金融資產(chǎn)年初數(shù)80萬元；調(diào)增2007年度遞延所得稅負(fù)債20萬元；調(diào)增盈余公積9萬元；調(diào)增未分配利潤51萬元。n 利潤表項(xiàng)目的調(diào)整調(diào)增2006年公允價(jià)值變動收益20萬元；調(diào)增2006年所得稅費(fèi)用5萬元；調(diào)增2006年凈利潤15萬元；。n 所有者權(quán)益變動表項(xiàng)目的調(diào)整調(diào)增會計(jì)政策變更項(xiàng)目中盈余公積2006年9萬元；調(diào)增未分配利潤2006年51萬元，所有者權(quán)益合計(jì)上年金額60萬元。n 未來適用法的定義是指將變更后的會計(jì)政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項(xiàng)；或者在會計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期和未來期間確認(rèn)會計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)的方法。n 未來適用法的適用條件在當(dāng)期期初確定會計(jì)政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理n 未來適用法的特點(diǎn)僅影響變更當(dāng)期影響變更當(dāng)期和未來期間 例3：乙公司原對發(fā)出存貨采用后進(jìn)先出法，由于采用新準(zhǔn)則，按其規(guī)定，公司從2007年1月1日起改用先進(jìn)先出法。2007年1月1日存貨的價(jià)值為250萬元，公司當(dāng)年購入存貨的實(shí)際成本為1 800萬元，2007年12月31日按先進(jìn)先出法計(jì)算確定的存貨價(jià)值為450萬元，當(dāng)年銷售額為2 500萬元，假設(shè)該年度其他費(fèi)用為120萬元，所得稅稅率為25％。2007年12月31日按后進(jìn)先出法計(jì)算的存貨價(jià)值為220萬元。當(dāng)期凈利潤的影響數(shù)計(jì)算表單位：萬元項(xiàng)目先進(jìn)先出法后進(jìn)先出法營業(yè)收入2 5002 500 減：營業(yè)成本1 6001 830 減：其他費(fèi)用120120利潤總額780550 減：所得稅費(fèi)用195凈利潤585差額n 會計(jì)政策變更的會計(jì)處理方法的選擇n 法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計(jì)制度等要求變更的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別按以下情況進(jìn)行處理國家發(fā)布相關(guān)的會計(jì)處理辦法，則按照國家發(fā)布的相關(guān)會計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理國家沒有發(fā)布相關(guān)的會計(jì)處理辦法，則采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會計(jì)處理n 將會計(jì)政策變更累積影響數(shù)調(diào)整列報(bào)前期最早期初留存收益，其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額和列報(bào)前期披露的其他比較數(shù)據(jù)也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整n 會計(jì)政策變更的會計(jì)處理方法的選擇（續(xù)）n 確定對列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會計(jì)政策 n 在當(dāng)期期初確定會計(jì)政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理n 應(yīng)用追溯調(diào)整法或追溯重述法的累積影響數(shù)不能確定；n 應(yīng)用追溯調(diào)整法或追溯重述法要求對管理層在該期當(dāng)時(shí)的意圖作出假設(shè)；n 應(yīng)用追溯調(diào)整法或追溯重述法要求對有關(guān)金額進(jìn)行重大估計(jì)，并且不可能將提供有關(guān)交易發(fā)生時(shí)存在狀況的證據(jù)和該期間財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的信息與其它信息客觀地加以區(qū)分。n 會計(jì)政策變更的信息披露會計(jì)政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因當(dāng)期和各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和調(diào)整金額無法進(jìn)行追溯調(diào)整的，說明該事實(shí)和原因以及開始應(yīng)用變更后的會計(jì)政策的時(shí)點(diǎn)、具體應(yīng)用情況第三節(jié) 會計(jì)估計(jì)變更n 會計(jì)估計(jì)變更的含義是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。n 會計(jì)估計(jì)變更的前提條件企業(yè)賴以進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化企業(yè)取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗(yàn)n 會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理方法n 未來適用法的含義在會計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期及以后期間，采用新的會計(jì)估計(jì)，不改變以前期間的會計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的報(bào)告結(jié)果。例4：宏遠(yuǎn)股份有限公司有一臺管理用設(shè)備，原始價(jià)值為10萬元，預(yù)計(jì)使用壽命為5年，無凈殘值，自2007年1月1日起按直線法計(jì)提折舊。2009年1月，由于新技術(shù)的發(fā)展等原因，需要對原預(yù)計(jì)使用壽命和凈殘值做出修正，修改后的預(yù)計(jì)使用壽命為4年，凈殘值仍為0元。假定稅法允許按變更后的折舊額在稅前扣除。該企業(yè)適用所得稅稅率為25％。n 2009年會計(jì)分錄：借：管理費(fèi)用 3 貸：累計(jì)折舊 3n 會計(jì)估計(jì)變更的信息披露會計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和原因會計(jì)估計(jì)變更對當(dāng)期和未來期間的影響數(shù)會計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因第四節(jié) 前期差錯更正n 前期差錯重要性的判斷是否足以影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量做出正確判斷n 前期差錯重要性的判斷標(biāo)準(zhǔn)性質(zhì)金額n 不重要的前期差錯的處理不需調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)，但應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目例5：宏遠(yuǎn)股份有限公司在2007年12月31日發(fā)現(xiàn)，一臺價(jià)值10萬元，應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)，并于2006年7月1日開始計(jì)提折舊的管理用設(shè)備，在2006年計(jì)入了當(dāng)期費(fèi)用。該公司固定資產(chǎn)折舊采用直線法，該資產(chǎn)估計(jì)使用年限為5年，假設(shè)不考慮凈殘值因素。n 2007年12月31日更正此差錯的會計(jì)分錄：借：固定資產(chǎn) 10 貸：管理費(fèi)用 7 累計(jì)折舊 3n 重要的前期差錯的處理追溯重溯法n 追溯重述法是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯時(shí)，視同該項(xiàng)前期差錯從未發(fā)生過，從而對財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。n 重要前期差錯更正的會計(jì)處理原則企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯確定前期差錯影響數(shù)不切實(shí)可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，也可以采用未來適用法企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù) 例6：宏遠(yuǎn)股份有限公司在2009年發(fā)現(xiàn)，2008年公司漏記一項(xiàng)固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用50萬元，但在所得稅申報(bào)表中扣除了該項(xiàng)折舊。假設(shè)2008年適用所得稅稅率為25％，無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。該公司按凈利潤的10％提取法定盈余公積，按凈利潤的5％提取任意盈余公積。該公司發(fā)行股票份額為5 000萬股。n 編制有關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄：n 補(bǔ)提折舊借：以前年度損益調(diào)整 50 貸：累計(jì)折舊 50n 調(diào)整遞延稅款借：遞延所得稅負(fù)債 貸：以前年度損益調(diào)整 n 將“以前年度損益調(diào)整”科目的余額轉(zhuǎn)入利潤分配借：利潤分配——未分配利潤 貸：以前年度損益調(diào)整 n 調(diào)整利潤分配有關(guān)數(shù)字借：盈余公積 貸：利潤分配——未分配利潤 n 前期差錯更正的信息披露前期差錯的性質(zhì)各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和更正金額無法進(jìn)行追溯重述的，說明該事實(shí)和原因以及對前期差錯開始進(jìn)行更正的時(shí)點(diǎn)、具體更正情況5 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)第一節(jié) 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)一、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的含義 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)，是指資產(chǎn)負(fù)債 表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的有利或不利事項(xiàng)。n 資產(chǎn)負(fù)債表日：資產(chǎn)負(fù)債表日是指會計(jì)年度末和會計(jì)中期期末。n 財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日 財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日是指董事會或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出的日期，通常是指對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容負(fù)有法律責(zé)任的單位和個(gè)人批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告對外公布的日期。n 有利事項(xiàng)和不利事項(xiàng) 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)包括有利事項(xiàng)和不利事項(xiàng)。二、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涵蓋的期間 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涵蓋的期間是自資產(chǎn)負(fù)債表日次日起至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日止的一段時(shí)間。 具體而言，資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涵蓋的期間應(yīng)當(dāng)包括： ；、實(shí)際報(bào)出之前又發(fā)生與資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)有關(guān)的事項(xiàng)，并由此影響財(cái)務(wù)報(bào)告對外公布日期的，應(yīng)以董事會或類似機(jī)構(gòu)再次批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告對外公布的日期為截止日期。n 例1某上市公司2007年的年度財(cái)務(wù)報(bào)告于2008年2月20日編制完成，注冊會計(jì)師完成年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作并簽署審計(jì)報(bào)告日期為2008年4月16日，董事會批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告對外公布的日期為2008年4月17日，財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)際對外公布的日期為2008年4月23日，股東大會召開日期為2008年5月10日。三、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的內(nèi)容（一）調(diào)整事項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，是指對資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進(jìn)一步證據(jù)的事項(xiàng)。企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，通常包括下列各項(xiàng)：（1）資產(chǎn)負(fù)債表日后訴訟案件結(jié)案，法院判決證實(shí)了企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在現(xiàn)實(shí)義務(wù)，需要調(diào)整原先確認(rèn)的與該訴訟案件相關(guān)的預(yù)計(jì)負(fù)債或確認(rèn)一項(xiàng)新負(fù)債；（2）資產(chǎn)負(fù)債表日后取得確鑿證據(jù)，表明某項(xiàng)資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)生了減值或者需要調(diào)整該項(xiàng)資產(chǎn)原先確認(rèn)的減值金額；（3）資產(chǎn)負(fù)債表日后進(jìn)一步確定了資產(chǎn)負(fù)債表日前購入資產(chǎn)的成本或售出資產(chǎn)的收入；（4）資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)現(xiàn)了財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊或差錯。n 例2甲公司因產(chǎn)品質(zhì)量問題被消費(fèi)者起訴。2007