【文章內(nèi)容簡介】 重大錯報可能沒有的到更正。對此，為了降低發(fā)生誤解的可能性，注冊會計師可以要求治理層提供書面聲明，說明已引起治理層注意的錯報沒有得到更正的原因。取得這種聲明的目的，在于以書面的形式確認(rèn)治理層已經(jīng)通過注冊會計師的溝通獲悉了改項錯報，并清楚地反映出該項錯報為什么沒有的單更正。但是，即使注冊會計師從治理層那里獲取了這種書面聲明，也并不能減輕注冊會計師對未更正錯報的影響形成結(jié)論的責(zé)任，即注冊會計師仍然必須柑橘該項錯報的性質(zhì)和金額，以及對財務(wù)報表整體的影響程度，獨立地決定是否應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計報告。（4）審計中發(fā)現(xiàn)的、根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為重大且與治理層履行財務(wù)報告過程監(jiān)督責(zé)任直接相關(guān)的其他事項。這些事項包括已更正的、含有已審計財務(wù)報表的文件中的其他信息存在的對事實的重大錯報或重大不一致。治理層并非全部參與管理時還應(yīng)當(dāng)直接溝通的事項。這類事項被稱為第二類溝通事項，是指審計準(zhǔn)則規(guī)定的除非治理層全部參與管理，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)與治理層直接溝通的事項。對于第一類溝通事項，無論治理層是否全部參與管理，注冊會計師均應(yīng)與治理層直接溝通。二在治理層并非全部參與管理的情況下，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)就此所處講的第二類溝通事項，直接與治理層溝通。當(dāng)然，如果治理層全部參與管理，再與治理層溝通第二類事項就沒有實際意義了。第二類溝通事項包括下列方面。（1）根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為需要提請治理層注意的管理層聲明。如果出現(xiàn)下列情形，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就管理層聲明中的相關(guān)事項提請治理層注意：①除管理層聲明之外的審計證據(jù)很少。管理層聲明是來自被審計單位內(nèi)部的審計證據(jù)，如果缺乏其他審計證據(jù)的佐證、其證明力往往較弱，此時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請治理層注意。②相關(guān)的會計處理可能會因被審計單位意圖的不同而不同。對于一些業(yè)務(wù)事項而言，被審計單位的意圖會影響業(yè)務(wù)的分類以及會計確認(rèn)、計量和報告。例如，購買有價證券的目的是為了只有至到期還是為了從短線交易中獲利，不同目的的會導(dǎo)致不同的會計處理。如有此類情形，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提醒治理層注意。③管理層對做出注冊會計要求的聲明很勉強(qiáng)。如果出現(xiàn)這種情形，可能表明管理層不太愿意就相關(guān)事項明確自己的立場和責(zé)任，其背后可能潛藏著導(dǎo)致財務(wù)報表重大錯報的風(fēng)險，因此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提醒治理層注意。④管理層聲明與其他審計證據(jù)不符。如果出現(xiàn)這種情形，可能表明管理層不可信，要么意味著其他審計證據(jù)有問題。在其他審計證據(jù)的證明力更強(qiáng)且相互印證時往往說明管理層聲明不實。因此，如果管理層聲明與其他審計證據(jù)不符，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提醒治理層注意。在某些情況下，例如，有充分的證據(jù)表明管理層聲明存在嚴(yán)重問題，或者就某一重要事項出管理層聲明外沒有其他審計證據(jù)等，注冊會計師應(yīng)當(dāng)向治理層提供完整的管理層聲明書副本。此時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)明確列示根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為需要提請治理層關(guān)注的事項，以便引起治理層的高度關(guān)注，并尋求進(jìn)一步適當(dāng)措施。（2）已與管理層討論或書面溝通的、審計中發(fā)現(xiàn)的重大事項。如果治理層并非全部產(chǎn)于管理，針對審計中發(fā)現(xiàn)的已與管理層討論或書面溝通的重大事項，注冊會計師應(yīng)當(dāng)直接與治理層溝通。這些事項包括：①管理層已更正的錯報。這些錯報雖然已經(jīng)更正，但是。相對于治理層監(jiān)督財務(wù)報告過程的職責(zé)而言，知悉這些已更正的錯報，對于治理層了解相關(guān)情況和采取相應(yīng)措施避免今后出現(xiàn)類似問題是有積極意義的。此外，發(fā)現(xiàn)并要求管理層更正這些錯報，是注冊會計師執(zhí)行審計工作的重要成果，有必要讓治理層了解。②對管理層就會計或?qū)徲嬍马椣蚱渌麑I(yè)人士進(jìn)行咨詢的關(guān)注。有時，管理層可能會就會計或?qū)徲嬍马椣蚱渌麑I(yè)人士（如其他注冊會計師）征詢意見。尤其是在管理層與注冊會計師就某些會計和審計問題的看法發(fā)生分歧時，管理層這么做的可能性更大。注冊會計師在審計過程中應(yīng)當(dāng)形成自己獨立的判斷，不應(yīng)受到這些專業(yè)咨詢意見的干擾。此外，這類情況一旦涉及其他注冊會計師，往往還會牽扯到注冊會計師職業(yè)道德守則中對同行的責(zé)任方面的有關(guān)要求。如果出現(xiàn)這類情況，注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注，并就此與治理層溝通。③管理層在首次委托或連續(xù)委托中，就會計準(zhǔn)則和審計準(zhǔn)則應(yīng)用、審計或其他服務(wù)費用與注冊會計師進(jìn)行的討論或書面溝通。讓治理層了解這些內(nèi)容，有利于注冊會計師更好地展開審計工作，也有利于治理層更好地履行監(jiān)督財務(wù)報告過程的職責(zé)。（五）注冊會計師的獨立性如果被審計單位是上市公司，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就獨立性與治理層直接溝通。這是因為，在上市公司審計中搶點注冊會計師的獨立性具有十分突出的重要意義，同時它也是治理層必須密切關(guān)注的重要問題。就注冊會計師的獨立性進(jìn)行溝通，溝通的適當(dāng)對象通常是上市公司的審計委員會，溝通的內(nèi)容包括：（1）就審計項目組成員、會計師事務(wù)所其他相關(guān)人員以及會計師事務(wù)所按照法律和職業(yè)道德守則的規(guī)定保持了獨立性做出聲明。這種聲明有助于治理層了解注冊會計師的獨立性，明確注冊會計師保持自身獨立性的責(zé)任。（2）根據(jù)職業(yè)判斷，注冊會計師認(rèn)為會計師事務(wù)所與被審計單位之間存在的可能影響?yīng)毩⑿缘乃嘘P(guān)系和其他事項，其中包括會計師事務(wù)所在財務(wù)報表涵蓋期間為被審計單位和受被審計單位控制的組成部分提供審計、非審計服務(wù)的收入總額。因為這些服務(wù)收費是判斷注冊會計師與被審計單位之間是否存在損害獨立性的利益沖突的重要參考。在就相關(guān)收費與治理層溝通時，應(yīng)將這些收費按照適當(dāng)?shù)姆绞胶侠矸诸悾员阒卫韺釉u估其對注冊會計師獨立性可能產(chǎn)生的影響。（3）為消除對獨立性的威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?，已?jīng)采取的相關(guān)防護(hù)措施?？赡軗p害獨立性的因素包括經(jīng)濟(jì)利益、自我評價、關(guān)聯(lián)關(guān)系和外界壓力等。會計師事務(wù)所從整體上維護(hù)獨立性的措施主要包括：會計師事務(wù)所的高級管理人員重視獨立性，并要求審計項目組成員保持獨立性；制定有關(guān)獨立性的政策和程序，包括識別損害獨立性的因素、評價損害的嚴(yán)重成都的以及采取相應(yīng)的防護(hù)措施；建立必要的監(jiān)督及懲戒機(jī)制以促使有關(guān)程序的單遵循；及時向所有高級管理人員和員工穿法有關(guān)政策和程序。在承辦具體審計業(yè)務(wù)時，維護(hù)獨立性的措施主要包括：安排審計項目組以外的注冊會計師進(jìn)行復(fù)核；定期輪換項目負(fù)責(zé)人及簽字注冊會計師；與被審計單位的治理層討論獨立性問題；向被審計單位的治理層告知服務(wù)性質(zhì)和收費范圍；制定確保審計項目組成員不代替被審計單位行使管理決策或承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任的政策和程序；將獨立性受到威脅的審計項目組成員調(diào)離項目組。當(dāng)維護(hù)措施不足以消除損害獨立性因素的影響或?qū)⑵浣抵量山邮芩綍r，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)拒絕承接業(yè)務(wù)或解除業(yè)務(wù)約定。如果被審計單位是非上市公司，當(dāng)可能涉及重大的公眾利益，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮上述針對上市公司的有關(guān)注冊會計師獨立性的溝通事項是否使用。銀行業(yè)飛銀行金融機(jī)構(gòu)、保險公司、公用事業(yè)、公益事業(yè)等領(lǐng)域的被審計單位，一般會涉及重大的公眾利益。此時，有利害關(guān)系的公眾可能會十分關(guān)注注冊會計師的獨立性。因此，注冊會計師判斷，確定是否需要就自身的獨立性與治理層進(jìn)行溝通。當(dāng)然，如果治理層的全體成員通過參與管理活動已經(jīng)知悉了相關(guān)情況，尤其是在注冊會計師及其所在的會計師事務(wù)所與被色很難機(jī)單位除了財務(wù)報表審計之外沒有其他往來時，就沒有必要與治理層就注冊會計師的獨立性進(jìn)行溝通。如果出現(xiàn)了違反與注冊會計師獨立性有關(guān)的職業(yè)道德守則的情形，注冊會計師應(yīng)當(dāng)盡早就該情形及已經(jīng)或擬財務(wù)的補(bǔ)救措施與治理層直接溝通，以便治理層了解相關(guān)的情況，評價因此可能帶來的后果，并決定是否必要采取相應(yīng)的措施。（六）要求和商定溝通的其他事項要求和商定溝通的其他是軒昂包括兩類，即法律法規(guī)和《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1151號——與治理層的溝通》（以下簡稱與治理層的溝通準(zhǔn)則）以外的其他審計準(zhǔn)則要求溝通的事項，以及與被審計單位治理層或管理層商定溝通的事項。要求溝通的其他事項。如果法律和其他審計準(zhǔn)則要求注冊會計師與治理層溝通特定事項，注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的要求予以溝通。商定溝通的其他事項。與治理層或管理層商定溝通的事項是指在法律法規(guī)和審計準(zhǔn)則的規(guī)定之外，注冊會計師與治理層或管理層特別商定予以溝通的事項。與治理層或管理層商定溝通的事項可能與治理層對財務(wù)報告過程的監(jiān)督責(zé)任相關(guān)（例如，治理層可能要求注冊會計師單獨就其正在使用的會計信息系統(tǒng)設(shè)計和使用中的問題進(jìn)行溝通），也可能與治理層的其他責(zé)任相關(guān)（例如，治理層可能要求注冊會計師單獨就銷售部門內(nèi)部控制的執(zhí)行情況進(jìn)行溝通）。在某些情況下，可能要求注冊會計師實施額外程序識別這些事項。例如，要求注冊會計師報告某一高級管理人員越權(quán)簽批的經(jīng)費開支，可能要求注冊會計師在正常的控制測試之外，專門針對該高級管理人員簽批的經(jīng)費開支單據(jù)進(jìn)行全面的權(quán)限控制檢查。在其他情況下，可能僅要求注冊會計師就財務(wù)報表審計中注意氮的某些特殊事項進(jìn)行溝通。注冊會計師與治理層或管理層商定溝通的事項，一般應(yīng)載入業(yè)務(wù)約定書中。（七）補(bǔ)充事項補(bǔ)充事項的內(nèi)容。通常，如果存在審計準(zhǔn)則為作要求但同時符合下列條件的事項，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將其作為補(bǔ)充事項與治理層溝通：（1）已引起注冊會計師注意的事項。注冊會計師沒有義務(wù)專門設(shè)計和執(zhí)行程序區(qū)發(fā)現(xiàn)和查找補(bǔ)充事項，但應(yīng)就已經(jīng)引起注冊會計師注意的一些補(bǔ)充事項與治理層進(jìn)行溝通。（2）根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為與治理層的責(zé)任關(guān)系重大，且管理層或其他人員尚未與治理層有效高通的事項。常規(guī)性的事項無需溝通，只有那些對于治理層對被審計單位的監(jiān)督（主要針對被審計單位的戰(zhàn)略方面和雨被審計單位的經(jīng)管責(zé)任相關(guān)的義務(wù)）而言很重要的事項才需要溝通。這些事項可能的例子包括：高級管理層未經(jīng)適當(dāng)授權(quán)做出的重大決策或行動，以及治理結(jié)構(gòu)或過程的重大失效。如果注冊會計師通過檢查相關(guān)的董事會會議記錄和紀(jì)要，認(rèn)為管理層就這些事項進(jìn)行的溝通有效并令人滿意，那么久不需要就他們直接與治理層溝通。補(bǔ)充事項的來源。補(bǔ)充事項可能是注冊會計師在財務(wù)報表審計中發(fā)現(xiàn)的，但與治理層對財務(wù)報告構(gòu)成的監(jiān)督并不直接相關(guān)的事項，如在審計過程中發(fā)現(xiàn)的未經(jīng)授權(quán)的決策；也可能是通過審計以外的其他方式注意到的事項，如通過媒體注意到的事項。就補(bǔ)充事項進(jìn)行溝通的特別提示。除非法律法規(guī)或協(xié)議要求執(zhí)行色很難機(jī)程序以確定是否發(fā)生了補(bǔ)充事項，注冊會計師在與治理層溝通這些事項時，應(yīng)當(dāng)使其了解；（1）識別補(bǔ)充事項只是審計的副產(chǎn)品，注冊會計師除為形成審計意見實施必要程序外，沒有實施額外程序以是誒這些事項。（2）沒有專門實施程序以確定是否還存在與已溝通事項姓朱相同的其他事項。（3）除不適合于管理層討論的事項外，已就補(bǔ)充事項與管理層進(jìn)行討論。這些提示對于治理層確定合理的期望至關(guān)重要，也可以避免注冊會計師與治理層之間就補(bǔ)充事項的溝通產(chǎn)生不必要的誤解。三、溝通的過程（一）總體要求確定溝通過程的主要目的在于確定與治理層溝通的形式和時間。注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計單位的規(guī)模、治理結(jié)構(gòu)、治理層的運(yùn)作方式以及對擬溝通事項重要程度的看法等因素，合理確定溝通過程。通常，被審計單位的規(guī)模越大、公司治理越健全、治理層的運(yùn)作越規(guī)范，對注冊會計師與治理層溝通在形式上的正式程度和溝通的頻率等當(dāng)面的要求越高；擬溝通的事項余額重要，對溝通的詳略程度和及時性等方面的要求越高。利刃，注冊會計師與上市公司治理層的溝通，通常要比非上市的中小型被審計單位治理層的溝通更為正式和頻繁。（二）取得相互了解注冊會計師應(yīng)當(dāng)就溝通的形式、時間和溝通的基本奶榮與治理層取得相互了解。如何取得這種相互了解，可能會受到被審計單位的規(guī)模、治理結(jié)構(gòu)和治理層運(yùn)作方式的影響。如果注冊會計師與治理層南里取得相互了解，可能表明注冊會計師與治理層之間的雙向溝通時無效的，從而難以事項溝通目的。注冊會計師可能需要與治理層討論的事項包括：溝通目的。如果目的明確，注冊會計師和治理層就相關(guān)問題以及針對溝通過程擬采取的措施取得相互了解會更加容易。溝通形式。與治理層就溝通形式進(jìn)行討論，有利于合理確定擬采取的溝通形式，或多溝通形式進(jìn)行必要的調(diào)整，同時也有利于得到治理層的理解和配合。就特定事項擬產(chǎn)于溝通的審計項目組和治理層成員。這方面的討論有利于雙方合理確定參與溝通的人員，以及找到適當(dāng)?shù)臏贤▽ο?。注冊會計師對溝通的期望。這種期望一般包括：期望溝通是雙向的，希望治理層愿意就他們認(rèn)為與審計相關(guān)的陜西愛那個（例如，可能對審計程序的性質(zhì)、時間和范圍產(chǎn)生重大影響的戰(zhàn)略決策，對舞弊的懷疑和檢查，以及對管理層的誠信或勝任能力的關(guān)注）與注冊會計師進(jìn)行溝通。注冊會計師對溝通陜西愛那個采取措施并予以反饋的過程。討論該事項有利于讓治理層直系注冊會計師如何對溝通事項作出反應(yīng)。治理層對溝通事項采取措施并予以反饋的過程。要論該事項有利于讓注冊會計師知悉治理層如何對溝通事項作出反應(yīng)。除法律和審計準(zhǔn)則的規(guī)定外，商定的其他溝通責(zé)任。對于商定的溝通事項而言，雙方應(yīng)就注冊會計師所承擔(dān)的超出法律法規(guī)和審計準(zhǔn)則規(guī)定的其他溝通責(zé)任展開討論并達(dá)成共識，以免引起不必要的誤解和糾紛。注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是否在業(yè)務(wù)與誒的那個書中強(qiáng)調(diào)上述事項。如果商定溝通的事項中存在超出法律法規(guī)和審計準(zhǔn)則規(guī)定的其他溝通責(zé)任，注冊會計師一般應(yīng)將商定事項和想干責(zé)任方面的內(nèi)容在于業(yè)務(wù)約定書中。此外，關(guān)于上述問題，如果經(jīng)過討論達(dá)成的結(jié)論與常規(guī)做法的差別較大，或者達(dá)成一致意見以前在討論過程中出現(xiàn)的分歧或誤解較多，一般就有必要再業(yè)務(wù)約定書中作相應(yīng)強(qiáng)調(diào)。（三）溝通的相識注冊會計師與治理層溝通的形式設(shè)計口頭或書面溝通、詳細(xì)或簡略溝通、正式或非正式溝通。有效的溝通形式不僅包括正式聲明和書面報告等正式形式，也包括討論等非正式形式。確定溝通形式應(yīng)當(dāng)考慮的因素。（1）擬溝通的特定事項的重要程度。通常，溝通事項越重要，注冊會計師就越傾向于采取書面的、更為詳細(xì)的和更加正式的溝通形式。（2）管理層是否已就該事項與治理層溝通。通常，在注冊會計師確信管理層已經(jīng)就擬溝通事項與治理層有效溝通的情況下，如果該事項屬于審計準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)直接與治理層溝通的事項，注冊會計師在與治理層進(jìn)行溝通時可以相對簡略；如果溝通事項屬于審計準(zhǔn)則規(guī)定的補(bǔ)充事項，注冊會計師可能就沒有必要就該事項再與治理層進(jìn)行溝通。（3）被審計單位的規(guī)模、經(jīng)營結(jié)構(gòu)、控制環(huán)境和法律結(jié)構(gòu)。通常，被審計單位的規(guī)模越大、經(jīng)營和法律結(jié)構(gòu)越復(fù)雜，注冊