【文章內容簡介】 887 （4）20%887 2 587 合 計2 587 1000%2 587 *根據(jù)合同規(guī)定，由于A公司無法合理確定在租賃期屆滿時能夠取得租賃資產的所有權，因此，應當在租賃期與租賃資產尚可使用年限兩者中的較短的期間內計提折舊。本例中租賃期為3年，短于租賃資產尚可使用年限5年，因此應按3年計提折舊。同時，根據(jù)“當月增加的固定資產，當月不提折舊，從下月起計提折舊”這一規(guī)定，本租賃合同應按35個月計提折舊，即202年應按11個月計提折舊，其他2年分別按12個月計提折舊。4．或有租金的會計處理203年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定應向B公司支付經營分享收入100 000元：借：銷售費用 100 000 貸：其他應付款—— B公司 100 000204年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定應向B公司支付經營分享收入150 000元：借：銷售費用 150 000 貸：其他應付款——B公司 150 0005．租賃期屆滿時的會計處理204年12月31日，將該生產線退還B公司：借：累計折舊 2 587 100 貸：固定資產——融資租入固定資產 2 587 100第三節(jié) 出租人的會計處理一、出租人對經營租賃的會計處理在經營租賃下，與租賃資產所有權有關的風險和報酬并沒有實質上轉移給承租人，出租人對經營租賃的會計處理也比較簡單，主要問題是解決應收的租金與確認為當期收入之間的關系、經營租賃資產折舊的計提。在經營租賃下，租賃資產的所有權始終歸出租人所有，因此出租人仍應按自有資產的處理方法，將租賃資產反映在資產負債表上。如果經營租賃資產屬于固定資產，應當采用出租人對類似應折舊資產通常所采用的折舊政策計提折舊；否則，應當采用合理的方法進行攤銷。出租人在經營租賃下收取的租金應當在租賃期內的各個期間按直線法確認為收入，如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。某些情況下，出租人可能對經營租賃提供激勵措施，如免租期、承擔承租人某些費用等。在出租人提供了免租期的情況下，應將租金總額在整個租賃期內，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內按直線法或其他合理的方法進行分配，免租期內應確認租賃收入；在出租人承擔了承租人的某些費用的情況下，應將該費用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內進行分配。其會計處理為：確認各期租金收入時，借記“應收賬款”或“其他應收款”等科目，貸記“租賃收入”科目。實際收到租金時，借記“銀行存款”等科目，貸記“應收賬款”或“其他應收款”等科目。此外，出租人還應在財務報告中披露每類租出資產在資產負債表日的賬面價值?！纠?1—4】沿用【例21—2】。分析：此項租賃沒有滿足融資租賃的任何一條標準，出租人應作為經營租賃處理。確認租金收入時，不能依據(jù)各期實際收到的租金的金額確定，而應采用直線法分配確認各期的租賃收入。此項租賃租金收入總額為750 000元，按直線法計算，每年應分配的租金收入為250 000元。相應的賬務處理為：202年1月1日：借：銀行存款 150 000 貸：應收賬款 150 000202年12月31日：借：銀行存款 150 000 應收賬款 100 000 貸：租賃收入 250 000203年12月31日：借：銀行存款 200 000　　應收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　 50 000　　貸：租賃收入 　　　　　　　　　 　　 250 000204年12月31日：借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　 250 000　　貸：租賃收入　　　　　　　　　　　　　　 250 000二、出租人對融資租賃的會計處理（一）租賃債權的確認由于在融資租賃下，出租人將于租賃資產所有權有關的風險和報酬實質上轉移給承租人，將租賃資產的使用權長期轉讓了承租人，并以此獲取租金，因此，出租人的租賃資產在租賃開始日實際上就變成了收取租金的債權。出租人應在租賃期開始日，將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應收融資租賃款的入賬價值，并同時記錄未擔保余值，將應收融資租賃額、未擔保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額記錄為未實現(xiàn)融資收益。其會計處理為：在租賃期開始日，出租人應按最低租賃收款額與初始直接費用之和，借記“長期應收款——應收融資租賃款”科目，按未擔保余值，借記“未擔保余值”科目，按租賃資產的原賬面價值，貸記“融資租賃資產”科目，租賃資產公允價值與其賬面價值如有差額，應當計入當期損益。（二）未實現(xiàn)融資收益分配的會計處理。在分配未實現(xiàn)融資收益時，出租人應當采用實際利率法計算當期應確認的融資收入。由于在計算內含報酬率時已考慮了初始直接費用的因素，為了避免未實現(xiàn)融資收益高估，在初始確認時應對未實現(xiàn)融資收益進行調整。其會計處理為：出租人每期收到租金時，按收到的租金，借記“銀行存款”科目，貸記“長期應收款——應收融資租賃款”科目。在未確認融資收益初始確認時對其進行調整，借記“未實現(xiàn)融資收益”科目，貸記“長期應收款——應收融資租賃款”科目。每期采用合理方法分配未實現(xiàn)融資收益時，按當期應確認的融資收入金額，借記“未實現(xiàn)融資收益”科目，貸記“租賃收入”科目。（三）應收融資租賃款壞賬準備的計提為了更加真實、客觀地反映出租人在融資租賃中的債權，出租人應當定期根據(jù)承租人的財務及經營管理情況，以及租金的逾期期限等因素，分析應收融資租賃款的風險程度和回收的可能性，對應收融資租賃款合理計提壞賬準備。出租人應對應收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額部分（在金額上等于本金的部分）合理計提壞賬準備，而不是對應收融資租賃款全額計提壞賬準備。計提壞賬準備的方法由出租人根據(jù)有關規(guī)定自行確定。壞賬準備的計提方法一經確定，不得隨意變更。其會計處理為： 1．根據(jù)有關規(guī)定合理計提壞賬準備時，借記“資產減值損失”科目，貸記“壞賬準備”科目。2．對于確實無法收回的應收融資租賃款，經批準作為壞賬損失，沖銷計提的壞賬準備，借記“壞賬準備”科目，貸記“長期應收款——應收融資租賃款”科目。3．已確認并轉銷的壞賬損失，如果以后又收回，按實際收回的金額，借記“長期應收款——應收融資租賃款”科目，貸記“壞賬準備”科目；同時，借記“銀行存款”科目，貸記“長期應收款——應收融資租賃款”科目。（四）未擔保余值發(fā)生變動的會計處理出租人應定期對未擔保余值進行檢查，至少于每年年末檢查一次。如果有證據(jù)表明未擔保余值已經發(fā)生減少，應重新計算租賃內含利率，并將由此而引起的租賃投資凈額（租賃投資凈額是指最低租賃收款額及未擔保余值之和與未實現(xiàn)融資收益之間的差額）的減少確認為當期損失，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內含利率確定應確認的租賃收入。如已確認損失的未擔保余值得以恢復，應在原先已確認的損失金額內轉回，并重新計算租賃內含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內含利率確定應確認的融資收入。未擔保余值增加時，則不作任何調整。在未擔保余值發(fā)生減少時，對前期已確認的融資收入不作追溯調整，只對未擔保余值發(fā)生減少的當期和以后各期，根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內含利率計算應確認的融資收入。其會計處理為：1．期末，出租人的未擔保余值的預計可收回金額低于其賬面價值的差額，借記“資產減值損失”科目，貸記“未擔保余值減值準備”科目。同時，將上述減值金額與由此所產生的租賃投資凈額的減少額之間的差額，借記“未實現(xiàn)融資收益”科目，貸記“資產減值損失”科目。2．如果已確認損失的未擔保余值得以恢復，應按未擔保余值恢復的金額，借記“未擔保余值減值準備”科目，貸記“資產減值損失”科目。同時，按原減值額與由此所產生的租賃投資凈額的增加額之間的差額，借記“資產減值損失”科目，貸記“未實現(xiàn)融資收益”科目。（五）或有租金的會計處理出租人在融資租賃下收到的或有租金，應在實際發(fā)生時確認為當期收入。其會計處理為：借記“應收賬款”等科目，貸記“租賃收入”科目。（六）租賃期屆滿時的會計處理租賃期屆滿時，出租人應區(qū)別以下情況進行會計處理：1．收回租賃資產，通常有可能出現(xiàn)以下四種情況：（1）存在擔保余值，不存在未擔保余值。出租人收到承租人返還的租賃資產時，借記“融資租賃資產”科目，貸記“長期應收款——應收融資租賃款”科目。如果收回租賃資產的價值低于擔保余值，則應向承租人收取價值損失補償金，借記“其他應收款”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。（2）存在擔保余值，同時存在未擔保余值。出租人收到承租人返還的租賃資產時，借記“融資租賃資產”科目，貸記“長期應收款——應收融資租賃款”、“未擔保余值”等科目。如果收回租賃資產的價值扣除未擔保余值后的余額低于擔保余值，則應向承租人收取價值損失補償金，借記“其他應收款”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。（3）存在未擔保余值，不存在擔保余值。出租人收到承租人返還的租賃資產時，借記“融資租賃資產”科目，貸記“未擔保余值”科目。（4）擔保余值和未擔保余值均不存在。此時，出租人無需作會計處理，只需作相應的備查登記。2．優(yōu)惠續(xù)租租賃資產（1）如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權，則出租人應視同該項租賃一直存在而作出相應的會計處理。比如，可能繼續(xù)分配未實現(xiàn)融資收益等。（2）如果租賃期屆滿時承租人沒有續(xù)租，承租人向出租人返還租賃資產時，其會計處理同上述收回租賃資產的會計處理。3．留購租賃資產租賃期屆滿時，承租人行使了優(yōu)惠購買選擇權。出租人按收到的承租人支付的購買資產的價款，借記“銀行存款”等科目，貸記“長期應收款——應收融資租賃款”科目。如果還存在未擔保余值，還應借記“營業(yè)外支出——處置固定資產凈損失”科目，貸記“未擔保余值”科目。（七）相關會計信息的披露出租人應在財務報告中披露與融資租賃有關的下列事項：1．資產負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將收到的最低租賃收款額及以后年度將收到的最低租賃收款額總額。2．未實現(xiàn)融資收益的余額。3．分配未實現(xiàn)融資收益所采用的方法。【例21—5】 沿用【例21—3】。B公司的有關資料如下：（1）該程控生產線賬面價值為2 600 000元。（2）發(fā)生初始直接費用100 000元。（3）采用實際利率法確認本期應分配的未實現(xiàn)融資收益。（4）203年、204年A公司分別實現(xiàn)微波爐銷售收入10 000 000元和15 000 000元，根據(jù)合同規(guī)定，這兩年應向該公司取得的經營分享收入分別為100 000元和150 000元。（5）204年12月31日，從A公司收回該生產線。B公司的賬務處理如下：（1）租賃開始日的賬務處理。第一步，計算租賃內含利率。根據(jù)租賃內含利率的定義，租賃內含利率是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。由于本例中不存在與承租人和出租人均無關、但在財務上有能力擔保的第三方對出租人擔保的資產余值，因此最低租賃收款額等于最低租賃付款額，即：租金期數(shù)+承租人擔保余值=1 000 0003年+0=3 000 000（元）因此有1 000 000（P/A，R，3）=2 600 000+100 000=2 700 000（租賃資產的公允價值+初始直接費用）經查表，可知年金系數(shù)　　　　　　　　　　　利率