【文章內容簡介】 條 在適當情況下，注冊會計師應當在鑒證報告中告知預期使用者 提出該結論的背景，比如注冊會計師的結論中可能包括 “ 本結論是在受到鑒證報告中指出的固有限制的條件下形成的 ” 的措辭。 第六十七條 在合理保證的其他鑒證業(yè)務中，注冊會計師應當以積極方式提出結論，如 “ 我們認為，根據(jù) 標準，內部控制在所有重大方面是有效的 ” 或 “ 我們認為，責任方作出的 ‘ 根據(jù) 標準，內部控制在所有重大方面是有效的 ’ 這一認定是公允的 ” 。 第六十八條 在有限保證的其他鑒證業(yè)務中，注冊會計師應當以消極方式提出結論，如 “ 基于本報告所述的工作，我們沒有注意到任何事項使我們相信，根據(jù) 標準， 系統(tǒng)在任何重大方 面是無效的 ” 或 “ 基 15 于本報告所述的工作，我們沒有注意到任何事項使我們相信，責任方作出的 ‘ 根據(jù) 標準， 系統(tǒng)在所有重大方面是有效的 ’ 這一認定是不公允的 ” 。 第六十九條 如果提出無保留結論之外的其他結論，注冊會計師應當在鑒證報告中清楚地說明提出該結論的理由。 第七十條 鑒證報告應當注明報告日期，以使預期使用者了解注冊會計師已考慮截至報告日發(fā)生的事項對鑒證對象信息和鑒證報告的影響。 第七十一條 注冊會計師可以在鑒證報告中增加不會影響鑒證結論的其他信息或解釋。這些信息或解釋主要包括： （一）注冊會計師 和其他參加具體業(yè)務的人員的資格和經(jīng)驗； （二）重要性水平； （三）在該業(yè)務的特定方面發(fā)現(xiàn)的問題及相關建議。 鑒證報告中是否包含此類信息取決于該信息對預期使用者需求的重要程度。增加的信息應當與注冊會計師的結論清楚分開，并在措辭上不影響鑒證結論。 第三節(jié) 保留結論、否定結論和無法提出結論 第七十二條 如果存在下列事項，且判斷該事項的影響重大或可能重大，注冊會計師不應當提出無保留結論： （一）由于工作范圍受到業(yè)務環(huán)境、責任方或委托人的限制，注冊會計師不能獲取必要的證據(jù)將鑒證業(yè)務風險降至適當 水平，在這種情況下，應當出具保留結論或無法提出結論的報告； （二）如果結論提及責任方認定，且該認定未在所有重大方面作出公允表達，注冊會計師應當提出保留結論或否定結論；如果結論直接提及鑒證對象及標準，且鑒證對象信息存在重大錯報，注冊會計師應當提出保留結論或否定結論； （三）在承接業(yè)務后，如果發(fā)現(xiàn)標準或鑒證對象不適當，可能誤導預期使用者，注冊會計師應當提出保留結論或否定結論；如果發(fā)現(xiàn)標準或鑒證對象不適當，造成工作范圍受到限制，注冊會計師應當出具保留結論或無法提出結論的報告。 第七十三條 如果某事項造 成影響的重大與廣泛程度不足以導致出具否定結論或無法提出結論的報告，注冊會計師應當提出保留結論，并在報告中使用 “ 除 ?? 的影響外 ” 等措辭。 第七十四條 如果責任方認定已指出并適當說明鑒證對象信息存在重大錯報，注冊會計師應當選擇下列一種方式提出鑒證結論： （一）直接對鑒證對象和使用的標準提出保留結論或否定結論； 16 （二）如果業(yè)務約定條款特別要求針對責任方認定提出結論，注冊會計師應當提出無保留結論，并在鑒證報告中增加強調事項段，說明鑒證對象信息存在重大錯報且責任方認定已對此作出了適當說明。 第九章 其 他報告責任 第七十五條 注冊會計師應當考慮其他報告責任，包括考慮就執(zhí)行業(yè)務過程中注意到的與治理層責任相關的事項與治理層溝通的適當性。 如果委托人并非責任方，注冊會計師直接與責任方或責任方的治理層溝通可能是不適當?shù)摹? 第七十六條 如果業(yè)務約定條款沒有特殊要求，注冊會計師不必設計專門的程序以識別與治理層責任相關的事項。 第十章 附 則 第七十七條 本準則自 20xx 年 1 月 1 日起施行。 中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務準則第 3111 號 —— 預測性財務信息的審核 財會 [20xx]4 號 第一章 總 則 第一條 為了規(guī)范注冊會計師執(zhí)行預測性財務信息審核業(yè)務，制定本準則。 第二條 本準則所稱預測性財務信息，是指被審核單位依據(jù)對未來可能發(fā)生的事項或采取的行動的假設而編制的財務信息。 預測性財務信息可以表現(xiàn)為預測、規(guī)劃或兩者的結合，可能包括財務報表或財務報表的一項或多項要素。 本準則所稱預測，是指管理層在最佳估計假設的基礎上編制的預測性財務信息。最佳估計假設是指截至編制預測性財務信息日，管理層對預期未來發(fā)生的事項和采取的行動作出的假設。 本準則所稱規(guī)劃，是指管理層基于推測性假設，或同時基于推測 性假設和最佳估計假設編制的預測性財務信息。推測性假設是指管理層對未來事項和采取的行動作出的假設，該事項或行動預期在未來未必發(fā)生。 第三條 在執(zhí)行預測性財務信息審核業(yè)務時，注冊會計師應當就下列事項獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)： 17 （一）管理層編制預測性財務信息所依據(jù)的最佳估計假設并非不合理；在依據(jù)推測性假設的情況下，推測性假設與信息的編制目的是相適應的； （二）預測性財務信息是在假設的基礎上恰當編制的； （三）預測性財務信息已恰當列報，所有重大假設已充分披露，包括說明采用的是推測性假設還是最佳估計假設； （四）預測性財務信息的編制基礎與歷史財務報表一致，并選用了恰當?shù)臅嬚摺? 第四條 管理層負責編制預測性財務信息，包括識別和披露預測性財務信息依據(jù)的假設。 注冊會計師接受委托對預測性財務信息實施審核并出具報告，可增強該信息的可信賴程度。 第二章 保證程度 第五條 注冊會計師不應對預測性財務信息的結果能否實現(xiàn)發(fā)表意見。 第六條 當對管理層采用的假設的合理性發(fā)表意見時，注冊會計師僅提供有限保證。 第三章 接受業(yè)務委托 第七條 在承接預測性財務信息審核業(yè)務前，注冊會計師應當考慮下 列因素： （一）信息的預定用途； （二）信息是廣為分發(fā)還是有限分發(fā)； （三）假設的性質，即假設是最佳估計假設還是推測性假設； （四）信息中包含的要素； （五）信息涵蓋的期間。 第八條 如果假設明顯不切實際，或認為預測性財務信息并不適合預定用途，注冊會計師應當拒絕接受委托，或解除業(yè)務約定。 第九條 注冊會計師應當與委托人就業(yè)務約定條款達成一致意見，并簽訂業(yè)務約定書。 第四章 了解被審核單位情況 第十條 注冊會計師應當充分了解被審核單位情況，以評價管理層是否識別出編制預測性財 務信息所要求的全部重要假設。 注冊會計師還應當通過考慮下列事項，熟悉被審核單位編制預測性財務信息的過程： （一）與編制預測性財務信息相關的內部控制，以及負責編制預測性財務信息人員的專業(yè)技能和經(jīng)驗； 18 （二）支持管理層作出假設的文件的性質； （三）運用統(tǒng)計、數(shù)學方法及計算機輔助技術的程度； （四）形成和運用假設時使用的方法； （五）以前期間編制預測性財務信息的準確性，及其與實際情況出現(xiàn)重大差異的原因。 第十一條 注冊會計師應當考慮被審核單位編制預測性財務信息時依賴歷史財務信息的程度是 否合理。 注冊會計師應當了解被審核單位的歷史財務信息，以評價預測性財務信息與歷史財務信息的編制基礎是否一致，并為考慮管理層假設提供歷史基準。 注冊會計師應當確定相關歷史財務信息是否已經(jīng)審計或審閱，是否選用了恰當?shù)臅嬚摺? 第十二條 如果對上期歷史財務信息出具了非標準審計報告或非標準審閱報告，或被審核單位尚處于營業(yè)初期，注冊會計師應當考慮各項相關的事實及其對預測性財務信息審核的影響。 第五章 涵蓋期間 第十三條 注冊會計師應當考慮預測性財務信息涵蓋的期間。 隨著涵蓋期間的延長，假設的 主觀性將會增加，管理層作出最佳估計假設的能力將會減弱。預測性財務信息涵蓋的期間不應超過管理層可作出合理假設的期間。 第十四條 注冊會計師可以從下列方面考慮預測性財務信息涵蓋的期間是否合理： （一）經(jīng)營周期； （二）假設的可靠程度； （三）使用者的需求。 第六章 審核程序 第十五條 在確定審核程序的性質、時間和范圍時，注冊會計師應當考慮下列因素： （一）重大錯報的可能性； （二）以前期間執(zhí)行業(yè)務所了解的情況； （三）管理層編制預測性財務信息的能力； （四）預測性財務信息 受管理層判斷影響的程度； （五）基礎數(shù)據(jù)的恰當性和可靠性。 19 第十六條 注冊會計師應當評估支持管理層作出最佳估計假設的證據(jù)的來源和可靠性。注冊會計師可以從內部或外部來源獲取支持這些假設的充分、適當?shù)淖C據(jù)，包括根據(jù)歷史財務信息考慮這些假設，以及評價這些假設是否依據(jù)被審核單位有能力實現(xiàn)的計劃。 第十七條 當使用推測性假設時，注冊會計師應當確定這些假設的所有重要影響是否已得到考慮。 對推測性假設，注冊會計師不需要獲取支持性的證據(jù)，但應當確定這些假設與編制預測性財務信息的目的相適應，并且沒有理由相信這 些假設明顯不切合實際。 第十八條 注冊會計師應當通過檢查數(shù)據(jù)計算準確性和內在一致性等，確定預測性財務信息是否依據(jù)管理層確定的假設恰當編制。 內在一致性是指管理層擬采取的各項行動相互之間不存在矛盾，以及根據(jù)共同的變量確定的金額之間不存在不一致。 第十九條 注冊會計師應當關注對變化特別敏感的領域，并考慮該領域影響預測性財務信息的程度。 第二十條 當接受委托審核預測性財務信息的一項或多項要素時，注冊會計師應當考慮該要素與財務信息其他要素之間的關聯(lián)關系。 第二十一條 當預測性財務信息包括本期部分 歷史信息時，注冊會計師應當考慮對歷史信息需要實施的程序的范圍。 第二十二條 注冊會計師應當就下列事項向管理層獲取書面聲明： （一）預測性財務信息的預定用途； （二）管理層作出的重大假設的完整性； （三）管理層認可對預測性財務信息的責任。 第七章 列 報 第二十三條 在評價預測性財務信息的列報（包括披露）時，注冊會計師除考慮相關法律法規(guī)的具體要求外，還應當考慮下列事項： （一）預測性財務信息的列報是否提供有用信息且不會產(chǎn)生誤導； （二）預測性財務信息的附注中是否清楚地披露會計政 策； （三）預測性財務信息的附注中是否充分披露所依據(jù)的假設，是否明確區(qū)分最佳估計假設和推測性假設；對于涉及重大且具有高度不確定性的假設，是否已充分披露該不確定性以及由此導致的預測結果的敏感性； （四）預測性財務信息的編制日期是否得以披露，管理層是否確認截至該日期止，編制該預測性財務信息所依據(jù)的各項假設仍然適當； 20 （五）當預測性財務信息的結果以區(qū)間表示時，是否已清楚說明在該區(qū)間內選取若干點的基礎，該區(qū)間的選擇是否不帶偏見或不產(chǎn)生誤導； （六）從最近歷史財務信息披露以來，會計政策是否發(fā)生變更、變 更的原因及其對預測性財務信息的影響。 第八章 審核報告 第二十四條 注冊會計師對預測性財務信息出具的審核報告應當包括下列內容： （一）標題； （二）收件人； （三）指出所審核的預測性財務信息； （四）提及審核預測性財務信息時依據(jù)的準則； （五）說明管理層對預測性財務信息（包括編制該信息所依據(jù)的假設）負責； （六）適當時，提及預測性財務信息的使用目的和分發(fā)限制； （七）以消極方式說明假設是否為預測性財務信息提供合理基礎； （八）對預測性財務信息是否依據(jù)假設恰當編制，并按 照適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定進行列報發(fā)表意見； （九）對預測性財務信息的可實現(xiàn)程度作出適當警示； （十）注冊會計師的簽名及蓋章； （十一）會計師事務所的名稱、地址及蓋章； （十二）報告日期。報告日期應為完成審核工作的日期。 第二十五條 審核報告應當說明： （一）根據(jù)對支持假設的證據(jù)的檢查，注冊會計師是否注意到任何事項，導致其認為這些假設不能為預測性財務信息提供合理基礎； （二）對預測性財務信息是否依據(jù)這些假設恰當編制，并按照適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定進行列報發(fā)表意 見。 第二十六條 審核報告還應當說明： 21 （一）由于預期事項通常并非如預期那樣發(fā)生，并且變動可能重大，實際結果可能與預測性財務信息存在差異；同樣，當預測性財務信息以區(qū)間形式表述時，對實際結果是否處于該區(qū)間內不提供任何保證。 （二）在審核規(guī)劃的情況下，編制預測性財務信息是為了特定目的（列明具體目的）。在編制過程中運用了一整套假設，包括有關未來事項和管理層行動的推測性假設，而這些事項和行動預期在未來未必發(fā)生。因此，提醒信息使用者注意，預測性財務信息不得用于該特定目的以外的其他目的。 第二十七條 如 果認為預測性財務信息的列報不恰當，注冊會計師應當對預測性財務信息出具保留或否定意見的審核報告，或解除業(yè)務約定。 第二十八條 如果認為一項或者多項重大假設不能為依據(jù)最佳估計假設編制的預測性財務信息提供合理基礎，或在給定的推測性假設下，一項或者多項重大假設不能為依據(jù)推測性假設編制的預測性財務信息提供合理基礎，注冊會計師應當對預測性財務信息出具否定意見的審核報告，或解除業(yè)務約定。 第二十九