【文章內(nèi)容簡介】 準備、存貨跌價準備和其他資產(chǎn)減值準備的確定、借款費用資本化方法、合并財務(wù)報表的編制方法等。除會計政策以外，某些行業(yè)可能還存在一些行業(yè)慣例，注冊會計師應(yīng)當熟悉這些行業(yè)慣例。 ? B、重大和異常交易的會計處理方法。例如，本期發(fā)生的企業(yè)合并的會計處理方法。 ? C、在新領(lǐng)域和缺乏權(quán)威性標準或共識的領(lǐng)域，采用重要會計政策產(chǎn)生的影響 ? D、會計政策的變更。 ? （ 1）會計政策的變更是否是法律、行政法規(guī)或者適用的會計準則和相關(guān)會計制度要求的變更； ? （ 2）會計政策變更是否能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息。 ? （ 3）會計政策的變更是否得到充分披露。 ? 4．企業(yè)目標、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營風險；包括： ? （ 1）行業(yè)發(fā)展，及其可能導(dǎo)致的企業(yè)不具備足以應(yīng)對行業(yè)變化的人力資源和業(yè)務(wù)專長等風險； ? （ 2）開發(fā)新產(chǎn)品或提供新服務(wù)，及其可能導(dǎo)致的企業(yè)產(chǎn)品責任增加等風險； ? （ 3）業(yè)務(wù)擴張，及其可能導(dǎo)致的企業(yè)對市場需求的估計不準確等風險； ? （ 4）新頒布的會計法規(guī)，及其可能導(dǎo)致的企業(yè)執(zhí)行法規(guī)不當或不完整，或會計處理成本增加等風險； ? （ 5）監(jiān)管要求，及其可能導(dǎo)致的企業(yè)法律責任增加等風險； ? （ 6）本期及未來的融資條件，及其可能導(dǎo)致的企業(yè)由于無法滿足融資條件而失去融資機會等風險； ? （ 7）信息技術(shù)的運用，及其可能導(dǎo)致的企業(yè)信息系統(tǒng)與業(yè)務(wù)流程難以融合等風險。 ? 5．企業(yè)財務(wù)業(yè)績的衡量和評價。 ? （ 1）關(guān)鍵業(yè)績指標； ? （ 2）業(yè)績趨勢； ? （ 3）預(yù)測、預(yù)算和差異分析； ? （ 4）管理層和員工業(yè)績考核與激勵性報酬政策； ? （ 5）分部信息與不同層次部門的業(yè)績報告； ? （ 6）與競爭對手的業(yè)績比較； ? （ 7）外部機構(gòu)提出的報告。 ? 企業(yè)的內(nèi)部控制 ? 內(nèi)部控制是企業(yè)為了合理保證財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵守，由治理層、管理層和其他人員設(shè)計和執(zhí)行的政策和程序。 ? 內(nèi)部控制包括下列要素： ? （ 1）控制環(huán)境； ? （ 2）風險評估過程； ? （ 3）信息系統(tǒng)與溝通； ? （ 4）控制活動。 ? （ 5）對控制的監(jiān)督。 ? 內(nèi)控的作用，有人曾形象地作了說明：理想的內(nèi)控，應(yīng)做到兩個凡是：“凡是經(jīng)營上有動作，財務(wù)上一定要有反映；凡是財務(wù)上有反映的，經(jīng)營上一定要有過動作?！? ? 評價企業(yè)內(nèi)部控制是否恰當，首先在于審計或檢查人員個人的能力，只有清楚什么是恰當?shù)膬?nèi)部控制，才能去研判企業(yè)的內(nèi)部控制是否恰當。 ? 內(nèi)控案例：三鹿集團事件的啟示 ? 有專家總結(jié)： 內(nèi)部控制十大漏洞 ? （二）運用分析程序進行分析 ? 確定合理的預(yù)期數(shù)據(jù) ? 將實際情況與預(yù)期數(shù)據(jù)進行比較 ? 調(diào)查導(dǎo)致實際與預(yù)期數(shù)據(jù)產(chǎn)生差異的原因 ? 評價差異對財務(wù)報表的影響。 ? （三）對重要財務(wù)報表項目實施必要的檢查程序 五、財務(wù)報表的分析程序（或方法） ? 分析程序是指審計或檢查人員通過研究不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財務(wù)信息作出評價。分析程序還包括調(diào)查識別出的、與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期數(shù)據(jù)嚴重偏離的波動和關(guān)系。 ? 通常，某些財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間存在一定的內(nèi)在關(guān)系，除非情況發(fā)生變化，這種關(guān)系將持續(xù)存在。 ? 例如，銷售毛利與營業(yè)收入之間一般有某種關(guān)系存在，除非售價、銷售組合或成本結(jié)構(gòu)等發(fā)生變動，否則該關(guān)系將維持不變。再如，根據(jù)客房數(shù)量、每間客房的收費標準和客房入住率等數(shù)據(jù)估計得出的某賓館客房總收入，應(yīng)與其賬面記錄的收入基本一致。 ? 分析財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，是分析程序的切入點，是分析程序區(qū)別于其他審計或檢查程序的主要特征，也是分析程序得名的原因。 ? 完整的分析程序一般包括以下幾個步驟：（ 1）選擇適當?shù)臄?shù)據(jù)關(guān)系； ? （ 2）對數(shù)據(jù)關(guān)系進行分析； ? （ 3）識別異常的數(shù)據(jù)關(guān)系或波動； ? （ 4）調(diào)查異常數(shù)據(jù)關(guān)系或波動； ? （ 5）得出結(jié)論。 ? 如果審計或檢查人員在實施分析程序時識別出與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期數(shù)據(jù)嚴重偏離的波動和關(guān)系，可能表明財務(wù)報表存在重大錯報風險（即可能為虛假財務(wù)報表）。審計或檢查人員應(yīng)結(jié)合其他審計或檢查程序，對異常項目作進一步調(diào)查，以獲取對差異的合理解釋或存在重大錯報風險（舞弊）的佐證證據(jù)。 （二）運用分析程序時應(yīng)考慮的比較基準、數(shù)據(jù)關(guān)系和可使用的方法 ? 比較基準 ? 在運用分析程序時，可選用的比較基準有： ? （ 1）企業(yè)以前期間的可比信息。在運用分析程序時，通常將被審計單位的本期實際數(shù)據(jù)與上期或以前期間的可比數(shù)據(jù)進行比較，以判斷是否存在異常。 ? （ 2）企業(yè)的預(yù)期結(jié)果（預(yù)算或預(yù)測等） ? （ 3）所處行業(yè)或同行業(yè)中規(guī)模相近的其他單位的可比信息。 ? （ 4）審計或檢查人員的預(yù)期數(shù)據(jù)。 ? 數(shù)據(jù)關(guān)系 ? 在運用分析程序時，應(yīng)考慮數(shù)據(jù)之間存在的下列關(guān)系： ? （ 1）財務(wù)信息各構(gòu)成要素之間的關(guān)系。 ? 財務(wù)信息各要素之間存在某種內(nèi)在聯(lián)系，包括財務(wù)報表項目之間的勾稽關(guān)系、聯(lián)動關(guān)系等。例如，銷售成本與銷售收入之間通常有穩(wěn)定的比率，當期銀行借款平均數(shù)額與利息費用之間有聯(lián)動關(guān)系。 ? （ 2）財務(wù)信息與相關(guān)非財務(wù)信息之間的關(guān)系。 ? 常用的非財務(wù)信息可能包括：生產(chǎn)能力、采購數(shù)量、銷售數(shù)量、員工人數(shù)等統(tǒng)計資料。某些財務(wù)信息與非財務(wù)信息之間也存在內(nèi)在聯(lián)系。 ? 例如，員工人數(shù)和各級別人員的工資水平與工資費用有同增同減關(guān)系，洗車廠水的耗費量與營業(yè)收入有正相關(guān)的關(guān)系，存貨數(shù)量通常不應(yīng)超過倉儲能力等等。 ? 可使用的方法 ? 實施分析程序時可以使用不同的方法，包括從簡單的比較到使用高級統(tǒng)計技術(shù)的復(fù)雜分析。在實務(wù)中，可使用的方法主要有下列幾種： ? （ 1）趨勢分析法。 ? 趨勢分析法主要是通過對比兩期或連續(xù)數(shù)期的財務(wù)或非財務(wù)數(shù)據(jù)，確定其增減變動的方向、數(shù)額或幅度，以掌握有關(guān)數(shù)據(jù)的變動趨勢或發(fā)現(xiàn)異常的變動。典型的趨勢分析是將本期數(shù)據(jù)與上期數(shù)據(jù)進行比較，更為復(fù)雜的趨勢分析則涉及多個會計期間的比較。用于趨勢分析的數(shù)據(jù)既可以是絕對值，也可以是以比率表示的相對值。 ? 趨勢分析的運用形式主要包括： ? 1）若干期資產(chǎn)負債表項目的變動趨勢分析； ? 2）若干期利潤表項目的變動趨勢分析； ? 3）若干期資產(chǎn)負債表或利潤表項目結(jié)構(gòu)比例的變動趨勢分析； ? 4）若干期財務(wù)比率的變動趨勢分析； ? 5）特定項目若干期數(shù)據(jù)的變動趨勢分析。 ? 當企業(yè)處于穩(wěn)定經(jīng)營環(huán)境下時，趨勢分析法最適用。當被審計單位業(yè)務(wù)或經(jīng)營環(huán)境變化較大或會計政策變更較大，趨勢分析法就不再適用。趨勢分析法中涉及的會計期間的期數(shù)，有賴于企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的穩(wěn)定性。經(jīng)營環(huán)境愈穩(wěn)定，數(shù)據(jù)關(guān)系的可預(yù)測性愈強，進行多個會計期間的數(shù)據(jù)比較愈為適用。 ? 比較常用的是采用縱向分析和橫向分析： ? A、縱向分析； ? 即將財務(wù)報表金額轉(zhuǎn)換為百分比的形式。 ? 如資產(chǎn)負債表，將資產(chǎn)總額規(guī)定為 100%，其他所有余額都以占資產(chǎn)總額百分比的形式予以表示。 ? 如利潤表，將營業(yè)收入（銷售收入）總額規(guī)定為100%，而其他所有金額都被轉(zhuǎn)換為占營業(yè)收入（銷售收入）總額的百分比的形式予以表示。 ? B、橫向分析。 ? 橫向分析與縱向分析的相似點都是將財務(wù)報表余額轉(zhuǎn)換為百分比的形式，但是，橫向分析并不是將財務(wù)報表金額計算為占資產(chǎn)總額或營業(yè)收入（銷售收入）總額的百分比，而是反映各個期間資產(chǎn)負債表和利潤表金額的百分比。 ? 橫向分析，變動金額 =（后一會計期間的賬戶余額 前一會計期間的賬戶余額） ? 變動率 %=（后一會計期間的賬戶余額 前一會計期間的賬戶余務(wù)額） /前一會計期間的賬戶余額 ? 橫向分析能夠有效地識別賬戶余額的變動，而縱向分析則能更有效地識別報表內(nèi)部各賬戶間關(guān)系的變動。橫向分析通常每次只關(guān)注一、兩類賬戶間的關(guān)系，而縱向分析能夠同時觀察資產(chǎn)負債表或利潤表上各賬戶之間的關(guān)系。 ? 舉例：縱向分析和橫向分析舉例（見案例所用特殊表格之二） ? （ 2）比率分析法。 ? 比率分析法主要是結(jié)合其他有關(guān)信息，將同一報表內(nèi)部或不同報表間的相關(guān)項目聯(lián)系起來，通過計算比率，反映數(shù)據(jù)之間的關(guān)系，用以評價被審計單位的財務(wù)信息。例如，應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率反映賒銷銷售收入與應(yīng)收賬款平均余額之間的比率，這一比率變小可能說明應(yīng)收賬款回收速度放慢，需要計提更多的壞賬準備，也可能說明本期賒銷銷售收入與期未應(yīng)收賬款余額存在錯報。 ? 當財務(wù)報表項目之間的關(guān)系穩(wěn)定并可直接預(yù)測時，比率分析法最為適用。 ? 以下是注冊會計師在進行比率分析時常用的一些指標。需要注意的是，對于某些行業(yè)，如銀行和保險業(yè)，由于其特定的行業(yè)特點，往往有其專門的某些比率，分析時應(yīng)根據(jù)企業(yè)的實際情況，運用職業(yè)判斷決定使用哪種比率進行分析。 ? 比率分析所涉及的內(nèi)容通?？梢苑譃槲鍌€方面： ? ●流動性； ? ●資產(chǎn)管理比率； ? ●負債比率； ? ●盈利能力比率； ? ●生產(chǎn)能力比率。 ? A、流動性 ? 流動比率 =流動資產(chǎn) 247。 流動負債 ? 速動比率 =（流動資產(chǎn) 存貨） 247。 流動負債 ? 現(xiàn)金比率 =現(xiàn)金 247。 流動負債 ? 已獲利息倍數(shù) =息稅前利潤 247。 利息費用 ? 固定支出保障倍數(shù) =（稅前利潤＋固定支出）247。 固定支出 ? 經(jīng)營活動現(xiàn)金流量與固定支出比率 =經(jīng)營活動凈現(xiàn)金流量 247。 固定支出 ? 利息與長期負債比率 =利息費用 247。 長期負債 100% ? B、資產(chǎn)管理比率 ? 存貨周轉(zhuǎn)率 =主營業(yè)務(wù)成本 247。 存貨平均余額 100% ? 應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率 =主營業(yè)務(wù)收入凈額 247。 應(yīng)收賬款平均余額 100% ? 營運資金周轉(zhuǎn)率 =主營業(yè)務(wù)收入凈額 247。 （流動資產(chǎn)－流動負債） 100% ? 總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率 =主營業(yè)務(wù)收入凈額 247。 平均資產(chǎn)總額 100% ? C、負債比率 ? 資產(chǎn)負債率 =負債總額 247。 資產(chǎn)總額 100% ? 負債權(quán)益比率 =（負債總額 247。 所有者（股東）權(quán)益總額） 100% ? 長期負債與權(quán)益比率 =長期負債 247。 所有者（股東）權(quán)益總額 100% ? 負債與有形資產(chǎn)凈值比率 =負債總額 247。 [所有者（股東）權(quán)益總額－無形資產(chǎn) ] 100% ? 長期負債與總資產(chǎn)比率 =長期負債 247。 資產(chǎn)總額 100% ? 資產(chǎn)權(quán)益率 =所有者（股東）權(quán)益總額 247。 資產(chǎn)總額 100 ? D、盈利能力比率 ? 銷售毛利率 =[（銷售收入 銷售成本） 247。 銷售收入 ] 100% ? 主營業(yè)務(wù)利潤率 =主營業(yè)務(wù)利潤 247。 主營業(yè)務(wù)收入凈額 100% ? 總資產(chǎn)回報率 =息稅前利潤 247。 資產(chǎn)總額 100% ? 權(quán)益回報率 =息稅前利潤 247。 所有者（股東）權(quán)益總額 100% ? E 、生產(chǎn)能力比率 ? 原材料成本占收入比例 =銷售成本中的原材料成本 247。 相應(yīng)的銷售收入 100% ? 人工成本占收入比例 =銷售成本中的人工成本 247。 相應(yīng)的銷售收入 100% ? 人均收入 =收入總額 247。 員工人數(shù) ? 人均成本 =銷售成本 247。 生產(chǎn)員工人數(shù) ? 人均人工成本 =人工成本 247。 相應(yīng)的員工人數(shù) ? 營業(yè)費用和管理費用占收入比例 =（營業(yè)費用＋管理費用）247。 銷售收入 100% ? （ 3）合理性測試法。（這是重點） ? 合理性測試法通過彼此相關(guān)聯(lián)的項目或造成某種變化的各種變量，測試某項目金額是否合理。 ? 簡單合理性測試包括三個基本步驟： ? 1）識別能夠引起和影響被測試項目金額變化的各種變量； ? 2）確定變量與被測試項目間的恰當關(guān)系； ? 3）將變量結(jié)合在一起對被測試項目作出評價。 ? 例如，對制造企業(yè)的營業(yè)收入進行分析時，可以考慮產(chǎn)品銷售量與企業(yè)可供銷售產(chǎn)品數(shù)量（倉儲能力、生產(chǎn)能力）的關(guān)系，并考慮被審計單位生產(chǎn)能力的利用情況等因素，將營業(yè)收入與運費、電費、水費、辦公經(jīng)費、銷售人員工資等聯(lián)系起來作配比分析。 ? （ 4）回歸分析法。 ? 回歸分析法是在掌握大量觀察數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，利用統(tǒng)計方法建立因變量與自變量之間回歸關(guān)系的函數(shù)表達式（即回歸方程式），并利用回歸方程式進行分析。 ? （三）運用分析程序時如何建立預(yù)期數(shù)據(jù) ? 預(yù)期數(shù)據(jù)是審計或檢查人員運用各種方法對企業(yè)財務(wù)比率或財務(wù)報表金額作出的合理預(yù)期。 ? 采用的數(shù)據(jù) ? 審計或檢查人員對已記錄的金額或比率作出預(yù)期時，需要采用內(nèi)部或外部的數(shù)據(jù)。 ? （ 1）來自企業(yè)內(nèi)部的數(shù)據(jù)包括： ? 1）前期數(shù)據(jù)，并根據(jù)當期的變化進行調(diào)整； ? 2）當期的財務(wù)數(shù)據(jù)； ? 3）預(yù)算或預(yù)測； ? 4）非財務(wù)數(shù)據(jù)等。 ? （ 2）來自企業(yè)外部的數(shù)據(jù)包括： ? 1）政府及政府有關(guān)部門發(fā)布的信息，如通貨膨脹率、利率、稅率，有關(guān)部門確定的生