【文章內(nèi)容簡介】 項的確認(rèn)與計量為講解重點， 而關(guān)于合并日合并財務(wù)報表的問題請參見第二章。 高級財務(wù)會計課程組 61 一、確認(rèn)與計量的基本要求 合并費用的處理 合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)按賬面價值入賬 合并方支付的合并對價按其賬面價值計量 直接合并費用 當(dāng)期損益 發(fā)行債券的費用 債券初始計量金額 發(fā)行權(quán)益證券的費用 抵減溢價收入 兩者之差 調(diào)整股東權(quán)益 理解的關(guān)鍵 調(diào)整順序 —— 資本公積、留存收益 高級財務(wù)會計課程組 62 二、合并方賬務(wù)處理思路 比較 支付資產(chǎn)實施的企業(yè)合并 發(fā)行債券實施的企業(yè)合并 發(fā)行股票實施的企業(yè)合并 吸收合并和新設(shè)合并 控股合并 高級財務(wù)會計課程組 63 支付資產(chǎn)實施的吸收合并與新設(shè)合并： 借：有關(guān)資產(chǎn) [取得的被并方資產(chǎn)賬面價值 ] 現(xiàn)金、存貨等 [支付的資產(chǎn)的賬面價值 ] B 資本公積 [ A大于 B的差額 ]* C 貸：有關(guān)負(fù)債 [承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價值 ] A 如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同 。 貸：現(xiàn)金等 借：管理費用 實際發(fā)生的直接合并費用 以下同 高級財務(wù)會計課程組 64 發(fā)行債券實施的吸收合并與新設(shè)合并： 借：有關(guān)資產(chǎn) [取得的被并方資產(chǎn)賬面價值 ] 應(yīng)付債券 [發(fā)行債券的面值－相關(guān)手續(xù)費傭金等 ] B 資本公積 [ A大于應(yīng)付債券的差額 ] D 貸：有關(guān)負(fù)債 [承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價值 ] A 銀行存款等 [與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費傭金等 ] C 例： 甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司賬面價值為 2022萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費用 1萬元。 銀行存款 應(yīng)付債券 —— 利息調(diào)整 有關(guān)資產(chǎn) 應(yīng)付債券 —— 面值 1800 2800 1 1 有關(guān)負(fù)債 800 資本公積 200 高級財務(wù)會計課程組 65 發(fā)行股票實施的吸收合并與新設(shè)合并： 借：有關(guān)資產(chǎn) [取得的被并方資產(chǎn)賬面價值 ] 股本 [發(fā)行股票的面值 ] B 資本公積 [ A大于（ B+C）的差額 ] D 貸：有關(guān)負(fù)債 [承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價值 ] A 銀行存款等 [與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費傭金等 ] C 例： 甲企業(yè)按面值增發(fā)1800萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司賬面價值為 2022萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費用 1萬元。 銀行存款 有關(guān)資產(chǎn) 股本 1800 2800 1 有關(guān)負(fù)債 800 資本公積 199 高級財務(wù)會計課程組 66 支付資產(chǎn)實施的控股合并： 借：長期股權(quán)投資 [取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價值 ] A 貸：現(xiàn)金、存貨等 [支付的資產(chǎn)的賬面價值 ] B 資本公積 [ A大于 B的差額 ]* C 如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同 。 同一控制 下的合并 高級財務(wù)會計課程組 67 發(fā)行債券實施的控股合并： 借：長期股權(quán)投資 [取得的被并方股東權(quán)益賬面價值份額 ] A 貸：應(yīng)付債券 [發(fā)行債券的面值－相關(guān)手續(xù)費傭金等 ] B 資本公積 [ A大于債券面值的差額 ] D 銀行存款等 [與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費傭金等 ] C 例： 甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司 80%的股權(quán)。乙公司合并日凈資產(chǎn)賬面價值為 2022萬元。甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費用 1萬元。 應(yīng)付債券 —— 面值 應(yīng)付債券 —— 利息調(diào)整 銀行存款 長期股權(quán)投資 1800 1 1 1600 資本公積 200 同一控制 下的合并 高級財務(wù)會計課程組 68 發(fā)行股票實施的控股合并： 例： 甲企業(yè)按面值增發(fā) 1500萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司 80%的股權(quán)；乙公司合并日凈資產(chǎn)的賬面價值為2022萬元；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費用 1萬元。 1500 1600 1 99 貸：股本 [發(fā)行股票的面值 ] B 資本公積 [ A大于（ B+C）的差額 ] D 銀行存款等 [與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費傭金等 ] C 借：長期股權(quán)投資 [取得的被并方股東權(quán)益賬面價值份額 ] A 銀行存款 長期股權(quán)投資 股本 資本公積 高級財務(wù)會計課程組 69 三、同一控制下企業(yè)合并會計處理舉例 ? 吸收合并 ? P公司與 S公司合并前均為同一母公司控制下的兩個子公司， 2022年 1月 1日， P公司吸收合并 S公司，合并日 S公司的有關(guān)資料如下表。 ? 假設(shè) P公司購買價分別為 6000萬元和2022萬元，用銀行存款支付。合并日 P公司資本公積為 2500萬元，盈余公積700萬元，不考慮其他因素。 高級財務(wù)會計課程組 70 項目 賬面價值 公允價值 流動資產(chǎn) 500 600 固定資產(chǎn) 3000 3500 無形資產(chǎn) 500 2500 資產(chǎn)合計 4000 6600 負(fù)債 1000 股本 2022 盈余公積和未分配利潤 1000 負(fù)債及所有者權(quán)益合計 4000 S公司資產(chǎn)負(fù)債表（簡表） 2022年 1月 1日 單位：萬元 高級財務(wù)會計課程組 71 第一種情況：合并對價大于被合并方凈資產(chǎn)賬面價值。 借：有關(guān)流動資產(chǎn)賬戶 500萬 固定資產(chǎn) 3000萬 無形資產(chǎn) 500萬 資本公積 2500萬 盈余公積 500萬 貸：有關(guān)負(fù)債賬戶 1000萬 銀行存款 6000萬 凈資產(chǎn) = 500+3000+5001000=3000（萬元） 高級財務(wù)會計課程組 72 第二種情況：合并對價小于被合并方凈資產(chǎn)賬面價值。 借：有關(guān)流動資產(chǎn)賬戶 500萬 固定資產(chǎn) 3000萬 無形資產(chǎn) 500萬 貸：有關(guān)負(fù)債賬戶 1000萬 銀行存款 2022萬 資本公積 10000萬 凈資產(chǎn) = 500+3000+5001000=3000（萬元） 高級財務(wù)會計課程組 73 ? 如合并對價為股票，假定 P公司以增發(fā)普通股方式吸收合并S公司， P公司發(fā)行普通股票分別為 6000萬股和 2022萬股，每股面值 1元，每股市價 3元時？ ? 如控股合并時？ 高級財務(wù)會計課程組 74 思考題 ? 同一控制下企業(yè)合并會計確認(rèn)和計量的基本要求是什么？ ? 同一控制下企業(yè)合并會計賬戶處理思路是什么？ 高級財務(wù)會計課程組 75 練習(xí)題 ? 同一控制下的企業(yè)合并，合并方在吸收合并中取得的被合并方的各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照其賬面價值入賬。（ √ ） ? 同一控制下的企業(yè)合并，合并方在吸收合并中支付的各項合并對價，應(yīng)按其賬面價值入賬。（ √ ） ? 根據(jù)我國企業(yè)合并會計準(zhǔn)則，同一控制下企業(yè)合并的吸收合并中，合并方確認(rèn)企業(yè)合并賬戶處理中，不會涉及損益的確認(rèn)。 高級財務(wù)會計課程組 76 計算與賬戶處理題 ? A、 B公司均為甲公司兩年前就擁有 60%控股權(quán)的子公司， 201X年 2月， A公司增發(fā)股份 1500萬股，每股面值 1元， A公司用增發(fā)股份中的 1080萬股與甲公司換取其的價格持有的 B公司的全部股權(quán)，另外 420萬股按每股 。當(dāng)時 B公司凈資產(chǎn)的賬面價值為2022萬元，（其中股本 1800萬元，資本公積 100萬元，盈余公積和未分配利潤分別為 40萬元和 60萬元），經(jīng)評估公允價值為 2300萬元（ 300萬元為評估增值）。 A公司增發(fā)股份的有關(guān)費用與合并 B公司有關(guān)的部分為 9萬元，以銀行存款支付。此項企業(yè)合并前， A、 B公司之間沒有發(fā)生任何交易，其他因素略。 ? 要求： 判斷 A公司合并 B公司屬于同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并。 編制 A公司合并 B公司的會計分錄。 高級財務(wù)會計課程組 77 ? 答案： ? A公司取得 B公司 60%的股權(quán)的這項企業(yè)合并屬于同一控制下的企業(yè)合并。 ? 會計分錄： 借：長期股權(quán)投資 1200 貸：股本 1080 銀行存款 9 資本公積 111 享有被并方凈資產(chǎn)賬面價值的份額 =2022 60%=1200萬 支付的合并對價的賬面價值 =1080萬 增發(fā)股份的費用 =9萬 高級財務(wù)會計課程組 78 ? A、 B公司均為甲公司兩年以前就擁有 100%控股權(quán)的子公司， 201X年 2月， A公司增發(fā)股份1500萬股，每股面值 1元。 A公司用增發(fā)股份中的1080萬股吸收合并 B公司，另 420萬股按每股 的價格對外出售。當(dāng)時 B公司凈資產(chǎn)的賬面價值為2022萬元（其中固定資產(chǎn)等各項資產(chǎn) 7000萬元，應(yīng)付賬款等負(fù)債 5000萬元，股本 1800萬元，資本公積100萬元，盈余公積和未分配利潤分別為 40萬元和60萬元），經(jīng)評估公允價值 2300萬元（ 300萬元為固定資產(chǎn)的評估增值）， A公司增發(fā)股份的有關(guān)費用中與合并 B公司有關(guān)部分為 9萬元，以銀行存款支付。此項企業(yè)合并之前 A、 B公司之間沒有發(fā)生任何交易，其他因素略。 ? 要求： 判斷 A、 B公司吸收合并是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并。 編制 A公司吸收合并 B公司的會計分錄。 高級財務(wù)會計課程組 79 ? 答案： ? A公司吸收合并 B公司是屬于同一控制下的企業(yè)合并。 ? 會計分錄： 借：固定資產(chǎn)等有關(guān)資產(chǎn)賬戶 7000 貸：應(yīng)付賬款等有關(guān)負(fù)債類賬戶 5000 股本 1080 銀行存款 9 資本公積 911 B公司凈資產(chǎn)賬面價值 =7000－ 5