【文章內(nèi)容簡介】 此資源負有法律責(zé)任的企業(yè)單位。會計主體與經(jīng)濟主體、法律主體并不完全一樣。確定會計主體的基本形式是根據(jù)經(jīng)濟單位在實質(zhì)上 對它的經(jīng)濟活動和行政管理所負的責(zé)任來界定的，而不是單純看經(jīng)濟單位的法律性質(zhì)。 所以，會計主體不一定是法律主體。獨立、合伙企業(yè)不是法律主體，但同樣是會計主體；公司內(nèi)部的某些責(zé)任單位（事業(yè)分部）也可以作為會計主體；在公司集團內(nèi)部，母公司及其所控制的子公司都是獨立法人，當(dāng)然也是會計主體，而以母公司為主體編制合并財務(wù)報表時，又要把整個集團視為單一的會計主體。 在責(zé)任管理、目標(biāo)管理體系中，按資源可用、責(zé)任可控、績效可核的原則設(shè)置責(zé)任中心，確定內(nèi)部責(zé)任單位作為責(zé)任會計主體，對其進行責(zé)任績效考核是實施激勵機制的有效作法。 因此，科學(xué)確定內(nèi)部會計主體也是十分重要的。 這一假設(shè)為確立客觀性、相關(guān)性原則提供了條件。 2．持續(xù)經(jīng)營假設(shè)（ goingconcern postulate） 該假設(shè)是指會計主體企業(yè)將長期以它現(xiàn)時的形式并按既定的目標(biāo)持續(xù)經(jīng)營下去，直至確定企業(yè)破產(chǎn)清算的那一天。會計方法的選擇是以這一假定為依據(jù)的。在持續(xù)經(jīng)營的情況下，企業(yè)將按原定的用途去使用現(xiàn)有的經(jīng)濟資源，同時也按原先承諾的條件去清償它的債務(wù)，這是選擇會計方法的出發(fā)點。 16 例：以歷史成本作為企業(yè)經(jīng)濟資源的計價基礎(chǔ)，對長期資產(chǎn)的折舊和攤銷方法，以及有關(guān)企業(yè)償債能力 的計算等等，都是基于這一假設(shè)。 只有在企業(yè)確定破產(chǎn)清算時，才不適用這一假設(shè)。這時，不再按原用途繼續(xù)使用的經(jīng)濟資源將按清算變現(xiàn)的實際價值計價，而債務(wù)則不一定能按原先承諾的條件清償了。 這一假設(shè)為正確劃分資支性支出與收益性支出、確定一貫性原則、運用歷史成本原則提供了支持。 3．會計期間假設(shè)（ accounting period postulate） 指假設(shè)可以將企業(yè)連續(xù)不斷的經(jīng)營活動分割為若干個較短的時期，據(jù)以結(jié)算帳目和編制報表，從而及時提供財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的有關(guān)信息，以滿足信息使用者短期決策的客觀需要。 會計期間的劃分是正確計算收入、費用和損益的前提。如果說會計主體假設(shè)是限定了企業(yè)會計的核算范圍，會計期間假設(shè)則是限定了企業(yè)會計時間范圍，即對川流不息的企業(yè)經(jīng)營活動如何劃分會計期進行核算。 會計期間假設(shè)對制定會計原則和會計程序具有極為重要的作用。由于有了會計期間，才產(chǎn)生了本期與非本期的區(qū)別；由于有了本期與非本期的區(qū)別，才產(chǎn)生了收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制，才使不同類型的會計主體有了記帳的基準(zhǔn)，一般情況下，工商企業(yè)均采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而不采用收付實現(xiàn)制。 會計的基本分期是按年，稱會計年度。實務(wù)中，有的企業(yè)的會計年度按照公 歷年，有的企業(yè)則采用自己的會計年度。如果采用后者，又往往把會計年度的起訖日置于經(jīng)營活動最少的月份，以便獲得及時、相關(guān)、全面的信息。在年度內(nèi)再按季、按月分期。這一假設(shè)為確立權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比原則和一貫性原則等提供了條件。 4．貨幣計量假設(shè)（ moary measurement postulate） 指企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動及其成果可以通過貨幣予以綜合反映。 只有貨幣單位，才能為會計計量，進而為會計記錄的分類，總括提供一個簡單而普遍適用的手段，這是其它任何計量單位（例如實務(wù)單位、生產(chǎn)能力單位等）都難以做到的。 這樣就決定了會計所提供的主要是 17 企業(yè)經(jīng)營活動中可以用貨幣計量的資料。 應(yīng)用貨幣作為會計的統(tǒng)一計量單位，又必然要引伸出一個實質(zhì)性的假設(shè)，即假定貨幣本身的價值量度是穩(wěn)定不變的（或其變動是微不足道的）。 這一假設(shè)為確立歷史成本原則、可比性原則提供了條件。 應(yīng)當(dāng)指出，會計假設(shè)僅僅是會計人員在不確定的社會經(jīng)濟環(huán)境中，為了提供投資、信貸和經(jīng)營決策所需的會計信息，所作出的一些推論，并假說定它們符合社會經(jīng)濟的發(fā)展。這些推論或假設(shè)是有一定局限性的，隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展變化，目前已證實它們并非完全合理，或者能夠與社會經(jīng)濟環(huán)境已發(fā)生 的變化相適應(yīng)。因此，會行人員必須根據(jù)社會經(jīng)濟的變化趨向，不斷重新研討會計的這些基礎(chǔ)觀念，只有在完善的會計基礎(chǔ)觀念上，才能建立起健全的會計實務(wù)。 （二）西方國家通行的基本會計原則 —— 公認會計原則（ Generally Accepted Accouating principles GAAP） 定義：會計原則是指普遍認可的會計觀點和基本的行為規(guī)則。它們是制定具體準(zhǔn)則、選擇會計方法的必要依據(jù)。從理論上說，基本會計原則作為財務(wù)會計的規(guī)范，應(yīng)以基本會計假設(shè)為基礎(chǔ)并體現(xiàn)財務(wù)會計目標(biāo)的要求，同時它又是制定各項應(yīng)用性原則（準(zhǔn) 則）的依據(jù)。因此，在財力務(wù)會計規(guī)范系統(tǒng)中，它處于比會計假設(shè)和會計目標(biāo)較為具體，而比應(yīng)用性原則較為概括的中間層次。 基本會計原則主要指在財務(wù)會計四個基本程序（確認、計量、記錄、報告）中普遍遵循的觀念和規(guī)范。 1． GAPP 主要有： 與會計要素確認有關(guān)的原則 （ 1）權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，又稱應(yīng)計制（ accrual basis），這是當(dāng)前會計主體廣泛采用的會計基礎(chǔ)。但這一原則隱藏著問題收益質(zhì)量有可能不牢靠的問題，同時經(jīng)理人員也經(jīng)常利用這一原則進行利潤操縱。 （ 2）營業(yè)收入實現(xiàn)原則（ revenue recognition principle）或稱收入實現(xiàn)原則（ revenue realization principle），指在收入的產(chǎn)生過程中，選擇哪一個時點作為確認收入的日期。根據(jù)該原則，會計人員應(yīng)在商品銷售時，即企業(yè)產(chǎn)品的所有權(quán)已轉(zhuǎn)移給買主時確認收入。我國會計 18 準(zhǔn)則中確認營業(yè)收入的條件為：交易已經(jīng)發(fā)生；已經(jīng)收取貨款或取得收取貨款的憑證。 問題：資產(chǎn)置存收益（ holding gain）應(yīng)否確認？因為銀行家雖謹(jǐn)慎，卻愿為未實現(xiàn)的資產(chǎn)升值貸放資金。 （ 3）配比原則（ matching principle）：是指將一個會計期間的收入 和產(chǎn)生收入所發(fā)生的費用配合比較后，計算出本期的收益。應(yīng)計、遞延、攤銷等會計程序就是在會計期間假設(shè)和配比原則基礎(chǔ)上采用的，以便恰當(dāng)?shù)剡M行收入和費用的配比，從而計算出一定時期的收益。 問題：新產(chǎn)品的開發(fā)和企業(yè)研發(fā)費用很難實現(xiàn)與其效應(yīng)收益的合理配比，費用難以合理攤銷，使本期企業(yè)收益變得不夠真實。 （ 4）穩(wěn)健性原則（ conservatism principle） 指某項經(jīng)濟業(yè)務(wù)有幾種會計方法可供挑選時，應(yīng)當(dāng)選擇對業(yè)主權(quán)益產(chǎn)生樂觀影響最小的那種方法。概括地說，穩(wěn)健性要求確認一切可能的損失和負債，但不預(yù)計任何可能取得的 資產(chǎn)或收益，從而使會計報表不會引起人們過于樂觀。由于穩(wěn)健性原則是要求會計人員以一種悲觀的態(tài)度來處理會計帳務(wù)和編制會計報表，因而它背離了現(xiàn)行的會計原則，低估了資產(chǎn)和收益，通常被稱為一項例外原則（ exception principle）。例如，存貨計價中運用“成本與市價孰低法”就是與歷史成本原則相背離的。 從會計的歷史發(fā)展看，在企業(yè)環(huán)境不確定的情況下，穩(wěn)健性原則對保護債權(quán)人權(quán)益，防止過度的股利分配，保全資本曾起到過積極作用。而現(xiàn)代會計觀念強調(diào)從股東角度客觀、公正地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，穩(wěn)健性原則的過度運 用也受到越來越尖銳的批評。 2．與會計計量有關(guān)的原則 （ 1）歷史成本原則（ historical cost principle） 指會計人員在進行資產(chǎn)計價時，并不考慮資產(chǎn)的現(xiàn)時成本或變現(xiàn)價值，而是根據(jù)它的購置成本（原始成本）計價。由于資產(chǎn)是在不同時期購入的，在會計記錄和會計報表上反映的是資產(chǎn)的歷史成本。 理由： ； 、有憑證； 致。 問題： ，而無論作投資決策還是經(jīng)營決策 19 所依據(jù)的是企業(yè)資產(chǎn)的現(xiàn)值，在物價變動的情況下，這一計價基礎(chǔ)的缺陷反映得更為嚴(yán)重； 。 3．與會計信息質(zhì)量特征有關(guān)的原則 （ 1）相關(guān)性原則（ relevance principle） 指會計人員的提供的會計信息必須與信息使用者的經(jīng)濟決策是相關(guān)的。會計報表使用者依據(jù)會計信息可以在投資和信貸決策過程中減少不確定性，從而避免決策失誤。 相關(guān)性包括以下三個方面的屬性： ，例如：奧爾特曼（ ）曾經(jīng)使用 5 個財務(wù)比率預(yù)測企業(yè)破產(chǎn)，他認為其準(zhǔn)確率達 94%，在兩年前就可預(yù)測出哪些企業(yè)將要破產(chǎn)； ； c.會計信息必須 具有及時性。 （ 2）可靠性原則（ reliability principle） 是指會計所作的確認與計量是否能夠真實地反映經(jīng)濟對象和經(jīng)濟事項。 FASB 認為可靠性和相關(guān)性是會計信息的兩個主要特征，會計信息必須具有可靠性才能使會計報表使用者作出正確決策。 FASB 認為可靠性包括三個要素，即真實性、可驗證和客觀性，其中最重要的是真實性。真實性是指會計計量的結(jié)果是否與它們反映的經(jīng)濟對象或經(jīng)濟事項相一致，即要求信息與所反映的內(nèi)容同質(zhì)。 會計信息的可靠性涉及的問題是相當(dāng)多的。如一筆應(yīng)收帳款審計師可以通過函詢和運用統(tǒng)計方法 分析它們的存在，但卻不能證實它們能夠全部收回。而衍生金融工具的發(fā)展使得傳統(tǒng)會計計量體系缺陷表露無遺，會計信息的可靠性大為降低。另外，資產(chǎn)成本的分配和殘值的估計均說明會計信息并非完全真實可靠。 因此， FASB 指出，會計信息只可能作到近似，而不能作到精確。 （ 3）一致性原則（ Consistency principle） 指一個企業(yè)在不同時期所運用的會計方法和會計程序應(yīng)該是相同的，為了便于比較和分析不同時期財務(wù)狀況的實際變化，會計人員所使用的會計程序和會計方法必須前后一致。否則，不同時期的會計報表就無法比較，而 且容易運用會計政策調(diào)節(jié)企業(yè)收益，難以真實反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。但一致性不能排除新的會計政策在一定 20 條件下替代舊的政策。 （ 4）充分揭示原則（ full disclosure principle） 指會計人員必須充分、詳盡、明晰地為信息使用者提供有關(guān)信息。既不得有意夸大對企業(yè)某種目的有利的信息，更不能隱瞞對企業(yè)某種行為目的不利的信息。 如向銀行貸款，某種抵押品的歸屬性質(zhì)，已押情況必須全面提供，而不是只提供其價值（現(xiàn)值）信息。 又如向一般使用者提供收益信息，必須將收入和收益分類進行反映，否則不能反映公司營 業(yè)增長和利潤來源的穩(wěn)定性。上市公司則要求提供分部財務(wù)報告。 （ 5）重要性原則 指對于重要、重大的會計事項，將采用特殊的，更為完善的會計程序加以反映，以便會計信息更大程度的滿足使用者對信息明晰性的要求。 如設(shè)備，要采用分期折舊的方法攤銷其原有價值，而對低值易耗品則不需要。 重要性不同的企業(yè)有不同的判斷標(biāo)準(zhǔn)。如 10 萬元的壞帳對于小公司可能屬重大事項，事先應(yīng)予以計提壞帳準(zhǔn)備，按備抵法處理，而對于收帳金額巨大的公司則只需當(dāng)期沖銷掉。 重要性也取決于事項的性質(zhì)。對于是否屬于重要事項，則要取決于會計人員的職業(yè)判斷。 與 此相關(guān)的，還有大于成本效益原則。如某些事項提供信息的成本太高，但信息效益并不大，不為人所關(guān)注和要求，則不單獨提供此類信息。如政府對企業(yè)一般性罰款，則在罰款支出統(tǒng)一反映，并入營業(yè)外支出對外報告。 （ 6）可比性原則（ parability principle） 對同一會計事項，不同會計人員處理的結(jié)果應(yīng)該是相同的或本質(zhì)上相近似的。這使不同企業(yè)的會計信息反映的對象本質(zhì)和表像是可以相比較的。某一會計處理結(jié)果反映了對象的一定狀況。但由于會計政策多樣性，不同企業(yè)選擇不同的政策以適應(yīng)本企業(yè)的會計環(huán)境或目的，致使可比性下 降。 21 如上市公司， 97 年 44%都將凈資產(chǎn)收益率做到 10～ 11%之間，則都是為了取得配股資格，若業(yè)績優(yōu)良的公司也做到這個水平，則是為了逃稅、避免。同樣的信息反映的對象本質(zhì)狀況均有所不同。 4．對支出性質(zhì)加以判定的原則 （ 1）劃分收益性支出和資本性的原則 對支出事項的性質(zhì)進行確認時，必須劃分收益性支出或資本性支出。 收益性支出 —— 為取得本期收益而發(fā)生的支出，這部分支出計入當(dāng)期成本費用，抵減當(dāng)期收入。 資本性支出 —— 為了取得本期和以后多期收益所發(fā)生的支出，這部分支出成為企業(yè)的長期資本性項目，在效應(yīng)期內(nèi)分期攤?cè)敫髌?成本費用。 而在我國的當(dāng)前會計實務(wù)中，有些支出雖作為本期支出處理，但卻帶有資本性支出的性質(zhì)。如廣告費、研究開發(fā)費等。 在 Ramp。D 日益占據(jù)企業(yè)戰(zhàn)略重要地位的情況下，研究開發(fā)費的會計處理方法是否得當(dāng)，影響到對公司業(yè)績的評價，并對經(jīng)理行為有著極大影響，進而影響到企業(yè)的長久發(fā)展及競爭的后續(xù)能力。 第三章 企業(yè)會計工作的組織 一、會計機構(gòu)的設(shè)置 西方企業(yè)中財務(wù)（ finance）與會計 (accounting)機構(gòu)分設(shè)較多，財務(wù)的主要職能是資金運作，對外功能極強，既有籌、融資、又有投資、外部資本交易等管理職能； 會計主要對內(nèi)進行經(jīng)濟信息處理，向外部利益相關(guān)者提供信息，制定合理的會計政策，編制稅務(wù)計劃和納稅，以求取會計政策收益和延稅、節(jié)稅利益。 22 二、會計人員的配備 財務(wù)與會計崗位是企業(yè)最重要的崗位，應(yīng)配備懂得現(xiàn)代理財觀念、了解現(xiàn)代資本市場運作方法、掌握現(xiàn)代會計理論，有創(chuàng)新精神、具備宏觀的會計政策構(gòu)架能力的高級專門人才。大公司應(yīng)以博士、碩士畢業(yè)生當(dāng)任財務(wù)主總和會計總管的崗位。 三、會計法規(guī) 我國目前最高的法律規(guī)范是會計法，通過基礎(chǔ)準(zhǔn)則對企業(yè)會計進行基礎(chǔ)規(guī)范，然后是分行業(yè)的會計制度指導(dǎo)企業(yè)會計行為。 隨著會計人員素質(zhì)的提高和會計規(guī)范