【正文】 收入的比重。 以企業(yè)籌資方式的稅務(wù)籌劃為例：發(fā)行股票，企業(yè)支付的股息支出不能在 計(jì)算 所得稅前扣除，增加了企業(yè)的納稅成本；發(fā)行債券，企業(yè)支付的債券利息支出，其不高于金融機(jī)構(gòu)相應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)的部分，準(zhǔn)于在計(jì)算所得稅前扣除，降低了企業(yè)的納稅成本。在通常情況下，稅負(fù)下降反映為企業(yè)利益增加，但在某些情況下，結(jié)果可能相反。上述案例的籌劃方向和取舍標(biāo)準(zhǔn)基本是正確的。這些問(wèn)題，有的屬于理念上的痼疾和偏差，有的屬于 方法 上的不足。國(guó)稅函 [20xx]284號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于未取得房屋產(chǎn)權(quán)證書(shū)期間如何確定房產(chǎn)稅納稅人的批復(fù)》規(guī)定，根據(jù)《中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例》第 2條中“房屋產(chǎn)權(quán)未確定及租典糾紛未解決的 ，由房產(chǎn)代管人或者使用人繳納”的規(guī)定，凡以分期付款方式購(gòu)買(mǎi)使用商品房，且購(gòu)銷(xiāo)雙方均未取得房屋產(chǎn)權(quán)證書(shū)期間，應(yīng)確定房屋的實(shí)際使用人為房產(chǎn)稅的納稅義務(wù)人，繳納房產(chǎn)稅。稅基籌劃技術(shù)一般從兩個(gè)角度操作：一是實(shí)現(xiàn)稅基的最小化，二是控制和安排稅基的實(shí)現(xiàn)時(shí)間。所以對(duì)稅率進(jìn)行籌劃，可以尋求稅后利益最大化的最低稅負(fù)點(diǎn)或者最佳稅負(fù)點(diǎn)。 增值稅法將納稅人按其經(jīng)營(yíng)規(guī)模及會(huì)計(jì)核算健全程度劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。 采用含稅銷(xiāo)售額與含稅購(gòu)貨額比較法時(shí) 假設(shè)華康制藥廠年銷(xiāo)售收入 190萬(wàn)元為含增值稅銷(xiāo)售額，購(gòu)進(jìn)價(jià)款 57（ 190 30%）萬(wàn)元也為含增值稅的價(jià)款，含稅額貨款 57萬(wàn)元與同期含稅銷(xiāo)售額 190萬(wàn) 元的比即為 57/190100%=30%，小于 61%時(shí)，該廠作為一般納稅人的稅負(fù)低于小規(guī)模納稅人的稅負(fù)。 選擇免稅的方式去投資 當(dāng)企業(yè)有暫時(shí)閑置資產(chǎn)要對(duì)外投資時(shí)，可以選擇購(gòu)買(mǎi)股票、債券或直接進(jìn)行投資，而新法明確規(guī)定了國(guó)債利息收入及符合條件的居民企業(yè)之 間的股息、紅利收入為免稅收入，所以在綜合風(fēng)險(xiǎn)與收益的權(quán)衡下，投資國(guó)債及符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利相對(duì)于其他債券及股利不失為一個(gè)較好的投資選擇。 新辦企業(yè)優(yōu)惠的籌劃空間。上述規(guī)定事實(shí)上還是給了這類(lèi)企業(yè)一定的籌劃空間。如果企業(yè)不想成為中國(guó)的居民企業(yè)，就不能像過(guò)去那樣僅在境外注冊(cè)即可，還必須確保不符合“實(shí)際管理控制地標(biāo)準(zhǔn)”。 總之，新企業(yè)所得稅法的實(shí)施，既關(guān)閉了過(guò)去稅收籌劃的部分途徑，同時(shí)也提供了新的籌劃空間。 企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方共同開(kāi)發(fā)、受讓無(wú)形資產(chǎn)，或者共同提供、接受勞務(wù)發(fā)生的成本，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立交易原則進(jìn)行分?jǐn)偂? 企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受 的 債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn) 而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。（新法第四條） 符合條件的小型微利企業(yè)，減按 20％的稅率征收企業(yè)所得稅。（舊法第七條） 行業(yè)政策優(yōu)惠 能源、交通、港口、碼頭以及其他重要生產(chǎn)性項(xiàng)目 /從事農(nóng)業(yè)、林業(yè)、牧業(yè) 企業(yè)的下列所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅： （一）從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得； （二）從事國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資經(jīng)營(yíng)的所得； （三）從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得； （四）符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得； (新法第二十七條 ) ① 屬于能源、交通、港口、碼頭或者國(guó)家鼓勵(lì)的其他項(xiàng)目 的，可以減按 15%的稅率征收企業(yè)所得稅，具體辦法由國(guó)務(wù)院規(guī)定。 (新法第三十四條 ) 區(qū)域政策優(yōu)惠 國(guó)家對(duì) 重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和項(xiàng)目，給予企業(yè)所得稅優(yōu)惠。 ③ 企業(yè)所得稅調(diào)整補(bǔ)征稅款 加收利息 ，征管法原來(lái)未有此規(guī)定，只規(guī)定有稅收滯納金。 稅務(wù)機(jī)關(guān)核定應(yīng)納稅額的具體程序 和方法由國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定。 二、 注意居民企業(yè)、非居民企業(yè)納稅的理解： ㈠新舊法規(guī)居民企業(yè)、非居民企業(yè)理解： 項(xiàng) 目 新 法 舊 法 名稱(chēng) 居民企業(yè) 非居民企業(yè) 中國(guó) “ 居民 ” 非中國(guó) “ 居民 ” 定義 依法在中國(guó)境內(nèi)成立，或者依照外國(guó)（地區(qū)）法律成立但實(shí) 際管理機(jī)構(gòu)在中國(guó)境內(nèi)的企業(yè)。 新企業(yè)所得稅法既為企業(yè)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)創(chuàng)造了機(jī)遇，也強(qiáng)化了對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收管理。新企業(yè)所得稅法實(shí)施后，外資企業(yè)的稅負(fù)會(huì)有所增加，而稅負(fù)增加是投資者進(jìn)行稅收籌劃的重要?jiǎng)右颉Ｅc此同時(shí)公布的《實(shí)施企業(yè)所得稅過(guò)渡優(yōu)惠政策表》還顯示，涉及原稅收法律、行政法規(guī)和具有行政法規(guī)效力的文件有 30項(xiàng)，這些優(yōu)惠主要是此前的一些區(qū)域優(yōu)惠和對(duì)外資企業(yè)的稅收優(yōu)惠等。 一、新企業(yè)所得稅法縮小了利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行籌劃的空間 在傳統(tǒng)的企業(yè)所得稅籌劃中，企業(yè)利用稅收優(yōu)惠政策籌劃的空間有三個(gè)。該集團(tuán)負(fù)責(zé)人在來(lái)信中說(shuō)，從 20xx年起，根據(jù)新企業(yè)稅法，集團(tuán)公司不能進(jìn)行合併納稅，那就意味著原來(lái) 5家子公司遺留下來(lái)的虧損得不到集團(tuán)公司彌補(bǔ)，要各自消化，在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益加劇的形勢(shì)下，這幾家子公司很有可能倒閉，將給集團(tuán)帶來(lái)巨大的損失；其次，對(duì)于集團(tuán)公司的閑散資金在做預(yù)算時(shí)也找 不著合理的投資方向；再次，對(duì)工資、捐贈(zèng)、研發(fā)費(fèi)用及廣告費(fèi)等不知該怎樣進(jìn)行具體的操作，擔(dān)心操作不當(dāng)增加企業(yè)的所得稅負(fù)擔(dān)；最后對(duì)集團(tuán)各子公司在企業(yè)所得稅率的選擇上也比較棘手。 二、抵扣率判別法（即可抵扣購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目?jī)r(jià)款占銷(xiāo)售額比重判別法） 上述增值率的計(jì)算較為復(fù)雜，在稅務(wù)籌劃中難以操作，因而將上式中增值率的計(jì)算公式進(jìn)行轉(zhuǎn)化，即： 增值率 =（銷(xiāo)售收入－購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目?jī)r(jià)款） /銷(xiāo)售收入 =1－購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目?jī)r(jià)款 /銷(xiāo)售收入 設(shè)購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目?jī)r(jià)款 /銷(xiāo)售收入 =X 二零零八年 八 月二十八日 《稅務(wù)籌劃》電子版 北京中恒潤(rùn)博稅務(wù)咨詢(xún)有限公司 共 47 頁(yè) 12 則 17%（ 1－ X） =6% 解之得平衡點(diǎn) X=% 這就是說(shuō)當(dāng)企業(yè)可抵扣的購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目?jī)r(jià)款占銷(xiāo)售額的比重為 %時(shí)，兩 重納稅人稅負(fù)完全相同；當(dāng)比重小于 %時(shí)，則一般納稅人的稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人。 納稅環(huán)節(jié)、抵扣環(huán)節(jié)、納稅時(shí)間、納稅地點(diǎn)是遞延納稅技術(shù)的關(guān)鍵。稅率籌劃技術(shù)指納稅人通過(guò)降低適用稅率的方式來(lái)減輕稅收負(fù)擔(dān)。例如，企業(yè)所得稅計(jì)算公式為：應(yīng)納所得稅額 =應(yīng)納稅所得額所得稅率，“應(yīng)納稅所得額”是稅基，在所得稅率一定的情況下，“應(yīng)納所得稅額”隨“應(yīng)納稅所得額”這一稅基的減少而減少，此即稅基式避稅原理。 我國(guó)現(xiàn)行消費(fèi)稅的征稅范圍比較窄，僅對(duì) 14類(lèi)消費(fèi)品征稅。 7640 100%=%.因此，根據(jù)資金利潤(rùn)率指標(biāo)提示，前述稅務(wù)籌劃方案的取舍建議不可取，因?yàn)椴扇?lái)料加工方式比采取進(jìn)料加工方式可獲得更高的資金收益率。例如， 20xx/05/06《 中國(guó) 稅務(wù)報(bào)》刊載 的《來(lái)料加工、進(jìn)料加工如何選擇》的稅務(wù)籌劃案例，其大意是：某公司從事對(duì)外加 工業(yè) 務(wù)以及國(guó)內(nèi)銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，對(duì)外加工出口 A產(chǎn)品， A產(chǎn)品國(guó)內(nèi)成本構(gòu)成總計(jì)為：國(guó)內(nèi)材料成本 1000萬(wàn)元，國(guó)內(nèi)其他成本 4000萬(wàn)元（工資、折舊等無(wú)進(jìn)項(xiàng)稅金）。瀏覽各種稅務(wù)籌劃案例，判別方案優(yōu)劣的指標(biāo)基本上分為三類(lèi)：稅款節(jié)約額、稅收負(fù)擔(dān)率降低值、凈利潤(rùn)增加額。 多數(shù)個(gè)案的籌劃目標(biāo)不全面 《銷(xiāo)售對(duì)象不同，分開(kāi)經(jīng)營(yíng)可節(jié)稅》（ 20xx/12/31《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》）一文中的一段敘述：“兩個(gè)方案比較可以看出，方案二比方案一稅負(fù)率少 ，方案二比方案一少繳增值稅 ，稅負(fù)輕。其實(shí)，企業(yè)的分立或合并，必須符合真實(shí)性和合法性原則，方才具備享受相關(guān)優(yōu)惠的前提，故不應(yīng)為了推銷(xiāo)某個(gè)籌劃案例而淡化對(duì)這方面的重視程度。例如，《 企業(yè)分分合合，“兩免三減半”到手》（《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》 20xx/01/21）這一籌劃個(gè)案，僅從字面上看，并未發(fā)現(xiàn)有何違反稅收法規(guī)的破綻，應(yīng)屬合法的稅務(wù)籌劃案例。這正是該籌劃方案有可能產(chǎn)生的另一個(gè)副作用，不得不引起警惕。然而， 目前 廣為流行的稅務(wù)籌劃定義卻明白無(wú)誤地告訴人們，稅務(wù)籌劃就是節(jié)稅。如此，“稅收負(fù)擔(dān)率降低值”指標(biāo)與納稅人總體收益的相關(guān)系數(shù)將會(huì)大大提高，從而也會(huì)大大提高它的 應(yīng)用 價(jià)值。 2=2585（萬(wàn)元），資金利潤(rùn)率 =1330247。稅制對(duì)每個(gè)具體稅種的課稅對(duì)象和征稅范圍作出了明確的法律規(guī)定。 2．稅基籌劃技術(shù)。稅基總量合法減少，以減少納稅或者避免多納稅。 4．遞延納稅技術(shù)。 一、增值率判別法 在適用的增值稅稅率相同的情況下，起關(guān)健作用的是企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額的多少或者增值率的高低。總之，在納稅人身份選擇的稅務(wù)籌劃中，企業(yè)應(yīng)盡可能把降低稅負(fù)與不影響銷(xiāo)售結(jié)合在一起綜合考慮，以獲得最大的節(jié)稅效益。 稅務(wù)律師 從稅收籌劃角度解讀新企業(yè)所得稅法 《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)新企業(yè)所得稅法）已于 20xx年 1月 1日起正式實(shí)施，實(shí)施細(xì) 則已經(jīng)于 20xx年 11月 28日公布。如：農(nóng)、林、 牧、漁業(yè)項(xiàng)目，國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目，符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目，符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓項(xiàng)目，符合條件的微利企業(yè)，以及符合條件的國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)等等。但是新企業(yè)所得稅法中關(guān)于業(yè)務(wù)招待費(fèi)、大修理支出費(fèi)等的規(guī)定使原來(lái)的籌劃思路受到了限制，納稅人必須對(duì)原有思路進(jìn)行調(diào)整。新企業(yè)所得稅法規(guī)定，符合條件的居二零零八年 八 月二十八日 《稅務(wù)籌劃》電子版 北京中恒潤(rùn)博稅務(wù)咨詢(xún)有限公司 共 47 頁(yè) 19民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入。 ② 法律設(shè)置的發(fā)展對(duì)外經(jīng)濟(jì)合作和技術(shù)交流的特定地區(qū)內(nèi)，以及國(guó)務(wù)院已規(guī)定執(zhí)行上述地區(qū)特殊政策的地區(qū)內(nèi)新設(shè)立的國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，可以享受過(guò)渡性?xún)?yōu) 惠。 (新法第四十三條 ) 企業(yè)有義務(wù)就其與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)的價(jià)格、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等 資料。 ” 債權(quán)性投資與權(quán)益 性投資的比例是多少應(yīng)進(jìn)一步關(guān)注細(xì)則。 (新法第二十五條 ) ② 取消了產(chǎn)品主要出口的外資企業(yè)減半征稅優(yōu)惠政策。外商投資企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)期不滿(mǎn)十年的，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)繳已免征、減征的企業(yè)所得稅稅款。（舊法第五條） ② 外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未 設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，而有取得的來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的利潤(rùn)、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)和其他所得，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，但上述所得與其機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒(méi)有實(shí)際聯(lián)系的，都應(yīng)當(dāng)繳納百分之二十的所得稅。 (新法第四十七條 ) “ 對(duì)于目前較為突出的利用避稅地、資本弱化、假“ 來(lái)料加工 ” 企業(yè)進(jìn)行避稅的問(wèn)題，各地要重視 調(diào)查研究，尋求有效的解決途徑。 (舊法第十三條 ) 企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間提供 勞務(wù)，不按獨(dú)立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來(lái)收取和支付勞務(wù)費(fèi)用的，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)可以參照類(lèi)似勞務(wù)活動(dòng)的正常收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行調(diào)整。新的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)新法）將于 20xx年 1月 1日起施行。預(yù)提所得稅的增加，迫使投資者進(jìn)行國(guó)際稅收籌劃，其中一個(gè)可行的辦法就是利用國(guó)際稅收協(xié)定進(jìn)行籌劃。又如統(tǒng)一和部分提高了廣告費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)，“企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定外，不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入 15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 地域性?xún)?yōu)惠政策的籌劃空間。 再具體來(lái)看，新企業(yè)所得稅法把捐贈(zèng)扣除的計(jì)算基數(shù)由原來(lái)的應(yīng)納稅所得額改為利潤(rùn)總額，而應(yīng)納稅所得額是由利潤(rùn)總額調(diào)整后所得，鑒于利潤(rùn)總額屬于會(huì)計(jì)概念，它在計(jì)算操作上沒(méi)有應(yīng)納稅所得額那么嚴(yán)格，集團(tuán)各子公司可在不違規(guī)的前提下充分?jǐn)U大利潤(rùn)總額，從而使扣除數(shù)額增大。這對(duì)促進(jìn)企業(yè)完善財(cái)務(wù)制度、提高財(cái)會(huì)人員的業(yè)務(wù)水平極為有利。符合以上銷(xiāo)售額標(biāo)準(zhǔn)的，如經(jīng)營(yíng)規(guī)模較小，加之會(huì)計(jì)核算不健全，即為小規(guī)模納稅人。同一稅種（主要是流轉(zhuǎn)稅）對(duì)不同征稅對(duì)象實(shí)行的不同稅率政策，分析其差距的原因及對(duì)稅后利益的影響，可以尋求實(shí)現(xiàn)稅后利益最大化的最低稅負(fù)點(diǎn)或最二零零八年 八 月二十八日 《稅務(wù)籌劃》電子版 北京中恒潤(rùn)博稅務(wù)咨詢(xún)有限公司 共 47 頁(yè) 10佳稅負(fù)點(diǎn)。 （ 2）稅基均衡實(shí)現(xiàn)。 通常情況下，一項(xiàng)勞務(wù)的提供一般由兩個(gè)環(huán)節(jié)構(gòu)成，即勞務(wù)的提供環(huán)節(jié)和勞務(wù)的使用環(huán)節(jié)。 稅制要素籌劃規(guī)律 與技術(shù) 一、稅制要素籌劃規(guī)律的基本原理 稅制要素是對(duì)稅負(fù)及稅務(wù)籌劃影響最大的因素。仍依前例，加工 A產(chǎn)品進(jìn)口材料成本 10000萬(wàn)元，按流 動(dòng)資金周轉(zhuǎn) 2次／年計(jì)算，約需配備 5000萬(wàn)元流動(dòng)資金。 再如，“稅收負(fù) 擔(dān)率降低值”指標(biāo)，雖比“稅款節(jié)約額”指標(biāo)有所進(jìn)步，考慮了不同稅種之間和規(guī)模大小之間的可比性，但同樣因?yàn)樵撝笜?biāo)與納稅人的總體收益并非正相關(guān)，故不能單獨(dú)以此來(lái)判別何種籌劃方案能給納稅人帶來(lái)總體利益的最大化。援引上例，旨在說(shuō)明理性的稅務(wù)籌劃不應(yīng)拘泥于稅負(fù)最低這一目標(biāo)，而應(yīng)著眼于企業(yè)整體利益最大化目標(biāo)，將稅務(wù)籌劃與企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)籌則、財(cái)務(wù)籌劃等有機(jī)結(jié)合起來(lái)?？墒牵勒赵摶I劃方案操作，某二零零八年 八 月二十八日