【正文】 。從1962年到現(xiàn)在，已有十幾個與所得稅相關的會計準則出臺。198。2. 資產負債表債務法企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)應采用資產負債表債務法核算所得稅。（二）所得稅會計核算采用資產負債表債務法核算所得稅的情況下，企業(yè)一般應于每一資產負債表日進行所得稅的核算。第四步是所得稅會計處理過程中的終極環(huán)節(jié)，確定利潤表中的所得稅費用。在新所得稅準則規(guī)定下，利潤表將不可能獨立完成，如果遞延所得稅負債和遞延所得稅資產不能夠，將無法計算出所得稅費用，而所得稅費用計算不出來，利潤表也不能夠完成，利潤表無法完成，相應的資產負債表也不可能完成。資產或負債的賬面價值減去其計稅基礎的差額即為暫時性差異。②處理在該暫時性差異產生當期，應確認相關的遞延所得稅資產。資產的“賬面價值＞其計稅基礎”時，產生應納稅暫時性差異即在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致應稅金額的暫時性差異。圖21固定資產暫時性差異的影響198。而稅法規(guī)定可以加計扣除，1000萬的研發(fā)資金，按比例可以作為1500萬的費用抵稅，這形成計稅基礎。丙企業(yè)于當期發(fā)生的1 000萬元研究開發(fā)支出，可在稅前扣除的金額為1 500萬元。出售時，一并計算應計入應納稅所得額的金額。存貨【案例】文利公司2007年購入原材料成本為2 000萬元，因部分生產線停工，當年未領用任何原材料，2007年資產負債表日考慮到該原材料的市價及用其生產成品的市價情況，估計該原材料的可變現(xiàn)凈值為1 600萬元，假定企業(yè)該原材料期初余額為零。198。198。因政策性原因發(fā)生的經營虧損2000萬元雖然不是因為比較資產、負債的賬面價值與其計稅基礎產生的，但從其性質上來看可以減少未來期間的應納稅所得額和應交所得稅，按規(guī)定屬于可抵扣暫時性差異。（二）遞延所得稅資產的計量確認遞延所得稅資產時，應估計相關可抵扣暫時性差異的轉回時間，采用轉回期間適用的所得稅稅率來確定。198。遞延所得稅資產和遞延所得稅負債道理一樣，每期期末計算暫時性差異，暫時性差異即相當于應收賬款余額，接下來分析暫時性差異是應納稅性質還是可抵扣性質，這兩類要分別計算不能合并。與所得稅核算有關的情況如下：2007年發(fā)生的有關交易和事項中，會計處理與稅收處理存在差別的有：(1)2007年1月開始計提折舊的一項固定資產，成本為1 200萬元，使用年限為10年，凈殘值為0，會計處理按雙倍余額遞減法計提折舊，稅收處理按直線法計提折舊。該公司2007年資產負債表相關項目金額及其計稅基礎如下表所示：表32 遞延所得稅的計算198。（四）所得稅會計核算框架圖圖32 所得稅會計核算框架圖圖3－2思路如下：首先計算資產負債表中的賬面價值；然后計算計稅基礎，挑選出會計與稅法不一致的地方；再確認遞延所得稅資產和遞延所得稅負債，這是會計核算的中心環(huán)節(jié)，也是難點所在。如果企業(yè)只有遞延所得稅負債，分錄如下：借：盈余公積未分配利潤貸：遞延所得稅負債在首次執(zhí)行日應以按照《CAS38：首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》中規(guī)定的銜接辦法為基礎，首先調整相關資產、負債的賬面價值，以調整后的賬面價值為基礎，比較其與計稅基礎之間的差異，對于形成應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異的，確定應予確認的遞延所得稅負債及遞延所得稅資產，同時沖減資產負債表中原已確認的遞延稅款貸項及遞延稅款借項，上述調整的結果增加(或減少)盈余公積和未分配利潤。長期股權投資規(guī)范的范圍長期股權投資規(guī)范的范圍比以前舊準則規(guī)定的范圍更大。企業(yè)持有的對子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)的投資；198。198?！景咐?007年1月1日，甲公司以一臺固定資產和銀行存款200萬元向乙公司投資(甲公司和乙公司不屬于同一控制的兩家公司)，占乙公司注冊資本的60%, 該固定資產的賬面原價為8000萬元，已計提累計折舊500萬元，已計提固定資產減值準備200萬元，公允價值為7600萬元。◆包括與取得長期股權投資直接相關的費用稅金及其他必要支出。②“長期股權投資”賬戶金額的確定◆當投資后應收股利的累積數＞投資后應得凈利的累積數時，其差額即為累積沖減投資成本的金額，然后再根據前期已累積沖減的投資成本調整本期應沖減或恢復的投資成本；◆當投資后應收股利的累積數＜或等于投資后應得凈利的累積數時，若前期存有尚未恢復的投資成本，則首先將尚未恢復數額全額恢復，然后再確認投資收益。應收股利＝200 00010%＝20 000(元)應收股利累積數＝10 000＋20 000＝30 000(元)投資后應得凈利累積數＝0＋400 00010%＝40 000(元)因“應收股利累積數＜投資后應得凈利累積數”，所以應將原沖減的投資成本10 000元恢復。會計分錄為：借：應收股利45 000貸：長期股權投資－－C公司 5 000投資收益　40 000(3)若C公司2008年5月1日宣告分派2007年現(xiàn)金股利360 000元。◆追加或收回投資應當調整長期股權投資的成本。(2)假定公允價值為1200萬元(假定按照權益法核算)借：長期股權投資－－C公司(成本) 1200貸：實收資本1000資本公積200(3)假定公允價值為800萬元(假定按照權益法核算)借：長期股權投資－－C公司(成本) 800資本公積200貸：實收資本1000198。會計處理如下：借：長期股權投資－乙公司785貸：短期借款200主營業(yè)務收入500應交稅費－－應交增值稅(銷項稅額) 85借：主營業(yè)務成本　400貸：庫存商品400注：合并成本＝500＋85＋200＝785(萬元)。(1)若合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權益總額為2000萬借：長期股權投資 1200貸：有關資產科目　 1000資本公積 　 200(2)若合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權益總額為1500萬元借：長期股權投資 900資本公積 100貸：有關資產科目　 1000若資本公積不足沖減，沖減留存收益。 “兩有”：在活躍市場中有報價、公允價值能可靠計量的權益性投資。權益法下確認投資收益，需要對被投資單位實現(xiàn)的凈利潤進行調整，這是準則中的新內容，也是一難點。新準則對投資的會計處理進行了重新分類，將原來一個《企業(yè)會計準則－投資》中的內容，分為《企業(yè)會計準則第2號－長期股權投資》和《企業(yè)會計準則第22號－金融工具確認和計量》兩部分。借：遞延所得稅資產（借或貸）　留存收益貸：遞延所得稅負債遞延所得稅資產與遞延所得稅負債的差額借或貸留存收益，留存收益又分解為盈余公積和未分配利潤兩項。表33 遞延所得稅的計算（2）第一步 計算應交所得稅當期所得稅＝當期應交所得稅＝9 240 000(元)差異的定性至為關鍵，它決定著所得稅費用計算的準確性。加計扣除部分：一共1000萬已經有400萬計入費用，按規(guī)定加計費用扣除比例是150%，那么1000萬應該計提1500萬做為扣除額，在會計利潤中已經扣減400萬，因此再補扣1100萬；198。所得稅費用應當在利潤表中單獨列示。即：當期所得稅＝當期應交所得稅企業(yè)在確定當期所得稅時，對于當期發(fā)生的交易或事項，會計處理與稅收處理不同：應在會計利潤的基礎上，按照適用稅收法規(guī)的要求進行調整，計算出當期應納稅所得額，按照應納稅所得額與適用所得稅稅率計算確定當期應交所得稅。（一）遞延所得稅負債的確認企業(yè)在確認因應納稅暫時性差異產生的遞延所得稅負債時，應遵循以下原則：198。(一)遞延所得稅資產的確認資產、負債的賬面價值與其計稅基礎不同產生可抵扣暫時性差異的。該項負債的賬面價值A200萬元＝其計稅基礎200萬元相同，不形成暫時性差異。因假定稅法規(guī)定，與產品保修相關的費用在未來期間實際發(fā)生時才允許稅前扣除，則該項負債的計稅基礎＝賬面價值－未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額，與該項負債相關的保修支出在未來期間實際發(fā)生時可予稅前扣除，即未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為200萬元，該項負債的計稅基礎＝200－200＝0。（二）差異處理一般情況下，負債的確認與償還不會影響企業(yè)的損益，也不會影響其應納稅所得額，未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為零，計稅基礎即為賬面價值。（四）其他資產因企業(yè)會計準則規(guī)定與稅法規(guī)定不同，企業(yè)持有的其他資產，可能造成其賬面價值與計稅基礎之間存在差異。初始入賬時的成本與公允價間會存在差異，此差異被及時反映在期末余額中，比如股票購入成本是5元，而公允價值是8元，這之間的差額做如下處理：借：金融資產 3貸：公允價值變動損益 3從稅法的角度看，賬面價值發(fā)生了變動，而資產的持有利得或損失稅法并不承認，計稅基礎仍然是5元，這其間的差額作如上處理?！景咐?】丙企業(yè)當期發(fā)生研究開發(fā)支出計1 000萬元，其中研究階段支出200萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為200萬元，符合資本化條件后發(fā)生的支出為600萬元。國家鼓勵企業(yè)自主研發(fā)，因此對企業(yè)自主研發(fā)所形成的無形資產，發(fā)生的全部開發(fā)支出允許在形成無形資產的當期全部抵給費用，也就是說全部抵稅，并且可以加計抵稅，一般按150%的比例加計扣除?！景咐磕称髽I(yè)于2006年12月20日取得的某項環(huán)保用固定資產，原價為300萬元，使用年限為10年，會計上采用直線法計提折舊，凈殘值為零。這些有形無形資產的價值轉動，即為收回資產，像存貨銷售出去利益進來；固定資產折舊、無形資產攤銷等等都屬于收回資產的賬面價值，歸結起來企業(yè)的資產都要收回，只是有的快、有的慢、有的一次性、有的分期。③產生原因在確定未來期間應納稅所得額時，目前賬面上的資產或者負債，在未來收回資產或者清償負債后，計稅基礎和賬面價值如有不同，則對未來的應納稅所得額就會有影響，多納稅的情況被稱為應納稅暫時性差異，應納稅暫時性影響就是將來繳納的稅額增多，有兩種表現(xiàn)：●資產的賬面價值大于其計稅基礎；●負債的賬面價值小于其計稅基礎。但是會計計算的損益在稅法的原則下是不承認的，稅法按照實際發(fā)生原則認為成本就是100萬，問題由此產生，公司在12月31日時的賬面價值是70萬，而在1月1日時將原價100萬的存貨出售，在會計處理時計入損益的成本就會比賬面成本要低，而稅法則認為成本始終是100萬，因此在存貨銷售后計稅時應該按100萬來計算應繳稅額，這就意味著會計利潤將大于稅法計算的利潤，稅法比企業(yè)計算的成本多了30萬元，由此發(fā)現(xiàn)，存貨計提跌價準備后，30萬的跌價準備對未來的納稅產生了影響。計算遞延所得稅將遞延所得稅資產及遞延所得稅負債計算出來后，可以得出遞延所得稅，接下來就可以得出利潤表中所得稅費用。198。 資產負債表現(xiàn)資產負債表現(xiàn)，企業(yè)披露的會計信息要真實客觀的體現(xiàn)預期，因此新的所得稅會計準則與原企業(yè)會計制度中的所得稅會計處理辦法完全不同，其根本點就在于理念的不一致。198。在所得稅會計準則方面，美國是被公認為完善程度最高的國家，代表了當今會計規(guī)范方面的發(fā)展方向。國際會計準則委員會于1989年發(fā)布了《所得稅會計征求意見稿》(E33)，建議采用損益表債務法。新的企業(yè)會計準則體系中有一個很突出的理念，即突出了資產負債表現(xiàn)。當企業(yè)發(fā)生特殊交易或事項時，如企業(yè)合并，在確認因交易或事項產生的資產、負債時即應確認相關的所得稅影響。如圖1－1所示，對于所得稅會計來說核算要點在于：圖11 所得稅會計核算框架圖198。因此，執(zhí)行新的所得稅準則將導致報表編制必須交叉進行，這也正是新準則的難點。1. 新舊準則中對差異的不同認定198。③產生原因同應納稅暫時性差異的概念相對，少納稅的情況即為可抵扣暫時性差異。198。 因計提固定資產減值準備產生的差異持有固定資產的期間內，在對固定資產計提了減值準備以后，因所計提的減值準備不允許稅前扣除，其賬面價值下降，但計稅基礎不會隨資產減值準備的提取而發(fā)生變化，也會造成其賬面價值與計稅基礎的差異。無形資產在公司正常運營過程中要按月攤銷，攤銷要計入費用，而稅法已經加計在本期扣除了，不允許重復扣除。有關支出全部在發(fā)生當期稅前扣除后，其于未來期間就所形成的無形資產可稅前扣除的金額為零，即：計稅基礎＝零。企業(yè)會計準則規(guī)定對于交易性金融資產，在持有期間每個會計期末應以公允價值計量，公允價值相對于賬面價值的變動計入利潤表。該項原材料因期末可變現(xiàn)凈值低于其成本，應計提存貨跌價準備，其金額為400萬元(2 000萬元－1 600萬元)，計提存貨跌價準備后，該項原材料的賬面價值等于1 600萬元。負債的賬面價值＜其計稅基礎時，產生應納稅暫時性差異。稅法規(guī)定，企業(yè)支付給職工的工資薪金性質的支出可稅前列支(外資企業(yè))或按照一定的標準計算的金額準予稅前扣除(內資企業(yè))。在企業(yè)預計未來5年期間能夠產生足夠的應納稅所得額利用該可抵扣虧損時，即應確認相關的遞延所得稅資產。無論相關的可抵扣暫時性差異轉回期間如何，遞延所得稅資產均不予折現(xiàn)。交易或事項發(fā)生時影響到會計利潤或應納稅所得額的，相關的所得稅影響應作為利潤表中所得稅費用的組成部分，即遞延所得稅負債的確認應導致利潤表中所得稅費用的增加。應納稅性質的差異即遞延所得稅負債，可抵扣遞延所得稅資產，第一期沒有問題，第二期以及日后，要根據期初余額與期末余額的差額調整得出。假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值與會計規(guī)定相同。存貨賬面價值是1600萬，已經提取60萬，那么計稅基礎就是1660萬，賬面價值的數據就是資產負債表中相應的數據，對于存貨來說，賬面價值小，計稅基礎高，差額就形成了暫時性差異，為此差異定性為可抵扣暫時性差異。最后在做利潤表時，根據利潤總額計算進行納稅調整，計算出應納稅所得額。即：借：遞延稅款(原貸方余額)遞延所得稅資產貸：遞延稅款(原借方余額)遞延所得稅負債或借　留存收益(盈余公積和未分配利潤)198。198。對被投資單位不具有共同控制或重大影響、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資