【正文】 1 籌 劃 前 沿 籌劃理論 論稅務(wù)籌劃的形成機(jī)制與實現(xiàn)手段 2 籌劃技術(shù) 納稅籌劃談何容易 7 稅 務(wù) 律 師 律師談法 腦白金 的不白稅謎 11 籌 劃 實 務(wù) 關(guān)于電信企業(yè)稅務(wù)籌劃方法的探討 19 讀《稅收籌劃》之聯(lián)想 25 財 稅 研 究 并購中的會計處理及涉稅影響研究 30 經(jīng) 典 案 例 解決企業(yè)資金不足的籌劃案例 47 開發(fā)環(huán)保產(chǎn)品 注意稅務(wù)籌劃 50 法 規(guī) 速 遞 52 關(guān) 于 潤 博 93 二零零五年四月二十八日 《稅務(wù)籌劃》電子版 潤博財稅顧問工作室 共 94 頁 2 籌劃理論 論稅務(wù)籌劃的形成機(jī)制與實現(xiàn)手段 稅務(wù)籌劃是企業(yè)進(jìn)行的旨在減輕稅負(fù)的謀劃與對策。 根據(jù)現(xiàn)代企業(yè)理論，企業(yè)的實質(zhì)是 “ 一系列契約的聯(lián)結(jié) ” ，包括企業(yè)與股東、債權(quán)人、二零零五年四月二十八日 《稅務(wù)籌劃》電子版 潤博財稅顧問工作室 共 94 頁 3 政府、職工等等之間的契約，而且各契約關(guān)系人之間又存在著利益沖突，當(dāng)我們承認(rèn)經(jīng)濟(jì)人的逐利 本性、契約的不完備性和部分契約是以會計數(shù)字作為基礎(chǔ)等前提條件時，部分契約關(guān)系人（如企業(yè)投資者與管理者）便有動機(jī)和機(jī)會進(jìn)行某些操縱，以減輕自身負(fù)擔(dān)并進(jìn)而實現(xiàn)自身利益的最大化。 (4).企業(yè)經(jīng)營行為的自主化。籌資決策的目標(biāo)不僅要求籌集到足夠數(shù)額的資金，而且要使資金成本達(dá)到最低。如設(shè)立子公司或分支機(jī)構(gòu)的選擇：子公司為獨立法人，可享受政府提供的包括免稅期內(nèi)的許多優(yōu)惠政策；而分支機(jī)構(gòu)不是獨立法人，不能享受稅收優(yōu)惠，但分支機(jī)構(gòu)若在經(jīng)營過程中發(fā)生虧損，虧損最終與總公司的損益合并計算，總公司因此可免交部分所得稅。采取不同的折舊方法，雖然應(yīng)計提折舊總額是相等的，但各期計提的折舊費用卻相差很大，從而影響各期的利潤及應(yīng)納的所得稅。因此，上述實現(xiàn)手段中，有關(guān)籌資和投資過程的稅務(wù)籌劃行為更能體現(xiàn)稅務(wù)籌劃的這一特征，而經(jīng)營過程中的稅務(wù)籌劃比較容易變形為應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)行為發(fā)生以后的不合法控制，例如根據(jù)稅前利潤情況改變存貨計價方法、不符合規(guī)定要求采用了加速折舊法等，此時的減稅行為其實已異化為偷逃稅行為。如果納稅人不將從購買方收取的各種性質(zhì)的價外費用并入銷售收入一并計算交納消費稅 ,那就是偷稅行為 ,將會受到法律的懲罰。稅務(wù)部門針對此類問題及時對委托建房的條件進(jìn)行了明確，如要求必須由委托方提供土地使用權(quán)證書、建設(shè)項目計劃以及建設(shè)項目的批準(zhǔn)手續(xù) ,且受托方不墊付資金 .同時委托代建還要符合“其他代理服務(wù)”的條件等 .對于這些要求 ,一般單位是不容易也是不可能同時實現(xiàn)的。例如 ,稅法規(guī)定，對民政部門舉辦的福利企業(yè) .如果安置的“四殘”人員達(dá)到 35％以上，可以暫免征收所 得稅 .如果安置的“四殘”人員為 35％以下但在 10％以上，則可以減半征收所得稅；同時 ,稅務(wù)部門對符合上述比例要求的福利生產(chǎn)企業(yè)還規(guī)定了必須同時達(dá)到的其他五個條件。近日，在媒體熱切地關(guān)注下，又傳來這樣的消息：腦白金的生產(chǎn)企業(yè) — 無錫健特以“高新 技術(shù)企業(yè)”獲取的高達(dá)億元的稅收優(yōu)惠及財政補(bǔ)貼受到了質(zhì)疑?? 7 月 15 日，在北戴河的一個會議上，一位無錫企業(yè)界資深人士向《中國經(jīng)濟(jì)周刊》透露， “ 腦白金 ” 的生產(chǎn)企業(yè) — 無錫健特藥業(yè)有限公司（以下簡稱 “ 無錫健特 ” ）存在違規(guī)申報，并獲取了一塊名不符實的 “ 高新技術(shù)企業(yè) ” 招牌，后來藉此獲取的稅收優(yōu)惠及財政補(bǔ)貼總額高達(dá)一億多元。 在 20xx年 1 月 16 日，健特生物再次發(fā)布 “ 重大事項公告 ” ： “鑒于公司控股子公司無錫健 特藥業(yè)有限公司作為高新技術(shù)企業(yè)對推動無錫市生物醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)化發(fā)展做出了重大貢獻(xiàn)”，“無錫市濱湖區(qū)財政局錫濱財（ 20xx）12 號文批復(fù)，同意給予無錫健特藥業(yè)有限公司財政補(bǔ)貼人民幣 萬元，并計入該公司 ‘ 補(bǔ)貼收入 ’ 科目，由該公司享有和支配。同年 7 月 12 日，華弘藥業(yè)正式更名為無錫健特藥業(yè)有限公司。 《中國經(jīng)濟(jì)周刊》在上海健特發(fā)給某媒體的《有關(guān)無錫健特高新技術(shù)企業(yè)的情況說明》的傳真件中看到：根據(jù)規(guī)定，江蘇省高新技術(shù)企業(yè)必須具備兩個條件，一是擁有高新技術(shù)產(chǎn)品；二是高新技術(shù)產(chǎn)品的銷售收入占總收入的 70%以上。 種種跡象顯示，正如該無錫企業(yè)界資深人士所言：無錫健特存在違規(guī)申報，并獲取了一塊名不符實的 “ 高新技術(shù)企業(yè) ” 招牌。 之后，《中國經(jīng)濟(jì)周刊》在新區(qū)工商分局認(rèn)真詢問有無“錫南二路旺莊路北側(cè)”這個地址和“無錫健特”這個企業(yè)時，該局多名工作人員笑而不答，稱 不清楚。 同樣，無錫市科技局高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)處一工作人員也向《中國經(jīng)濟(jì)周刊》證實：在 20xx 年、 20xx 年無錫健特有違規(guī)嫌疑。 依據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第八十四條：違反法律、行政法規(guī)的規(guī)定，擅自作出稅收的開征、停征或者減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅以及其他同稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的決定的，除依照本法規(guī)定撤銷其擅自作出的決定外，補(bǔ)征應(yīng)征未征稅款，退還不應(yīng)征收而征收的稅款，并由上級機(jī)關(guān)追究直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員的行政責(zé)任；構(gòu) 成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。 通過選擇擴(kuò)張形式進(jìn)行稅務(wù)籌劃 電信企業(yè)在擴(kuò)張過程中通常會設(shè)立分支機(jī)構(gòu)，包括子公司和分公司兩種形式。在融資環(huán)節(jié)上基本不存在稅務(wù)籌劃的收益，但其在分配環(huán)節(jié)上則可尋求到節(jié)稅利益。租賃費可按信息產(chǎn)業(yè)部核定的項目，在租賃期內(nèi)（融資租入的長途程控交換機(jī)、移動通信設(shè)備和衛(wèi)星地球站的租賃期限不得低于四年；融資租入的市話程控交換機(jī)租賃期不得低于五年）分年攤?cè)胪ㄐ懦杀尽? 第一 ?明確不同的業(yè)務(wù)收入有不同的繳稅方式。存貨的發(fā)出和領(lǐng)用，本著按實際成本計價的原則，可以在先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法等方法中任選一種。 要搞好稅收籌劃，必須要弄清什么是稅收籌劃 稅收籌劃這個概念，到目前為止還沒有統(tǒng)一的說法，經(jīng)濟(jì)、會計、稅務(wù)詞典也都沒有一個確定的定義，比較有共識的說法 是：稅收籌劃是在法律、法規(guī)許可的范圍內(nèi)合理降低納稅人稅負(fù)的一種經(jīng)濟(jì)行為。為了扶持電信企業(yè)的發(fā)展，國家允許大型的通信設(shè)備，如數(shù)字程控交換機(jī)采用雙倍余額折舊法，從而使企業(yè)獲得資金的時間價值，快速回收了投資，也有效防范通貨膨脹等不確定因素帶來的風(fēng)險。根據(jù)國家政策，五年內(nèi)可以用虧損企業(yè)的累積虧損來抵消盈利，按利潤余額交納所得稅。電信企業(yè)可嘗試通過發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券融資，在存續(xù)期滿時，若企業(yè)經(jīng)營良好，就可以通過不斷將可轉(zhuǎn)換債券轉(zhuǎn)變?yōu)楣善保档唾Y產(chǎn) 負(fù)債率。但隨著負(fù)債比率的增大，公司因融資所導(dǎo)致的財務(wù)風(fēng)險也會加大，如果借入資本成本率達(dá)到或超過息稅前總資本收益率，財務(wù)杠桿效應(yīng)就會被抵消或產(chǎn)生負(fù)效應(yīng)，由此會使公司因為近期的部分節(jié)稅收益而蒙受遠(yuǎn)期更大的損失。電信企業(yè)在建立現(xiàn)代企業(yè)制度的過程中，必須通過一系列的稅務(wù)籌劃活動對資本結(jié)構(gòu)進(jìn)行優(yōu)化，最大限度地實現(xiàn)資本的保值、增值。 此外，該人士還向《中國經(jīng)濟(jì)周刊》透露另一重要信息，為支持西部大開發(fā)，20xx 年 12月 31日，《國務(wù)院關(guān)于印發(fā)所得稅收入分享改革方案的通知》（國發(fā)[20xx]37 號）下發(fā)，確定包括江蘇、廣東等 7 個發(fā)達(dá)省市最早一批實施所得稅收入中央分享 60%，地方分享 40%的政策，地方政府為企業(yè)提供優(yōu)惠政策的空間開始變小?！? 劉桓認(rèn)為，一般的情況下，區(qū)內(nèi)注冊、區(qū)外經(jīng)營的企業(yè)，在區(qū)內(nèi)應(yīng)該會有該企業(yè)總機(jī)構(gòu)，而且稅務(wù)、工商、財政都會有記錄，這是需要監(jiān)管的。之后，無錫新區(qū)管委會 多名工作人員也稱不知這個地址。據(jù)江蘇省藥監(jiān)局的資料檢索顯示，無錫健特報批的“雙達(dá)林 ”，藥品名稱是“雙撲偽麻顆粒”，劑型是“顆粒劑”。由此，僅僅在 4 天以后，無錫健特順利獲評 “ 高新技術(shù)企業(yè) ” 。此時 的華弘藥業(yè)不僅是我國首批通過 GMP 認(rèn)證的制藥企業(yè)，而且擁有 “ 雙達(dá)芬 ” 、 “ 雙達(dá)林 ”等國家級新藥。此項優(yōu)惠政策將對公司經(jīng)營業(yè)績產(chǎn)生積極的影響。這就不符合國家制定上述稅收優(yōu)惠政策的目的和意圖 ,實際上是對稅法的濫用 ,因此 .不能認(rèn)為上述行為是合法、合規(guī)的納稅籌劃行為。 還要保證納稅籌劃不是以侵害國家利益為目的和前提。更有一些納稅人干脆直接在承租方報銷本單位的費用或職工福利。筆者認(rèn)為 ,納稅籌劃是學(xué)懂容易學(xué)會難 ,這就像炒股 ,說起來容易 ,但能夠贏利的終究是少數(shù)人 ,納稅籌劃也是一樣 ,真正能夠?qū)崿F(xiàn)納稅籌劃目標(biāo) ,達(dá)到節(jié)稅目的的也終究是少數(shù)人。這樣，關(guān)聯(lián)交易在發(fā)揮其應(yīng)有作用的同時，還為企業(yè)稅務(wù)籌劃提供了可能。存貨計價方法的選擇對企業(yè)損益的計算有著直接的影響，從而影響到所得稅的稅基。對投資者來說，稅款是投資收益的抵減項目，應(yīng)納稅額的多少直接關(guān)系到投資收益率。顯然，會計的企業(yè)立場更容易實現(xiàn)稅務(wù)籌劃的目標(biāo)。此時，納稅人按照立法意圖、有意識地安排自己的生產(chǎn)經(jīng)營、投融資及其它財務(wù)管理活動來達(dá)到稅負(fù)最小化的目的。 “ 稅 ” 與 “ 費 ” 雖然共同構(gòu)成企業(yè)負(fù)擔(dān)，但兩者存在著諸多的差別。顯然，以下兩種情況不應(yīng)屬于我們研 究的稅務(wù)籌劃： (1).通過違法、違規(guī)來減輕稅負(fù)的行為，如偷逃稅款 ； (2).雖不違法但不符合立法意圖的減稅行為，如合法避稅。稅法、準(zhǔn)則的執(zhí)行情況對企業(yè)的減稅行為有著重要影響。如果會計準(zhǔn)則對企業(yè)會計方法的選擇定得十分具體、明確，而且執(zhí)法保障有力，則采取稅務(wù)籌劃的余地就相對小。一般而言，如果企業(yè)息稅前的投資收益率高于負(fù)債成本率，負(fù)債比重的增加可提高權(quán)益資本的收益水平。國家對不同的投資對象規(guī)定了不同的稅收政策，如投資于高新技術(shù)企業(yè)，除執(zhí)行 15%稅率外，還享受自投產(chǎn)年度起免征所得稅 2年的優(yōu)惠；又如利用 廢水、廢氣等廢棄物為主要原料進(jìn)行生產(chǎn)的，可在 5年內(nèi)減征或免征所得稅。當(dāng)然，采用這些手段的前提是不違反會計 準(zhǔn)則的規(guī)定。完善、規(guī)范的稅法與稅制，帶給納稅人逃避稅的空間應(yīng)大為縮小，而將為稅務(wù)籌劃的開展提供更廣闊的舞臺。 通過以上兩個例子筆者要說明的是 ,稅法本身的嚴(yán)密性已經(jīng)在很大 程度上制約著不規(guī)范、不合法的納稅籌劃行為 ,如果納稅人強(qiáng)行突破稅法的嚴(yán)密體系 ,違背稅法的意志 ,將會受到法律相應(yīng)的懲處。由于稅務(wù)人員的玩忽職守 ,粗心大意，甚至是一些徇私枉法的稅務(wù)人員的里應(yīng)外合，成就了納稅人或納稅籌劃人的所謂籌劃行為，而這些所謂的納稅籌劃，從嚴(yán)格意義上講往往就是避稅和偷稅。一些企業(yè)想方設(shè)法尋找殘疾人的目的并不是為了吸納那些殘疾人就業(yè)，而是利用他們的殘疾證明和身份去申請稅收的優(yōu)惠政策。該辦公室工作人員稱，因為度假，公司留守的人員很少，不能接待。 幾乎是在同時，第四筆實惠如期而至。在 20xx 年， “ 腦白金 ” 逐漸憑借鋪天蓋地的廣告打開了市場，上海健特（即 “ 腦白金 ” 設(shè)在全國的銷售總部）當(dāng)年實現(xiàn)銷售約 10億元，稅收 1 億元。 ” 另外，無錫健特申報并通過 “ 高新技術(shù)產(chǎn)品 ” 認(rèn)定的 “ 比奇爾 ” 、 “ 雙達(dá)林 ” 兩個藥品也存在疑點。 據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局〈關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知〉［ 94］財稅字第 001號》規(guī)定： “ 國務(wù)院批準(zhǔn)的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)，減按 15%的稅率征收所得稅。 趕到那里一看 — 氣派的廠區(qū)，藍(lán)頂?shù)膹S房，“無錫健特藥業(yè)有限公司”十個斗大的銅字赫然在墻，一輛輛滿載貨物的廂式 貨車不斷從廠區(qū)駛出，當(dāng)?shù)乩相l(xiāng)說：“對對對，這就是‘腦白金’的生產(chǎn)廠，從沒搬過家！” 原來，無錫健特的生產(chǎn)廠區(qū)，從未離開過南堤路 88 號。 真相大白？ 其實，企業(yè)的合理避稅本無可厚非，然而，無錫健特如果真的“惡意避稅”，就有逃避社會責(zé)任、喪失商業(yè)誠信、企業(yè)違規(guī)之嫌疑。令人驚訝的是，無錫健特卻于 20xx 年 12月順利通過復(fù)核，被再次認(rèn)定為 “ 江蘇省高新技術(shù)企業(yè) ” 。由于電信企