【正文】 需要注意：應(yīng)根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價值和剩余使用壽命加權(quán) 平均計算的賬面價值作為比例，來分?jǐn)傃邪l(fā)中心的賬面價值。然后將該資產(chǎn)組組合的減值損失，分?jǐn)傊疗浒娜抠Y產(chǎn)組和總部資產(chǎn)，從而確定不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的減值。 加入簡單資產(chǎn)組的順序為：第一是能夠分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)；第二是商譽；第三是不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)（即構(gòu)建資產(chǎn)組組合）。 【正確答案】（ 1）計算單項資產(chǎn) A 和資產(chǎn)組的減值 本例中，首先按照單項資產(chǎn)來確定 A、 B、 C三部機器的減值損失。 資產(chǎn)組賬面價值＝礦山資產(chǎn)賬面價值 2 000－環(huán)境恢復(fù)負(fù)債賬面價值 1 000＝ 1 000（萬元） 資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量現(xiàn)值＝礦山資產(chǎn)的現(xiàn)金流量現(xiàn)值 2 400－環(huán)境恢復(fù)負(fù)債的現(xiàn)金流量現(xiàn)值 1 000＝ 1 400（萬元） 資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額＝礦山資產(chǎn)的公允價值 1 640（已考慮棄置費用）－處置費用 40＝ 1 600（萬元） 所以，確認(rèn)的資產(chǎn)的可收回金額是 1 600 萬元，大于其賬面價值 1 000 萬元，沒有發(fā)生減值，乙公司不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。 當(dāng)然，組內(nèi)單項資產(chǎn)的公允價值之和，是無法確定的（因為必然有部分單項資產(chǎn)公允價值無法確定）。資產(chǎn)組的可收回金額必須可以確定，即其公允價值或未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值必須至少能夠確定其一，否則，構(gòu)建資產(chǎn)組沒有任何意義。 （ 1+折現(xiàn)率 R） t] 【注意】教材【例題】中， 2020～ 2020 年的預(yù)計現(xiàn)金流量，不應(yīng)該采用改良影響金額，因為，預(yù)計現(xiàn)金流量應(yīng)考慮的因素有這條： “ 以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)預(yù)計現(xiàn)金流量 ” ，當(dāng)前是 2020 年末，而改良是 5年后會發(fā)生的事情。選項 A和選項 B屬于不應(yīng)當(dāng)考慮的因素。 （一）資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計 一般而言，預(yù)計現(xiàn)金流 量最多涵蓋 5年。 資產(chǎn)減值準(zhǔn)則（即本章）規(guī)范以下九種 資產(chǎn)的減值不得轉(zhuǎn)回 ： （ 1）對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資 —— 長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備；（無重大影響的投資，適應(yīng)金融工具準(zhǔn)則，也不得轉(zhuǎn)回） （ 2）采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn) —— 投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備（比照固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）； （ 3）固定資產(chǎn) —— 固 定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備； （ 4）生產(chǎn)性生物資產(chǎn) —— 生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（比照 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 ）； （ 5）無形資產(chǎn) —— 無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備； （ 6）商譽 —— 商譽減值準(zhǔn)備（比照無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）； （ 7）油氣資產(chǎn) —— 油氣資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。 【正確答案】 D 【答案解析】非貨幣性資產(chǎn)交換的最大原則是：以換出定換入。 甲公司的廠房公允價值難以取得，專利技術(shù)市場上并不多見，公允價 值也不能可靠計量。甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率均為 17%。 【正確答案】 B 【答案解析】不具有商業(yè)實質(zhì)，則該非貨幣性資產(chǎn)交換應(yīng)采 用賬面價值計量。由于倉庫離市區(qū)較遠(yuǎn)，公允價值不能可靠計量；乙公司擁有的長期股權(quán)投資在活躍市場中沒有報價，其公允價值也不能可靠計量。 （二）以賬面價值計量的會計處理 不具有商業(yè)實質(zhì)或雙方資產(chǎn)的公允價值均不能計量的，以換出（賬面價值）定換入。甲公司轉(zhuǎn)讓寫字樓的營業(yè)稅尚未支付，假定除營業(yè)稅外，該項交易過程中不涉及其他相關(guān)稅費。乙公司鋼材的賬面價值為 1 200 000 元，在交換日的市場價格為1 404 000 元，計稅價格等于市場價格，乙公司此前也沒有為該批鋼材計提存貨跌價準(zhǔn)備。 計算公式 換入資產(chǎn)入賬價值＝換出資產(chǎn)公允價值＋支付的補價（或－收到的補價）＋購買稅費 銷售損益＝換出資產(chǎn)公允價值－換出資產(chǎn) 賬面價值－銷售稅費 記住公式，無需區(qū)分交易方，無需區(qū)分有無補價，無需區(qū)分補價支付方和收到方。 一、商業(yè)實質(zhì)的判斷 是否具有商業(yè)實質(zhì)，取決于換出資產(chǎn)和換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量或其現(xiàn)值是否差額較大。 從近幾年考試情況來看，本章以客觀題形式出現(xiàn)，不考大題，分值一般為 2～ 3分。 【 2020 年考題 【 2020 年考題 甲公司換入原材料的價 值＝換出設(shè)備公允價值 1 404 000＋支付的補價（或－收到的補價） 0＋購買稅費 0＝ 1 404 000（元）。 甲公司出售寫字樓損益＝換出資產(chǎn)公允價值 675萬元－換出資產(chǎn)賬面價值 480萬元－銷售稅費 萬元＝ （萬元）。在交換日，甲公司持有的長期股權(quán)投資賬面余額 5 000 000 元，已計提長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備余額為 1 400 000 元，該長期股權(quán)投資在市場上沒有公開報價，公允價值也不能可靠計量；乙公司商標(biāo)權(quán)的賬面原價為 4 200 000 元，累計已攤銷金額為 600 000 元，其公允價值也不能可靠計量，乙公司沒有為該項商標(biāo)權(quán)計提減值準(zhǔn)備，稅務(wù)機關(guān)核定乙公司為交換該商標(biāo)權(quán)需要繳納營業(yè)稅 180 000 元。換出倉庫，轉(zhuǎn)銷賬面價值，不確認(rèn)處置凈損益 —— 營業(yè)外收支。單項換入資產(chǎn)入賬價值＝換入資產(chǎn)入賬價值（總額） 單項換入資產(chǎn)價值 /換入資產(chǎn)價值之和。 換入貨車的入賬價值＝總額 835 萬元 貨車 225 萬元 /835 萬元（貨車 225 萬元＋轎車250 萬元＋客車 360 萬元）＝ 225（萬元） 轎車和客車的計算類似，分別是 250 萬元和 360 萬元 換入轎車的入賬價值＝總額 835 萬元 轎車 250 萬元 /835 萬元（貨車 225 萬元＋轎車250 萬元＋客車 360 萬元）＝ 250（萬元） 換入客車的入賬價值＝總額 835 萬元 客車 360 萬元 /835 萬元（貨車 225 萬元＋轎車250 萬元＋客車 360 萬元）＝ 360（萬元） 甲公司換出辦公樓、機器設(shè)備和庫存商品，視同銷售處理：固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)銷賬面價值并結(jié)轉(zhuǎn)處置凈損益，庫存商品要確認(rèn)銷售收入和結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本 甲公司換出辦公樓凈損益＝換出辦公樓公允價值 160 萬元－換出辦公樓賬面價值 180（原價 225－累計折舊 45） 萬元－銷售稅費即營業(yè)稅 8（ 1605% ）萬元＝－ 28（萬元）（凈損失） 甲公司換出設(shè)備凈損益＝換出設(shè)備公允價值 120 萬元－換出設(shè)備賬面價值 90（原價 180－累計折舊 90）萬元－銷售稅費 0＝ 30（萬元）（凈收益） 辦公樓和設(shè)備都是固定資產(chǎn)，處置凈損益都記為營業(yè)外收支，因此，可以合并反映： － 28＋ 30＝ 2（萬元）（貸記營業(yè)外收入） 甲公司賬務(wù)處理： 借：固定資產(chǎn)清理 2 700 000 累計折舊 1 350 000 貸：固定資產(chǎn) —— 辦公樓 2 250 000 —— 機器設(shè)備 1 800 000 借：固定資產(chǎn)清理 80 000 貸：應(yīng)交稅費 —— 應(yīng)交營業(yè)稅 80 000 借：固定資產(chǎn) —— 貨運車 2 250 000 —— 轎車 2 500 000 —— 客運汽車 3 600 000 應(yīng)交稅費 —— 應(yīng)交增值稅（進項稅額） 1 419 500 貸：固定資產(chǎn)清理 2 780 000 主營業(yè)務(wù)收入 5 250 000 應(yīng)交稅費 —— 應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 1 096 500 銀行存款 623 000 營業(yè)外收入 20 000 借：主營業(yè)務(wù)成本 4 500 000 貸：庫存商品 4 500 000 乙公司： 將資產(chǎn)價值與增值稅分離，分別計算。 甲公司賬務(wù)處理： 借：固定資產(chǎn)清理 750 000 累計折舊 1 250 000 貸：固定資產(chǎn) —— 廠房 2 000 000 借：在建工程 —— 工程 875 000 長期股權(quán)投資 250 000 累計攤銷 375 000 貸：固定資產(chǎn)清理 750 000 無形資產(chǎn) —— 專利技術(shù) 750 000 借：營業(yè)外支出 56 250 貸：應(yīng)交稅費 —— 應(yīng)交營業(yè)稅 56 250 乙公司： 乙公司換入資產(chǎn)的入賬價值（總額）＝換出資產(chǎn)賬面價值 萬元（在建工程 萬元＋長期股權(quán)投資 25萬元） ＋支付的補價（或－收到的補價） 0＋購買稅費 0＝ （萬元） 注意：乙公司應(yīng)交營業(yè)稅 萬元，是轉(zhuǎn)讓建筑物在建工程應(yīng)交的營業(yè)稅，屬于銷售稅費，而不是購買 稅費 換入廠房的入賬價值＝總額 萬元 廠房 75 萬元 / 萬元（廠房 75萬元＋專利技術(shù) 萬元）＝ 75（萬元） 專利技術(shù)計算方法類似： 換入專利技術(shù)的入賬價值＝總額 萬元 專利技術(shù) 萬元 / 萬元（廠房 75萬元＋專利技術(shù) 萬元）＝ （萬元） 換出在建工程和長期股權(quán)投資，均轉(zhuǎn)銷其賬面價值，不確認(rèn)處置損益。 二是換入資產(chǎn)入賬價值的計算， 記住公式： 換入資產(chǎn)入賬價值＝換出資產(chǎn)價值（公允價值或賬面價值）＋支付的補價（或－收到的補價）＋購買稅費 三是換出資產(chǎn)的賬務(wù)處理，采用公允價值計量的，換出資產(chǎn)視同銷售，銷售損益＝換出資產(chǎn)公允價值－換出資產(chǎn)賬面價值－銷售稅費；采用賬面價值計量的，換出資產(chǎn)不視同銷售，只是轉(zhuǎn)銷賬面價值，不確認(rèn)處置損益。但是， 商譽、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)和尚未達到可使用狀態(tài)的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)進行減值測試。不考慮將來可能發(fā)生的、尚未做出承諾的重組事項或與資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量。 但在實務(wù)中，情況往往帶有很大不確定性，應(yīng)當(dāng)采用期望現(xiàn)金流量法，按各種情況的概率加權(quán)預(yù)計未來現(xiàn)金流量。 其次，將該外幣現(xiàn)值按照當(dāng)日的即期匯率折算為記賬本位幣。 如果幾項資產(chǎn)的組合生產(chǎn)的產(chǎn)品存在活躍市場，即使這些產(chǎn)品供內(nèi)部使用，也表明這幾項資產(chǎn)的組合能夠獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入。資產(chǎn)組的賬面價值通常不應(yīng)包括已確認(rèn)負(fù)債的賬面價值，但如不考慮就無法確定資產(chǎn)組可收回金額的除外。 【提示】教材的表述是： “ 抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額（如可確定的）、該資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）和零，其實，該三者中的最高者就是該資產(chǎn)的可收回金額， “ 抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于其可收回金額 ” ，就是說 不得在單項資產(chǎn)自身減值損失的基 礎(chǔ)上再追加減值損失 ，即，某單項資產(chǎn)分?jǐn)偟臏p值損失以其自身減值金額為限。 第二步，把 800 000 元減值損失分?jǐn)傊?ABC 三項資產(chǎn)。 （ 2）分?jǐn)倻p值損失 資產(chǎn)組的減值損失計算出來之后，按組內(nèi)單項資產(chǎn)和總部資產(chǎn)分?jǐn)傤~的賬面價值比重分?jǐn)倻p值損失。 【例題】丁公司屬于高科技企業(yè)，擁有 A、 B、 C三條生產(chǎn)線， 分別認(rèn)定為三個資產(chǎn)組。 B：新資產(chǎn)組 B減值損失 1 790 992 元，要在原資產(chǎn)組 B的賬面價值 6 000 000 元和研發(fā)中心分?jǐn)傤~ 2 250 000 元之間進行分?jǐn)偂? 要求：完成 209 年 12月 31日確認(rèn)資產(chǎn)組和總部資產(chǎn)減值損失的會計處理。 （ 1）計算第二層次資產(chǎn)組的減值損失 資產(chǎn)組賬面價值＝資產(chǎn)組單項資產(chǎn)＋總部資產(chǎn)分?jǐn)傤~＋商譽分?jǐn)傤~ 資產(chǎn)組減值損失＝資產(chǎn)組賬面價值－資產(chǎn)組可收回金額 值得說明的是，第二層次資產(chǎn)組的可收回金額，與第一層次資產(chǎn)組的可收回金額，通常是相等的（通常就是該資產(chǎn)組的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值）。B的二次分?jǐn)偙壤?360 000/（ 360 000＋ 600 000）＝ %， 60 000% ＝ 22 500（元）； C 的二次分?jǐn)偙壤?600 000/（ 360 000＋ 600 000）＝ %， 60 000%＝ 37 500（元）。 丙公司在綜合分析后認(rèn)為， A、 B、 C 三部機器均無法單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單元，屬于一個資產(chǎn)組。該資產(chǎn)組在 209 年末的賬面價值為 20 000 000 元（包括確認(rèn)的恢復(fù)山體原貌的預(yù)計負(fù)債）。 判斷題】 資產(chǎn)組的認(rèn)定應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立 于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在資產(chǎn)處置時予以轉(zhuǎn)出。 【 2020 年考題 若某資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品按內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格計量，預(yù)計未來現(xiàn)金流量時，應(yīng)將其調(diào)整為 “ 最佳未來價格 ” （接近于公允價值）。這二者中只要有一個高于賬面價值，就表明資產(chǎn)沒有減值；沒有確鑿證據(jù)表明后者會大于前者，就應(yīng)按前者確定可收回金額。 近 5年考情分析 單選題 多選題 判斷題 綜合題 總分 2020年 1題 1分 預(yù)計現(xiàn)金流量的考慮因素 1題 2分 資產(chǎn)組的認(rèn)定 —— —— 3分 2020年 —— —— —— 1題 15 分 資產(chǎn)組減值的核算 15分 2020年 —— 1題 2分 預(yù)計現(xiàn)金流量的考慮因素 1 題 1 分 資產(chǎn)組的認(rèn)定依據(jù) —— 3分 2020年 —— —— 2 題 2 分 預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折