【正文】 交換雙方互相給對方開具增值稅專用發(fā)票，且金額相等，無需補差。換出設備，視同銷售，注銷賬面價值、結轉處置凈損益，收到不是錢而是貨物而已。 乙公司賬務處理 借：固定資產 1 404 000 應交稅費 —— 應交增值稅（進項稅額） 238 680 貸：主營業(yè)務收入 1 404 000 應交稅費 —— 應交增值稅（銷項稅額） 238 680 借：主營業(yè)務成本 1 200 000 貸：庫存商品 1 200 000 【例題】甲公司經協商以其擁有的一幢自用寫字樓與乙公司持有的對丙公司長期股權投資交換。甲公司轉讓寫字樓的營業(yè)稅尚未支付，假定除營業(yè)稅外，該項交易過程中不涉及其他相關稅費。 【正確答案】 甲公司換入股權投資入賬價值＝換出寫字樓公允價值 675 萬元＋支付的補價（或－收到的補價 75萬元）＋購買稅費 0＝ 600（萬元）。 直接套用公式，無需區(qū)分交易方，無需區(qū)分有無補價，無需區(qū)分補價支付方和收到方。甲公司換出商品的賬面價值為 80 萬元，不含增值稅的公允價值為 100 萬元，增值稅額為 17 萬元；另收到乙公司補價 10 萬元。 （二）以賬面價值計量的會計處理 不具有商業(yè)實質或雙方資產的公允價值均不能計量的，以換出（賬面價值）定換入。 【例題】 甲公司以其 持有的對丙公司的長期股權投資交換乙公司擁有的商標權。 【正確答案】 甲公司換入商標權的入賬價值＝換出股權投資賬面價值 360 萬元（賬面余額 500 萬元－減值準備 140 萬元）＋支付的補價（或－收到的補價） 0＋購買稅費 0＝ 360 萬元。要注意的是，乙公司換出商標權的應交營業(yè)稅 18萬元，計入營業(yè)外支出（比照無形資產（商標權）處置凈損失）。由于倉庫離市區(qū)較遠，公允價值不能可靠計量；乙公司擁有的長期股權投資在活躍市場中沒有報價，其公允價值也不能可靠計量。 【正確答案】 甲公司換入股權投資的入賬價值＝換出倉庫賬面價值 115 萬元（賬面余額 350 萬元－累計折舊 235萬元）＋支付的補價（或－收到的補價 10萬元）＋購買稅費 0＝ 105（萬元）。換出股權投資，轉銷賬面價值，不確認處置凈損益 —— 投資收益。甲公司換出生產設備的賬面原價為 1 000 萬元，累計折舊為 250萬元，公允價值為 780 萬元；換出專利權的賬面原價為 120 萬元，累計攤銷為 24萬元，公允價值為 100萬元。 【正確答案】 B 【答案解析】不具有商業(yè)實質，則該非貨幣性資產交換應采 用賬面價值計量。 （三）涉 及多項非貨幣性資產交換 多項資產交換分兩步處理：第一步，以換出資產價值（總額）確定換入資產價值（總額）；第二步，按換入資產價值比重分攤換入資產價值（總額）。 注：價稅兩條線，分別計算；計算分攤比例時，不包括增值稅等相關稅費。 甲公司辦公樓的賬面原價為 2 250 000 元，在交換日的累計折舊為 450 000 元， 公允價值為 1 600 000 元；機器設備系由甲公司于 209 年購入，賬面原價為 1 800 000 元，在交換日的累計折舊為 900 000 元，公允價值為 1 200 000 元；庫存商品的賬面余額為4 500 000 元，市場價格為 5 250 000 元。甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率均為 17%。 甲公司換出商品和設備的增值稅銷項稅額（開出發(fā)票）＝商品 12017% ＋設備 52517% ＝ ＋ ＝ （萬元） 甲公司換入貨車、轎車和客車的增值稅進項稅額（收到發(fā)票）＝（ 225＋ 250＋ 360） 17%＝ 甲公司向乙 公司支付的增值稅差額款項＝ － ＝ （萬元） 甲公司換入資產的入賬價值（總額）＝換出資產公允價值（辦公樓 160 萬元＋機器設備120 萬元＋庫存商品 525 萬元）＋支付的補價（或－收到的補價） 30 萬元＋購買稅費 0＝ 835（萬元） 甲公司把入賬價值（總額）分配到換入的各單項資產，分攤的依據是換入資產的公允價值比重。 以賬面價值計量的多項資產交換，解題思路與單項資產交換是一樣的：一方面確定換入資產的入賬價值，另一方面轉銷換出資產賬面價值，不視同銷售，不確認處置損益。 【例題 甲公司的廠房公允價值難以取得，專利技術市場上并不多見，公允價 值也不能可靠計量。 【正確答案】甲公司： 甲公司換入資產的入賬價值（總額）＝換出資產賬面價值 萬元 [（廠房原價 200萬元－累計折舊 125萬元） 75 萬元＋（專利技術原價 75萬元－累計攤銷 萬元） 萬元 ] ＋支付的補價（或 －收到的補價） 0＋購買稅費 0＝ （萬元） 注意：甲公司應交營業(yè)稅 萬元，是轉讓廠房和專利技術應交的營業(yè)稅，屬于銷售稅費，而不是購買稅費 甲公司把入賬價值（總額）分配到換入的各單項資產，分攤的依據是換入資產的賬面價值比重： 換入在建工程的入賬價值＝總額 萬元 在建工程 萬元 / 萬元（在建工程 萬元＋長期股權投資 25 萬元）＝ （萬元） 長期股權投資計算方法類似： 換入長期股權投資的入賬價值＝總額 長期股權投資 25萬元 /（在建 工程 萬元＋長期股權投資 25 萬元）＝ 25（萬元） 換出廠房和專利技術，均轉銷其賬面價值，不確認處置損益；銷售稅費即應交營業(yè)稅 萬元，比照不動產（廠房）或無形資產（專利技術）處置凈損失確認為營業(yè)外支出。 例題總結 本章的全部例題都有一個特點：換入資產的入賬價值＝該資產在換出方的賬面價值或公允價值，給 人感覺是：換入資產的入賬價值不需要計算，把它原在換出方的賬面價值或者公允價值抄過來即可。 【 2020 年考題 【正確答案】 D 【答案解析】非貨幣性資產交換的最大原則是：以換出定換入。 本章小結 本章的重點有三個： 一是公允價值計量和賬面價值計量的應用條件，重點關注商業(yè)實質的判斷。并且，本章與長期股權投資、固定資產、無形資產、所得稅等內容聯系密切，常常結合起來出綜合題。 —— 2分 2020年 —— —— —— 1題 15 分 資產組減值的核算 15分 知識點 1：資產減值的認定 第一節(jié) 資產減值的認定 一、資產減值的概念及范圍 資產減值，是指資產的可收回金額低于其賬面價值。 資產減值準則（即本章）規(guī)范以下九種 資產的減值不得轉回 ： （ 1）對子公司、聯營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權投資 —— 長期股權投資減值準備；（無重大影響的投資，適應金融工具準則，也不得轉回） （ 2）采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產 —— 投資性房地產減值準備（比照固定資產減值準備）； （ 3）固定資產 —— 固 定資產減值準備； （ 4）生產性生物資產 —— 生產性生物資產減值準備（比照 固定資產減值準備 ）； （ 5）無形資產 —— 無形資產減值準備； （ 6）商譽 —— 商譽減值準備（比照無形資產減值準備）； （ 7）油氣資產 —— 油氣資產減值準備。 二、資產可能發(fā)生減值的跡象 一般而言，只 有存在資產減值跡象時才需要測試。 減值跡象的判斷： 1. 外部信息來源 （ 1）資產市價大幅下跌； （ 2）環(huán)境或市場發(fā)生重大不利變化； （ 3）市場利率等的大幅 提高。 二、公允價值減去處置費用后凈額的確 定 處置費用是指可以直接歸屬于資產處置的增量成本，包括與資產處置有關的法律費用、相關稅費、搬運費以及為使資產達到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費用等，但是財務費用和所得稅費用等不包括在內。 （一）資產未來現金流量的預計 一般而言，預計現金流 量最多涵蓋 5年。 （ 1）以資產的當前狀況為基礎。籌資活動影響的現金流量與資產正常運 轉無關；計算現值的折現率是所得稅之前的，預計現金流量也應是稅前的。 【 2020 年考題 選項 A和選項 B屬于不應當考慮的因素。它使用單一的預計現金流量和單一的折現率 來預計現值。 確定折現率時，按先后順序：首先依據資產的市場利率；其次考慮替代利率。 判斷題】 在資產減值測試中，計算資產未來現金流量現值時所采用的折現率應當是反映當前市場貨幣時間價值和資產特定風險的稅前利率。 （ 1+折現率 R） t] 【注意】教材【例題】中， 2020～ 2020 年的預計現金流量，不應該采用改良影響金額，因為，預計現金流量應考慮的因素有這條： “ 以資產的當前狀況為基礎預計現金流量 ” ，當前是 2020 年末，而改良是 5年后會發(fā)生的事情。如將未來的美元收入，按照美元的折現率，計算現值。 最后，與資產公允價值減去處置費用后的凈額以及資產的賬面價值比較，以確定減值。 資產負債表中，按賬面價值反映資產金額。資產組的可收回金額必須可以確定，即其公允價值或未來現金流量現值必須至少能夠確定其一，否則，構建資產組沒有任何意義。 1. 能否獨立產生現金流入是認定資產組的 最關鍵因素 。 【 2020 年考題 （ ） 【正確答案】 √ 二、資產組可收回金額和賬面價值的確定 （一）資產組的公允價值 資產組就是將若干單項資產組合在一起，資產組的公允價值則是將若干單項資產捆綁出售的市場價格或其他最佳信息。 當然，組內單項資產的公允價值之和，是無法確定的（因為必然有部分單項資產公允價值無法確定）。復雜資產組還應包括分攤計入的總部資產和商 譽的賬面價值。因此，乙公司在山體表層挖走后，確認了一項金額為 10 000 000 元的預計負債，并計入礦山成本。 乙公司如果在 209 年 12 月 31 日對外出售礦山（資產組），買方愿意出價 16 400 000元（包括恢復山體原貌成本，即已經扣減這一成本因素），預計處置費用為 400 000 元，因此該礦山的公允價值減去處置費用后的凈額為 16 000 000元。 資產組賬面價值＝礦山資產賬面價值 2 000－環(huán)境恢復負債賬面價值 1 000＝ 1 000（萬元） 資產組的現金流量現值＝礦山資產的現金流量現值 2 400－環(huán)境恢復負債的現金流量現值 1 000＝ 1 400（萬元） 資產組的公允價值減去處置費用后的凈額＝礦山資產的公允價值 1 640（已考慮棄置費用）－處置費用 40＝ 1 600（萬元） 所以，確認的資產的可收回金額是 1 600 萬元，大于其賬面價值 1 000 萬元，沒有發(fā)生減值，乙公司不應當確認資產減值損失。剩余的減值損失進行二次分攤。使用年限均為 10 年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。丙公司估計 A 機器的公允價值減去處置費用后的凈額為 300 000 元， B和 C機器都無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現金流量的現值。 【正確答案】（ 1）計算單項資產 A 和資產組的減值 本例中，首先按照單項資產來確定 A、 B、 C三部機器的減值損失。 第一步，計算資產組即生產線的減值損失＝賬面價值 2020 000－可收回金額 1200 000＝ 800 000（元）。 A機器自身減值 100 000 元，因此，他分攤的減值損失以 100 000 元為限。 （ 3）確定各單項資產的減值 兩次分攤累計的減值損失，為 A、 B、 C最終應確認的資產減值損失。 加入簡單資產組的順序為：第一是能夠分攤的總部資產；第二是商譽；第三是不能分攤的總部資產（即構建資產組組合）。 （ 1）計算第一層次資產組的減值損失 資產組賬面價值＝資產組單項資產＋總部資產分攤額 資產組減值損失＝資產組賬面價值－資產組可收回金額 應注意的是，分攤總部資產時，一般按簡單資產組賬面價值與剩余使用年限加權計算的賬面價值，占全部參與分攤的簡單資產組的加權賬面價值總額的比重，計算某簡單資產組應認領的分攤額。二次分攤以組內其他資產確認初次分攤減值損失后的賬面價值為基礎。 （ 2）分攤減值損失 資產組減值損失，首先用于 抵減商譽分攤額 ；剩余的部分，按資產組包含的單項資產和總部資產分攤額的賬面價值比重分攤。然后將該資產組組合的減值損失，分攤至其包含的全部資產組和總部資產，從而確定不能分攤的總部資產的減值。單項資產分攤的減值損失，不應超過其自身的減值金額；由此未分攤的減值損失，按組內其他單項資產賬面價值的比重進行二次分攤。 丁公司的生產經營管理活動由公司總部負責，總部資產包括一棟辦公大樓和一 個研發(fā)中心，研發(fā)中心的賬面價值為 6 000 000 元，辦公大樓的賬面價值為 2 000 000 元。 【正確答案】本例中，涉及到了兩個層次：攤入能夠分攤的總部資產（研發(fā)中心）和構建包含不能分攤的總部資產（辦公樓）的資產組組合，沒有涉及到商譽。需要注意：應根據各資產組的賬面價值和剩余使用壽命加權 平均計算的賬面價值作為比例，來分攤研發(fā)中心的賬面價值。 新資產組 B減值損失＝賬面價值 8 250 000－可收回金額 6 459 008＝ 1 790 992（元） 新資產組 C減值損失＝賬面價值 11 000 000－可收回金額 10 951 168＝ 48 832（元） （ 2）組內分攤減值損失 A：新資產 組 A未減值，意味著原資產組 A的賬面價值 4 000 000 元和研發(fā)中心分攤額750 000 元均未減值