【正文】 預(yù)防成本和鑒定成本統(tǒng)稱為符合性成本，失敗成本也稱之為不符合性成本，它包括內(nèi)部失敗成本和外部失敗成本。 從實(shí)際可操作的角度，本文所研究的 SCF沒(méi)有考慮圖 2中的遵從管理成本和危機(jī)管理成本，只包括食品安全管理體系成本（ HS）和標(biāo)識(shí)跟蹤體系成本 (TS)。 食品安全成本的實(shí)施主體 如果依靠食品安全部門其他某一部門難以搜集和獲得相關(guān)的成本資料，另外， SCF體系是作為與企業(yè)利益直接相關(guān)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略的手段和企業(yè)長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略支持的手段而開(kāi)發(fā)的成本計(jì)算體系，從公司治理結(jié)構(gòu)上來(lái)說(shuō)，中層管理者以下的人員作為主導(dǎo)實(shí)施是不現(xiàn)實(shí)的。 . 供應(yīng)鏈成本是圍繞核心企業(yè)，通過(guò)供應(yīng)鏈信息共享等手段，減少整個(gè)供應(yīng)鏈成本，達(dá)到多贏的目標(biāo) [vii]；是以價(jià)值為引擎的組織間的成本管理，實(shí)現(xiàn)顧客價(jià)值最大化 [viii]。食品安全成本能夠?yàn)橥顿Y者最為關(guān)心的費(fèi)用與效果的判定、 投資與否的決策提供會(huì)計(jì)信息，也就是說(shuō)， SCF是食品經(jīng)營(yíng)者實(shí)施差異化戰(zhàn)略成本管理的手段。 食品安全成本的目的 本文研究的主要目的是為了實(shí)現(xiàn)食品安全成本的可視化，具體說(shuō)來(lái)包括下面三個(gè)目的： （ 1） 按費(fèi)用類別編制食品安全成本計(jì)算表，實(shí)現(xiàn)食品安全成本識(shí)別目的； （ 2） 分部門按 管理活動(dòng)類別的食品安全成本計(jì)算表的設(shè)計(jì)； （ 3） 分品種的食品安全成本計(jì)算表的設(shè)計(jì)。 特別是在研究食品安全品質(zhì)時(shí)，應(yīng)充分考慮到 食品本身的風(fēng)險(xiǎn)特性以及消費(fèi)者對(duì)食品安全需求的特性。 （ SCF）的特性 食品安全成本的理論認(rèn)識(shí) 保證產(chǎn)品安全是企業(yè)確保產(chǎn)品品 質(zhì)的一個(gè)重要組成部分。 即使食品經(jīng)營(yíng)者努力減少食品作業(yè)中的危害，但是，也可能產(chǎn)生意想不到的食品安全事故，食品回收體系是意外事故發(fā) 生的預(yù)防體系。對(duì)圖 1所涉及的有關(guān)生產(chǎn)者食品安全項(xiàng)目，按照其安全管理的手段和方法的不同進(jìn)一步可以歸納出由安全管理子體系（ HS）、標(biāo)識(shí)追蹤 子體系（ TS）、遵從管理子系統(tǒng)和危機(jī)管理子體系等 4個(gè)子系統(tǒng)組成的生產(chǎn)者食品安全保障體系，具體見(jiàn)圖 2所示。 概括地說(shuō)，確保食品安全對(duì)策的國(guó)際趨勢(shì)是，食品風(fēng)險(xiǎn)控制的重點(diǎn)從傳統(tǒng)的產(chǎn)成品的檢驗(yàn)到制造過(guò)程的工程控制，食品安全控制的對(duì)象包括從農(nóng)場(chǎng)到餐桌的食品鏈的全過(guò)程。食品天然的風(fēng)險(xiǎn)特性決定了不能 100%地保證排除食品對(duì)健康影響的危害因子，也正因如此，把握和控制食品每一個(gè)階段對(duì)健康產(chǎn)生影響的危害及其不斷變化的危害因子更顯得非常重要。由此，形成了重視持續(xù)經(jīng)營(yíng)，通過(guò)持續(xù)品質(zhì)改善計(jì)劃實(shí)現(xiàn)全面品質(zhì)管理（ TQM）的成本計(jì)算體系。品質(zhì)成本的定義有廣義和狹義之分。具體說(shuō)來(lái)，主要有 HACCP1及 ISO9000 系列安全品質(zhì)管理體系，標(biāo)識(shí)跟蹤體系，標(biāo)示體系，食品回收體系以及遵從管理體系等。因此， 中國(guó)食品安全已經(jīng)引起了國(guó)內(nèi)外消費(fèi)者的高度關(guān)注。所以，如果差異過(guò)大，會(huì)影響到企業(yè)整體目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。代表股權(quán)結(jié)構(gòu)的變量 GQJG的系數(shù)為負(fù)， t統(tǒng)計(jì)量在 著，也就是說(shuō)國(guó)有控股對(duì)高管薪酬與普通員工 薪酬差異有負(fù)向影響，但這種影響不顯著，跟假設(shè) 3不一致。但是普通員工平均薪酬跟全部員工平均薪酬的均值、最小值、最大值都差別不大，這可能是因?yàn)楣镜钠胀▎T工數(shù)量遠(yuǎn)高于高級(jí)管理人員的數(shù)量。 股權(quán)結(jié)構(gòu)若為國(guó)有控股，則為 1；股權(quán)結(jié)構(gòu)若 為非國(guó)有控股，則為 0。這三個(gè)指標(biāo)共與凈利潤(rùn)、股份、凈資產(chǎn) 3個(gè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)有關(guān)，其中每個(gè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的變動(dòng)都能引起兩個(gè)指標(biāo)變動(dòng)。因此，企業(yè)規(guī)模越大，高管薪酬與普通員工薪酬的差異越大。企業(yè)自然將業(yè)績(jī)作為企業(yè)員工報(bào)酬的決定因素，企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)胶茫瑔T工薪酬越高。提出 3個(gè)相關(guān)假設(shè)，涉及到 6個(gè)變量，其中把 高管 平均 薪酬與普通員工 平均 薪酬 之比作為因變量，自變量分別有代表企業(yè)業(yè)績(jī)的凈資產(chǎn)收益率，代表企業(yè)規(guī)模的股本總數(shù)、資產(chǎn)總額和營(yíng)業(yè)收入以及表示股權(quán)結(jié)構(gòu)的虛擬變量 作為自變量 。目前的理論研究都集中在公司的高層管理人員，以為他們對(duì)公司的戰(zhàn)略決策和經(jīng)營(yíng)決策都可以實(shí)行絕對(duì)的影響，實(shí)際上， 普通 員工的作用也是不可輕視的。 上述羅森的理論實(shí)際上也暗示了高管人員的報(bào)酬和企業(yè)規(guī)模之間的關(guān)系。 1. 被解釋變量 本文把高管薪 酬與普通員工年度薪酬差異作為被解釋變量，選擇倍數(shù) 這一變量來(lái) 表示，數(shù)據(jù)來(lái)源與公司財(cái)務(wù)報(bào)告中按照標(biāo)準(zhǔn)格式披露的本年度支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金、年末應(yīng)付職工薪酬和年初應(yīng)付職工薪酬，以及期末員工總數(shù)和高管人員總數(shù)、高管人員年度薪酬總額。 （ 2）企業(yè)規(guī)模。 四、對(duì)樣本數(shù)據(jù) 的統(tǒng)計(jì)性分析 下表 2是全部樣本數(shù)據(jù)相關(guān)指標(biāo)的描述性統(tǒng)計(jì) 表 2 全部樣本數(shù)據(jù)的描述性統(tǒng)計(jì)結(jié)果 Descriptive Statistics N Minimum Maximum Mean Std. Deviation 全部員工平均薪酬 235 8701E4 3920E5 86639E4 990E4 一般員工平均薪酬 235 59E4 54E5 254E4 7E4 高管平均薪酬 235 818E4 000E6 4759E5 00E5 倍數(shù) 235 281E1 738E2 5740E0 66E0 前三名高管平均薪酬 235 24000 3315133 Valid N (listwise) 235 4 上表 2給出了所選樣本的一些描述性統(tǒng)計(jì)值，從中可以看出我國(guó)工業(yè)上市公司普通員工的人均年度薪酬的平均值為 ，而高管平均薪酬和前三名高管平均薪酬的平均值分別為 左右 ，可見(jiàn)在均值方面高管平均薪酬大概是普通員工人均薪酬的 4倍，差異顯著。 代表企業(yè)業(yè)績(jī)的變量 ROE的系數(shù)為正， t統(tǒng)計(jì)量在 ，也就是說(shuō)企業(yè)業(yè)績(jī)對(duì)高管薪酬與普通員工薪酬差異 有正向影響，但這種影響不顯著，假設(shè) 1沒(méi)有得到有效支持。一種差異偏小，這樣會(huì)造成高管人員在企業(yè)中 所得到的回報(bào)與承擔(dān)的責(zé)任存在明顯的不配比，進(jìn)而打擊其積極性，不利于企業(yè)的持續(xù)發(fā)展。傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法和現(xiàn)行的品質(zhì)成本（ QC）等戰(zhàn)略成本管理方法都不能準(zhǔn)確地反映食品安全成本（ Food safety and cost SCF） ,本文主要圍繞著食品生產(chǎn)者的食品安全成本的計(jì)算體系及其 構(gòu)成等問(wèn)題進(jìn)行了探索性的研究，提出了利用作業(yè)成本法(ABC)進(jìn)行 SCF 的歸集與具體對(duì)象別分配的技術(shù)方法，就 SCF 成本會(huì)計(jì)報(bào)告內(nèi)容與格式進(jìn)行了初步設(shè)計(jì)，目的是實(shí)現(xiàn) SCF 的可視化，為經(jīng)營(yíng)者決策和政府政策的制定提供科學(xué)依據(jù)。本文所探討的食品安全成本（ SCF），是指適應(yīng)消費(fèi)者對(duì)食品安全需要 的 環(huán)境變化，構(gòu)建安全、安心的食品 安全保障 體系對(duì)傳統(tǒng)成本計(jì)算 內(nèi)容、 結(jié)構(gòu) 及 會(huì)計(jì)報(bào)告 所產(chǎn)生 的影響 。 研究中涉及品質(zhì)和品質(zhì)成本的概念。隨著品質(zhì)管理活動(dòng)水平和層次的提高，逐步形成了以計(jì)量和評(píng)估全面品質(zhì)（質(zhì)量）控制（ TQC）活動(dòng)，提供降低 TQC品質(zhì)成本重要信息為目的的全面質(zhì)量控制品質(zhì)成本。 HACCP 體系是國(guó)際上共同認(rèn)可和接受的食品安全保證體系，主要是對(duì)食品中微生物、化學(xué)和物理危害進(jìn)行安全控制。在食品領(lǐng)域，通常把日常生產(chǎn)、運(yùn)輸、銷售等過(guò)程中的作業(yè)產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)控制稱之為風(fēng)險(xiǎn)管理，把明顯化的緊急狀態(tài)的對(duì)應(yīng)措施稱之為危機(jī)管理，另外，把融于風(fēng)險(xiǎn)管理和危機(jī)管理之間，并處于事故和缺陷產(chǎn)生初期的風(fēng)險(xiǎn)管理稱之為快速反應(yīng)。 具體內(nèi)容見(jiàn)圖 1所示。是 防止食品污染和有害因素對(duì)人體的危害，保障人身 健康 的基礎(chǔ)， 在食品標(biāo)識(shí)跟蹤子體系中，首先，要建立標(biāo)示、資料的積累和保管、資料數(shù)據(jù)的可核對(duì)體系；其次，建立標(biāo)示體系。因此，如果食品生產(chǎn)者不嚴(yán)格遵守法令和社會(huì)倫理，即使是企業(yè)有良好的內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)控制規(guī)定也難以發(fā)揮其應(yīng)有的作用。與傳統(tǒng)的產(chǎn)品設(shè)計(jì)與制造方法的整合性的品質(zhì)管理概念相比，安全品質(zhì)管理的衡量標(biāo)準(zhǔn)更加關(guān)注的是市場(chǎng)的要求。 安全品質(zhì)的判定標(biāo)準(zhǔn)是 與顧客需求的整合性，顧客需求是多樣的，僅就安全需求也存在很多內(nèi)容，從實(shí)務(wù)的角度是很難把握的概念。 安全保障體系的引入和實(shí)施，會(huì)產(chǎn)生新的設(shè)備投資、新的工程及作業(yè)活動(dòng)以及人工成本的增加，對(duì)于諸如此類的成本在會(huì)計(jì)上如何處理保證利潤(rùn)水平穩(wěn)定就成為經(jīng)營(yíng)課題之一。在此對(duì)食品安全成本（ SCF）與其供應(yīng)鏈成本（ SCCM）之間的關(guān)系作簡(jiǎn)要的分析。但供應(yīng)鏈成本關(guān)注的重點(diǎn)是供應(yīng)鏈上所有企業(yè)的成本最優(yōu)化和總體收益的最大化，實(shí)現(xiàn)顧客價(jià)值最大化，衡量標(biāo)準(zhǔn)是多元的；食品安全成本關(guān)注消費(fèi)者安全和安心消費(fèi)問(wèn)題，其衡量的唯一標(biāo)準(zhǔn)是能否滿足顧客所期待的安全水平的要求。例如，三聚氰胺給中國(guó)乳品企業(yè)帶來(lái)了很大的沖擊，針對(duì)乳品業(yè)存在的環(huán)境變化，必須從經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略的視角研究如何保證產(chǎn)品安全、恢復(fù)市場(chǎng)信心等問(wèn)題。產(chǎn)品名稱是食品標(biāo)簽上最重要的信息，我國(guó)對(duì)乳制品名稱有明確的要求，對(duì)液態(tài)奶產(chǎn)品中還有復(fù)原乳的標(biāo)“復(fù)原乳”、巴氏殺菌乳標(biāo)“鮮”、高溫滅菌乳標(biāo)“純”的具體要求。 具體項(xiàng)目有 ： 因產(chǎn)品 (包括零 部件 、材料等 )報(bào)廢而造成的廢品 損失。按照經(jīng)濟(jì)學(xué)原理，符合性邊際成本曲線與非符合性邊際成本曲線相交即相等的那一點(diǎn)就是最小的品質(zhì)成本點(diǎn)。實(shí)質(zhì)上難以區(qū)別預(yù)防活動(dòng)和評(píng)價(jià)活動(dòng)，也沒(méi)有區(qū)分的必要。這些成本認(rèn)為是不可控制的成本或者是作為預(yù)先可預(yù)見(jiàn)的成本記入合格產(chǎn)品的制造成本或者記入 制造費(fèi)用。 食品發(fā)貨前檢查出的不符合安全要求的產(chǎn)成品，除包裝不合格的情況外，幾乎是不能通過(guò)追加作業(yè)的方法是的不合格產(chǎn)品達(dá)到合格的水平。 [1] 蔡祈巖 供應(yīng)鏈管理中品質(zhì)成本牛鞭效應(yīng)之研究 [D] 中南大學(xué)博士學(xué)位論文2020(11):16~18 [ii] 國(guó)務(wù)院法制辦公室 編 中華人民共和國(guó)食品安全法 [M]中國(guó)法制出版社 2020(3):4