【正文】 售后租回?fù)p益（融資租賃） ? 其他的會(huì)計(jì)處理同一般情況下對(duì)融資租賃的處理。 五、售后租回交易的披露 ? 由于售后租回交易是一種特殊的交易，因此應(yīng)特別加以披露。 (三 )賬務(wù)處理 ? 分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益時(shí) ? 如果租賃資產(chǎn)是按高于資產(chǎn)賬面價(jià)值出售的 ? 借 : 遞延收益 —— 未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（經(jīng)營(yíng)租賃） ? 貸 : 制造費(fèi)用 —— 租賃費(fèi) ? 營(yíng)業(yè)費(fèi)用 —— 租賃費(fèi) ? 管理費(fèi)用 —— 租賃費(fèi)等科目 ? 如果租賃資產(chǎn)是按低于資產(chǎn)賬面價(jià)值出售的 ? 借 : 制造費(fèi)用 —— 租賃費(fèi) ? 營(yíng)業(yè)費(fèi)用 —— 租賃費(fèi) ? 管理費(fèi)用 —— 租賃費(fèi)等科目 ? 貸 : 遞延收益 —— 未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（經(jīng)營(yíng)租賃） ” 科目。 ? 按折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)偸侵冈趯?duì)該項(xiàng)租賃資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)，按與該項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提折舊所采用的折舊率相同的比例對(duì)未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益進(jìn)行分?jǐn)偂? 第四節(jié) 售后租回交易 ? 一、售后租回交易的性質(zhì) ? 二、售后租回交易的分類 ? 三、售后租回交易形成融資租賃的核算 ? 四、售后租回交易形成經(jīng)營(yíng)租賃 ? 五、售后租回交易的披露 一、售后租回交易的性質(zhì) 售后租回交易是一種特殊形式的租賃業(yè)務(wù)，是指賣主（即資產(chǎn)的所有者）將資產(chǎn)出售后，又將該項(xiàng)資產(chǎn)從買主（即資產(chǎn)的新所有者）租回。 ? 在出租人提供了免租期的情況下，應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi)，而不是在租賃期減去免租期后的期間內(nèi)進(jìn)行分配； ? 在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下，應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分配。 ? 2. 未實(shí)現(xiàn)融資收益的余額。 ? 此時(shí)，出租人無(wú)需作賬務(wù)處理，只作需相應(yīng)的備查登記。 ? 會(huì)計(jì)分錄為： ? 20xx年 ? 借：銀行存款（或應(yīng)收賬款） 5000 ? 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 —— 融資收入 5000 ? 20xx年 ? 借：銀行存款（或應(yīng)收賬款） 7500 ? 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 —— 融資收入 7500 (八 )租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理 ? 1. 租賃期屆滿時(shí)，承租人將租賃資產(chǎn)交還出租人。 ? 借：遞延收益 —— 未實(shí)現(xiàn)融資收益 300000 ? 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 —— 融資收入 300000 (五 )應(yīng)收融資租賃款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提 ? ? 與其他企業(yè)相類似，出租人應(yīng)當(dāng)根據(jù)承租人的財(cái)務(wù)及經(jīng)營(yíng)管理情況，以及租金的逾期期限等因素，分析應(yīng)收融資租賃款的風(fēng)險(xiǎn)程度和回收的可能性，對(duì)應(yīng)收融資租賃款減去未實(shí)現(xiàn)融資收益的差額部分合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。 ? ? 例 13 甲公司根據(jù)與乙公司簽訂的租賃合同的規(guī)定，從 20xx年 1月 1日起，每 3個(gè)月支付一期租金，每期租金中所含融資收入均為 300000元，于每月末根據(jù)合理的分配方法確認(rèn)當(dāng)期的融資收入。 ? 當(dāng) R=7％ 時(shí) ? 150000 ＋ 100 ＝ 715050＋ ＝ ＞ 700000 ? 當(dāng) R=8％ 時(shí) ? 150000 ＋ 100 ＝ 693450＋ 63＝ 693513＜ 700000 ? 因此， 7％＜ R＜ 8％。本科目核算專門從事租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)進(jìn)行融資租賃業(yè)務(wù)和經(jīng)營(yíng)租賃業(yè)務(wù)取得的收入。 ? 5． “ 應(yīng)收經(jīng)營(yíng)租賃款 ” 科目 。 第三節(jié) 出租人的會(huì)計(jì)處理 ? 一、賬戶設(shè)置 ? 二、出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 ? (三 )出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 一、賬戶設(shè)置 ? 為了正確核算租賃業(yè)務(wù)，出租人一般需要設(shè)置以下會(huì)計(jì)科目： ? 1． “ 應(yīng)收融資租賃款 ” 科目 。 ? 例如，某企業(yè)租入一臺(tái)起重機(jī)，根據(jù)起重機(jī)的工作小時(shí)來(lái)確認(rèn)當(dāng)期應(yīng)分?jǐn)偟淖饨鹳M(fèi)用就比按直線法確認(rèn)更為合理。 ? 會(huì)計(jì)分錄為： ? 借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 —— 應(yīng)付融資租賃款 100 ? 貸：銀行存款 100 ? 同時(shí) ? 借：固定資產(chǎn) —— 塑鋼機(jī) 700000 ? 貸：固定資產(chǎn) —— 融資租入固定資產(chǎn) 700000 (八 )相關(guān)會(huì)計(jì)信息的披露 ? 承租人應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中（主要是在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中）披露與融資租賃有關(guān)的事項(xiàng)，主要包括： ? 1. 每類租入資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面原值、累計(jì)折舊及賬面凈值。 (六 )或有租金的會(huì)計(jì)處理 ? 由于或有租金的金額不固定，無(wú)法采用系統(tǒng)合理的方法對(duì)其進(jìn)行分?jǐn)偅虼?，或有租金在?shí)際發(fā)生時(shí)，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則要求，確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。 ? 同自有應(yīng)折舊資產(chǎn)一樣，租賃資產(chǎn)的折舊方法一般有直線法（即年限平均法）、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。 (2)直線法 ? 未確認(rèn)融資費(fèi)用 ? 每期分?jǐn)傤~ = ? 預(yù)計(jì)攤銷期數(shù) (3)年限總數(shù)法 ? 尚可使用年限 ? 每期分?jǐn)傤~ =未確認(rèn)融資費(fèi)用 ? 預(yù)計(jì)攤銷年數(shù)總和 ? 根據(jù)當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的融資費(fèi)用金額 ? 借 : 財(cái)務(wù)費(fèi)用 ? 貸 : 未確認(rèn)融資費(fèi)用 ? 例 5 資料同例 3，以下列示未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偟奶幚怼? ? 在這種情況下，應(yīng)以出租人的租賃內(nèi)含利率作為分?jǐn)偮省? ? 承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，通常有印花稅、傭金、律師資、差旅費(fèi)、談判費(fèi)等。 ? （ 9）租賃期屆滿時(shí)，北方公司享有優(yōu)惠購(gòu)買該機(jī)器的選擇權(quán)，購(gòu)買價(jià)為 100元，估計(jì)該日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值為 80000元。 ? （ 2）起租日： 20xx年 1月 1日。 一、賬戶設(shè)置 ? 2． “ 長(zhǎng)期應(yīng)付款 —— 應(yīng)付融資租賃款 ” 科目。 ? （三）具體標(biāo)準(zhǔn) ? 第五，租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作重新改制，只有承租人才能使用 。 ? 這里的 “ 大部分 ” 是指租賃期占租賃開始日租賃資產(chǎn)尚可使用年限的 75％以上（含 75％ ，下同）。 （三）具體標(biāo)準(zhǔn) ? 第一，在租賃期屆滿時(shí)，資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。 風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬 ? 所謂與資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，是指由于經(jīng)營(yíng)情況變化造成相關(guān)收益的變動(dòng)，以及由于資產(chǎn)閑置或技術(shù)陳舊而發(fā)生的損失等； ? 所謂與資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的報(bào)酬，是指在資產(chǎn)可使用年限內(nèi)直接使用資產(chǎn)而獲得的經(jīng)濟(jì)利益、資產(chǎn)增值，以及處置資產(chǎn)所實(shí)現(xiàn)的收益 ? 對(duì)特定租賃項(xiàng)目而言，只有在實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，才能認(rèn)定為融資租賃。 三、租賃的分類 ? （一）分類時(shí)點(diǎn) ? （二）分類原則 ? （三）具體標(biāo)準(zhǔn) （一）分類時(shí)點(diǎn) 準(zhǔn)則規(guī)定，承租人和出租人應(yīng)當(dāng)在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃。 ? 如果租賃合同沒有規(guī)定優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)，則承租人在租賃期內(nèi)應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(xiàng)包括： ? （ 1）租賃期內(nèi)承租人每期支付的租金 。 ? 除此以外，擔(dān)保人還可能是與承租人和出租人均無(wú)關(guān)、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方，如擔(dān)保公司，此時(shí)的擔(dān)保余值是針對(duì)出租人而言的。 ? 因此，本例中租賃期為 ，即 20xx年 1月 1日～ 20xx年 6月 30日。 ? 判斷所訂立的購(gòu)價(jià)是否遠(yuǎn)低于行使這種選擇權(quán)日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，應(yīng)從購(gòu)價(jià)本身所體現(xiàn)的含義來(lái)理解。 二、租賃的有關(guān)定義 ? (一 )租賃的定義及特征 ? (二 )租賃期的定義及其判斷 ? (三 )不可撤銷租賃 ? (四 )擔(dān)保余值 ? (五 )未擔(dān)保余值 ? (六 )最低租賃付款額 ? (七 )最低租賃收款額 (一 )租賃的定義及特征 ? 租賃 是指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人以獲取租金的協(xié)議。 ? 租賃期又稱租賃期限或還租期限，其長(zhǎng)短一般在租賃合同中有明確規(guī)定。 (二 )租賃期的定義及其判斷 ? 例 1: ? 假設(shè) 1999年 9月 1日，北方機(jī)械制造股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱 “ 北方公司 ” ）與中華租賃公司（以下簡(jiǎn)稱 “ 中華公司 ” ）簽訂了一份租賃合同。承租人一般情況下是不能撤銷租賃合同的，除非上述情形發(fā)生 . (四 )擔(dān)保余值 ? 擔(dān)保余值， 就承租人而言 ，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值； ? 擔(dān)保余值， 就出租人而言 ，是指就承租人而言的擔(dān)保余值加上與承租人和出租人均無(wú)關(guān)、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。這部分余值能否收回，沒有切實(shí)可靠的保證，因此，在租賃開始日不能作為應(yīng)收融資租賃款的一部分。 ? 如果租賃合同規(guī)定有優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)，則承租人在租賃期內(nèi)應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(xiàng)包括： ? （ 1）自租賃開始日起至優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)行使之日止即整個(gè)租賃期內(nèi)每期的租金； ? （ 2）行使優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)而支付的任何款項(xiàng)。 （二）分類原則 ? 準(zhǔn)則對(duì)租賃的分類，是根據(jù)租賃的 目的 ，以與租賃資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的 風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬 歸屬 于出租人或承租人的程度為依據(jù)，將其分為融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃。但不能就此認(rèn)定這不是融資租賃。 ? （ 2）在租賃期屆滿時(shí)或某一特定的日期，當(dāng)承租人行使購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)時(shí)，在租賃合同中訂立的購(gòu)價(jià)遠(yuǎn)低于行使這種選擇權(quán)日的租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。 （三）具體標(biāo)準(zhǔn) ? 例如，某項(xiàng)租賃設(shè)備 全新 時(shí)可使用年限為 10年 ， 已經(jīng)使用了 3年 ，從第 4年開始租賃， 租賃期為 6年 ，由于租賃開始時(shí)該設(shè)備 尚可使用年限為 7年 ，租賃期占尚可使用年限的 ％（ 6年／ 7年），符合第 3條標(biāo)準(zhǔn)，因此，該項(xiàng)租賃應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃； ? 如果從第 4年開始，租賃期為 3年，租賃期占尚可使用年限的 ％，就不符合第 3條標(biāo)準(zhǔn)，因此該項(xiàng)租賃不應(yīng)認(rèn)定為融資租賃（假定也不符合其他判斷標(biāo)準(zhǔn)）。這種情況下，該項(xiàng)租賃也應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。 ? 本科目核算企業(yè)由融資租賃業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的未確認(rèn)的融資費(fèi)用總額 二、承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 (一 )租賃開始日的會(huì)計(jì)處理 ,即 : 租賃資產(chǎn)資本化及其金額的確定 (二 )初始直接費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理 (三 )未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)? (四 )租賃資產(chǎn)折舊的計(jì)提 (五 )履約成本的會(huì)計(jì)處理 (六 )或有租金的會(huì)計(jì)處理 (七 )租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理 (八 )相關(guān)會(huì)計(jì)信息的披露 (一 )租賃開始日的會(huì)計(jì)處理 ,即 : 租賃資產(chǎn)資本化及其金額的確定 ? 1核算原則 ? (1)融資租賃資產(chǎn)占企業(yè)總資產(chǎn)的比例＞ 30% ? 租賃資產(chǎn)原帳面價(jià)值 ? 按租賃開始日 孰低 ? 最低租賃付款額的現(xiàn)值 ? (2)融資租賃資產(chǎn)占企業(yè)總資產(chǎn)的比例 ≤30% ? 在按租賃開始日 ,可以按以上原則確定 ,也可以按最低租賃付款額 作為固定資產(chǎn)的入帳價(jià)值 ? 這里所講的 “ 租賃資產(chǎn)的原賬面價(jià)值 ” 是指租賃開始日在出租入賬上所反映的該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的賬面價(jià)值 計(jì)算最低租賃付款額的現(xiàn)值時(shí) ,折現(xiàn)率的選擇 1. 如果知悉出租人的租賃內(nèi)含利率，應(yīng)當(dāng)采用出租人的 租賃內(nèi)含利率 作為折現(xiàn)率； ，應(yīng)當(dāng)采用 租賃合同規(guī)定的利率 作為折現(xiàn)率。 ? （ 5）該機(jī)器的保險(xiǎn)、維護(hù)等費(fèi)用均由北方公司負(fù)擔(dān)，估計(jì)每年約 10000元。 例 3 承租人（北方公司）的會(huì)計(jì)處理 ? 第一步，判斷租賃類型 ? 本例存在優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)，優(yōu)惠購(gòu)買價(jià) 100元遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值 80000元（ 100／ 80000=％＜ 5％）； ? 因此在 20xx年 1月 1日就可合理確定北方公司將會(huì)行使這種選擇權(quán)，符合第 2條判斷標(biāo) 。