【正文】 例．M公司年度所得的資料，如圖表5所示。利用虧損彌補(bǔ)的避稅籌劃案例《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》第十一條規(guī)定：納稅人發(fā)生年度虧損，可以用下一納稅年度的所得彌補(bǔ)；下一納稅年度的所得不足彌補(bǔ)的，可以逐年延續(xù)彌補(bǔ)，但是延續(xù)彌補(bǔ)期最長不得超過五年。例．A公司采用成本法核算其股票長期投資，如果其應(yīng)得股利在1996年底未分回，而是留在B公司作追加投資或挪作他用，那么A公司已實(shí)現(xiàn)的投資收益48000元在其賬面上就反映不出來，從而規(guī)避了企業(yè)的這部分所得稅。利用股票投資核算方法的避稅籌劃案例這里所談的股票投資是指企業(yè)利用股票作長期投資，其會(huì)計(jì)核算方法有兩種：成本法和權(quán)益法。6＝80000(元)　　折舊而節(jié)約所得稅支出，折合為現(xiàn)值如下：　　8000030％4．355＝104520(元)　　盡管折舊期限的改變，并未從數(shù)字上影響到企業(yè)所得稅稅負(fù)的總和，但考慮到資金的時(shí)間價(jià)值，后者對企業(yè)更為有利。由于使用年限本身就是一個(gè)預(yù)計(jì)的經(jīng)驗(yàn)值，使得折舊年限容納了很多人為的成分，為稅收籌劃提供了可能性。(6)轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的免稅政策。2)宗教場所舉辦文化、宗教活動(dòng)的門票收入，是指寺廟、宮觀、清真寺和教堂舉辦文化、宗教活動(dòng)銷售門票的收入。(2)金融業(yè)的免稅規(guī)定。營業(yè)稅額的計(jì)算公式如下：應(yīng)納稅額＝營業(yè)額稅率納稅人的營業(yè)額即為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜珒r(jià)款及價(jià)外費(fèi)用。(二)混合銷售一項(xiàng)銷售行為，如果既涉及應(yīng)稅勞務(wù)又涉及貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)，稱為混合銷售行為。又如，建筑公司既搞建筑安裝，從事應(yīng)納營業(yè)稅的建筑業(yè)，又搞建筑材料銷售，從事應(yīng)納增值稅的貨物銷售等等。4．安置四殘人員占企業(yè)生產(chǎn)人員35％以上的民政福利企業(yè)，其經(jīng)營屬于營業(yè)稅服務(wù)業(yè)稅目范圍內(nèi)(廣告業(yè)除外)的業(yè)務(wù)，免繳營業(yè)稅。對保險(xiǎn)公司開展的一年期以上返還性人身何險(xiǎn)業(yè)務(wù)的保費(fèi)收人免征營業(yè)稅。工程承包公司承包建筑安裝工程業(yè)務(wù)，如果工程承包公司與建設(shè)單位簽訂建筑安裝工程承包合同的，無論其是否參與施工，均應(yīng)按建筑業(yè)稅目征收營業(yè)稅，如果工程承包公司不與建設(shè)單位簽訂承包建筑安裝工程合同，只是負(fù)責(zé)工程的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，對工程承包公司的此項(xiàng)業(yè)務(wù)則按服務(wù)業(yè)稅目征收營業(yè)稅。確定營業(yè)額是利用應(yīng)稅項(xiàng)目定價(jià)的營業(yè)稅避稅籌劃的關(guān)鍵。按稅法規(guī)定，銷售熱水器屬于增值稅的范圍，取得的安裝費(fèi)屬于營業(yè)稅中建筑業(yè)稅目的納稅范圍，即該項(xiàng)銷售行為涉及增值稅和營業(yè)稅兩個(gè)稅種。納稅人兼營應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。(2)下列消費(fèi)品，如外購已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙，外購已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒，外購已稅化妝品生產(chǎn)的化妝品，外購已稅護(hù)膚、護(hù)發(fā)品生產(chǎn)的護(hù)膚、護(hù)發(fā)品，外購已稅珠寶玉石生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶寶石，外購已稅鞭炮焰火生產(chǎn)的鞭炮焰火，外購已稅汽車輪胎(內(nèi)胎及外胎)生產(chǎn)的汽車輪胎，外購已稅摩托車生產(chǎn)的摩托車(如外購兩輪摩托車改裝三輪摩托車)，計(jì)稅時(shí)準(zhǔn)予扣除外購已稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款。[例13] 某酒廠既生產(chǎn)稅率為25％的糧食白酒，又生產(chǎn)稅率為10％的汽酒、藥酒等，還生產(chǎn)上述兩類酒的小瓶裝禮品套酒。其計(jì)算公式如下：?wèi)?yīng)稅消費(fèi)品的銷售額＝含增值稅的銷售額／（1+增值稅率或征收率）例．某日化廠銷售給某批發(fā)商價(jià)值5000元的化妝品(消費(fèi)稅稅率30％，增值稅稅率17％)，并開具增值稅專用發(fā)票，[5000十(1十17％)17％]，則：?wèi)?yīng)稅消費(fèi)品銷售額＝5000十(1十17％)＝(元) ?wèi)?yīng)納消費(fèi)稅＝30％＝(元) 消費(fèi)稅節(jié)稅籌劃案例 一、關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)消費(fèi)稅的納稅行為發(fā)生在生產(chǎn)領(lǐng)域而非流通領(lǐng)域或終極的消費(fèi)環(huán)節(jié)，因而，關(guān)聯(lián)企業(yè)中生產(chǎn)(委托加工、進(jìn)口)應(yīng)稅消費(fèi)品的企業(yè)，如果以較低的價(jià)格將應(yīng)稅消費(fèi)品銷售給其獨(dú)立核算的銷售部門，則可以降低銷售額，從而減少應(yīng)納稅消費(fèi)額。如果該廠沒有分別核算，而是將兩類酒及禮品套酒的銷售額混在一起計(jì)稅，則混在一起的銷售額必須按25％的高稅率計(jì)算應(yīng)納消費(fèi)稅額。因而，關(guān)聯(lián)企業(yè)中生產(chǎn)(委托加工、進(jìn)口)應(yīng)稅消費(fèi)品的企業(yè)，如果以較低的銷售價(jià)格將應(yīng)稅消費(fèi)品銷售給其獨(dú)立核算的銷售部門，由于處在銷售環(huán)節(jié)，只繳納增值稅，不繳納消費(fèi)稅，可使集團(tuán)的整體消費(fèi)稅稅負(fù)下降，但增值稅稅負(fù)不變。允許扣除計(jì)算的消費(fèi)品有：1．外購已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙；2．外購已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒；3．外購已稅化妝品生產(chǎn)的化妝品；4．外購已稅護(hù)膚護(hù)發(fā)品生產(chǎn)的護(hù)膚護(hù)發(fā)品；5．外購已稅珠寶石生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石；6．外購已稅鞭炮焰火生產(chǎn)的鞭炮焰火。如果采用當(dāng)天匯率(假設(shè)為1美元＝8．70元人民幣)，則折合人民幣為87萬元；如果采用2月1日匯率(假設(shè)l美元＝8．5元人民幣)，則折合成人民幣為85萬元。例如，卷煙廠生產(chǎn)煙絲已是應(yīng)稅消費(fèi)品，卷煙廠再用生產(chǎn)的煙絲連續(xù)生產(chǎn)卷煙，這樣，用于連續(xù)生產(chǎn)卷煙的煙絲就不繳納消費(fèi)稅，而只就卷煙繳納消費(fèi)稅?！　】梢姡@筆業(yè)務(wù)對東升機(jī)械廠來說，在現(xiàn)有條件下采取純來料加工比經(jīng)銷加工更加劃算。選擇不同的加工方式其毛利和稅負(fù)不相同，因此，稅收籌劃應(yīng)主要從以下兩個(gè)方面算算賬：一是獲取毛利的多少，這里的毛利特指產(chǎn)品銷售額減去原材料成本的差額，或純來料加工的加工費(fèi)收入。1選擇合理加工方式可節(jié)稅 某人在河南輝縣市東升機(jī)械廠當(dāng)會(huì)計(jì)，該廠受委托為衛(wèi)源鑄造廠加工鑄鋼件500個(gè)。這就為企業(yè)在利益統(tǒng)一體的關(guān)聯(lián)企業(yè)之間，通過轉(zhuǎn)移價(jià)格及利潤的方式進(jìn)行納稅籌劃活動(dòng)提供了條件。則各月銷項(xiàng)稅額均為２．０４萬元（１２００１００１７％）。（二）抵扣進(jìn)項(xiàng)物資占銷售額比重判斷法上述增值率的計(jì)算公式可以轉(zhuǎn)化如下：增值率＝（銷售收入－購進(jìn)項(xiàng)目）／銷售收入＝１－購進(jìn)項(xiàng)目價(jià)款／銷售收入＝１－可抵扣的購進(jìn)項(xiàng)目占銷售額的比重假設(shè)抵扣的購進(jìn)項(xiàng)目占不含稅銷售額的比重為x，則：１７％（１－x）＝６％解得平衡點(diǎn)為 x＝６４．７％這就是說，當(dāng)企業(yè)可抵扣的購進(jìn)項(xiàng)目占銷售額的比重為６４．７％時(shí)，兩種納稅人稅負(fù)完全相同；當(dāng)企業(yè)可抵扣的購進(jìn)項(xiàng)目占銷售額的比重大于６４．７％時(shí)，一般納稅人稅負(fù)輕于小規(guī)模納稅人；當(dāng)企業(yè)可抵扣的購進(jìn)項(xiàng)目占銷售額的比重小于６４．７％時(shí)，則一般納稅人的稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人。但該企業(yè)準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較少，只占銷項(xiàng)稅額的１０％?！　〗?jīng)過籌劃，該公司節(jié)約稅款＝160600－141400＝19200(元)。上述所說的“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)”，是指納稅人年貨物銷售額與非應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額的合計(jì)數(shù)中，年貨物銷售額所占比例超過50％。不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算的，其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅。這里特別指出的是，出現(xiàn)混合銷售行為，涉及的貨物和非應(yīng)稅勞務(wù)只是針對一項(xiàng)銷售行為而言的，也就是說，非應(yīng)稅勞務(wù)是為了直接銷售一批貨物而提供的，二者之間是緊密相連的從屬關(guān)系，它與一般既從事一個(gè)稅的應(yīng)稅項(xiàng)目又從事另一個(gè)應(yīng)稅項(xiàng)目，二者之間沒有直接從屬關(guān)系的兼營行為完全不同。2000年5月份，該公司的經(jīng)營業(yè)務(wù)如下：　　銷售建筑裝飾材料82萬元，取得有增值稅專用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額10．8萬元；提供安裝、裝飾服務(wù)收入60萬元，設(shè)備租賃服務(wù)收入16萬元，共獲得勞務(wù)收入76萬元。例．某工業(yè)企業(yè)1月份購進(jìn)增值稅應(yīng)稅商品1000件，增值稅專用發(fā)票上記載：購進(jìn)價(jià)款100萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額17萬元。其中：本廠提供的木制地板磚為4萬元，施工費(fèi)為6萬元。如果不是，則只繳納營業(yè)稅。這樣，經(jīng)過聯(lián)合，電子器材公司銷售該批尋呼器材，僅按3％的營業(yè)稅稅率繳稅，稅負(fù)大大低于預(yù)計(jì)的繳納增值稅的稅負(fù)；郵電局下屬三產(chǎn)企業(yè)通過與電子公司聯(lián)合，開辟了新的就業(yè)渠道，為下崗人員提供了就業(yè)機(jī)會(huì)，雙方相輔相成，各有所得。1995年伊始，該企業(yè)及上級主管部門經(jīng)研究，決定將牧場和乳品加工分廠分開獨(dú)立核算，分為兩個(gè)獨(dú)立法人，分別辦理工商登記和稅務(wù)登記，但在生產(chǎn)協(xié)作上仍按以前程序處理，即牧場生產(chǎn)的鮮奶仍供應(yīng)給乳品加工廠加工銷售，但牧場和乳品加工廠之間按正常的企業(yè)間購銷關(guān)系結(jié)算，這樣處理，將產(chǎn)生以下效果：作為牧場，由于其自產(chǎn)自銷未經(jīng)加工的農(nóng)產(chǎn)品(鮮牛奶)，符合農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者自銷農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的條件，因而可享受免稅待遇，稅負(fù)為零，銷售給乳品加工廠的鮮牛奶價(jià)格按正常的成本利潤率核定。例2．某大型機(jī)械生產(chǎn)企業(yè)，生產(chǎn)的A類機(jī)械屬大型笨重商品，一般運(yùn)費(fèi)占產(chǎn)品銷售額的20％左右，以往做法，由該機(jī)械企業(yè)銷售機(jī)械并提供運(yùn)輸服務(wù)，將運(yùn)費(fèi)包括在銷售額中，全額按17％計(jì)算銷項(xiàng)稅額，新稅制實(shí)施一段時(shí)間以來，該企業(yè)決策層經(jīng)研究，決定專門成立一個(gè)運(yùn)輸公司，獨(dú)立法人，獨(dú)立核算，銷售的A類機(jī)械，銷售額不再包括運(yùn)費(fèi)，運(yùn)輸由運(yùn)輸公司單獨(dú)開票結(jié)算，而運(yùn)輸公司按3％的營業(yè)稅稅率繳納營業(yè)稅，使得這部分運(yùn)費(fèi)的稅收負(fù)擔(dān)從17％降到了3％，而一般購進(jìn)大型機(jī)械均作為固定資產(chǎn)的管理，因而不涉及購貨方扣稅問題，所以將運(yùn)費(fèi)部分單獨(dú)核算不影響購貨方扣稅從而也不危及雙方購銷業(yè)務(wù)。進(jìn)項(xiàng)稅金調(diào)整額針對不同情況按下列方法進(jìn)行計(jì)算：1．一般納稅人在購入貨物既用于實(shí)際征收增值稅項(xiàng)目又用于增值稅免稅項(xiàng)目或者非增值稅項(xiàng)目而無法準(zhǔn)確劃分各項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅金的情況下： 進(jìn)項(xiàng)稅金調(diào)整額＝當(dāng)月進(jìn)項(xiàng)稅金（免稅、非應(yīng)稅項(xiàng)目合計(jì)／全部銷售額合計(jì)） 2．一般納稅人發(fā)生其他項(xiàng)目不予抵扣的情況下：進(jìn)項(xiàng)稅金調(diào)整額＝貨物或應(yīng)稅勞務(wù)購進(jìn)價(jià)格稅率3．非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品中的外購貨物或勞務(wù)的購進(jìn)價(jià)格，需要納稅人結(jié)合成本有關(guān)資料還原計(jì)算。木材公司收到該收據(jù)后，無法按正常的程序扣稅，也不得按農(nóng)產(chǎn)品收購憑證扣稅。在這種情況下，企業(yè)應(yīng)納增值稅額為45．9萬元(30017％30017％10％)。但實(shí)際并非盡然。準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，限于增值稅稅款抵扣憑證上注明的增值稅額和購進(jìn)負(fù)稅農(nóng)產(chǎn)品的價(jià)格中所含增值稅額，因此進(jìn)項(xiàng)稅額避稅策略包括：(一)在價(jià)格同等的情況下，購買具有增值稅發(fā)票的貨物；(二)納稅人購買貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，不僅向?qū)Ψ剿饕獙Ｓ玫脑鲋刀惏l(fā)票，而且向銷方取得增值稅款專用發(fā)票上說明的增值稅額；(三)納稅人委托加工貨物時(shí)，不僅向委托方收取增值稅專用發(fā)票，而且要努力爭取使發(fā)票上注明的增值稅額盡可能地大；(四)納稅人進(jìn)口貨物時(shí)，向海關(guān)收取增值稅完稅憑證，并注明增值稅額；(五)購進(jìn)免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的價(jià)格中所含增值稅額，按購貨發(fā)票或經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的收購憑據(jù)上注明的價(jià)格，依照10％的扣除稅率，獲得10％的抵扣；(六)為了順利獲得抵扣，避稅者應(yīng)當(dāng)特別注意下列情況，并防止它發(fā)生：第一，購進(jìn)貨物，應(yīng)稅勞務(wù)或委托加工貨物未按規(guī)定取得并保存扣稅憑證的；第二，購進(jìn)免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品未有購貨發(fā)票或經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的收購憑證；第三，購進(jìn)貨物，應(yīng)稅勞務(wù)或委托加工貨物的扣稅憑證上未按規(guī)定注明增值稅額及其他有關(guān)事項(xiàng)，或者所注稅額及其他有關(guān)事項(xiàng)不符合規(guī)定的；(七)在采購固定資產(chǎn)時(shí)，將部分固定資產(chǎn)附屬件作為原材料購進(jìn)，并獲得進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣；(八)將非應(yīng)稅和免稅項(xiàng)目購進(jìn)的貨物和勞務(wù)與應(yīng)稅項(xiàng)目購進(jìn)的貨物與勞務(wù)混同購進(jìn)，并獲得增值稅發(fā)票；(九)采用兼營手段，縮小不得抵扣部分的比例。這樣，企業(yè)的貨款、代墊運(yùn)費(fèi)就合理合法了，還省去了10％左右的增值稅。 注冊稅務(wù)師對財(cái)務(wù)人員進(jìn)行了解釋：合同價(jià)是貨物的價(jià)款，發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)應(yīng)在銷售費(fèi)用中列支?！　≡摪讣陌l(fā)生，給稅務(wù)機(jī)關(guān)及納稅人都提出了更高的要求，稅務(wù)機(jī)關(guān)多一些納稅輔導(dǎo)，讓納稅人徹底理解稅收政策，少走彎路；納稅人平時(shí)多注意學(xué)習(xí)，在處理一些業(yè)務(wù)時(shí)，多與稅務(wù)機(jī)關(guān)聯(lián)系，可以不繳的稅就要避免，盡量減少一些不必要的損失，提高經(jīng)濟(jì)效益。B企業(yè)申請法院強(qiáng)制執(zhí)行。在費(fèi)勁收回貨款后，又引來偷稅及被罰的麻煩，疑惑的提出：如果直接收回貨款，不就沒有這些麻煩?對!答案是肯定的，也是值得讓人思考的。機(jī)械廠與買家簽訂送貨制合同，購貨方不承擔(dān)運(yùn)費(fèi)(設(shè)備價(jià)款含運(yùn)輸費(fèi)用)。 廠方百思不得其解，為什么符合兩個(gè)條件的代墊運(yùn)費(fèi)還要繳稅? 面對稅務(wù)師的講解，廠家認(rèn)為，由于設(shè)備價(jià)款含運(yùn)費(fèi)，在稅收上要計(jì)提總價(jià)款17％的銷項(xiàng)稅，而獨(dú)立的運(yùn)費(fèi)只能提7％的進(jìn)項(xiàng)稅，稅差有10％左右(考慮城建稅和教育費(fèi)附加等因素)，導(dǎo)致稅負(fù)過重。一般來說，后者余地不大，利用銷售額避稅可能性較大。增值稅對一般納稅人和小規(guī)模納稅人的差別待遇，為小規(guī)模納稅人與一般納稅人進(jìn)行避稅籌劃提供了可能性。除受企業(yè)會(huì)計(jì)成本的影響外，小規(guī)模納稅人的稅負(fù)也并不總是高于一般納稅人。對于后者，應(yīng)該注意合理利用扣稅憑證進(jìn)行避稅籌劃。但在許多情況下納稅人不能在貨物或勞務(wù)購入時(shí)就能判斷或者能準(zhǔn)確判斷出是否有不予抵扣的情形(例如不能判斷今后一定會(huì)發(fā)生非常損失等等)。例1．某鋼鐵生產(chǎn)企業(yè)，以鋼材為其主要產(chǎn)品，由于附近并無礦山，因而其生產(chǎn)原料主要為廢舊鋼鐵，而廢舊鋼鐵的主要來源除了外地廢舊物資經(jīng)營單位外，主要從本地的破爛王(個(gè)體撿破爛的)處收購，從外地廢舊物資經(jīng)營單位購進(jìn)廢鋼，由于對方可開具增值稅專用發(fā)票，因而本企業(yè)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，而按現(xiàn)行稅收政策，從個(gè)人(破爛王)處收購廢舊物資，除專門的廢舊物資經(jīng)營單位可按收購額10％計(jì)提進(jìn)項(xiàng)稅額外，工業(yè)企業(yè)是不能按此辦法處理的，因而該鋼鐵企業(yè)從破爛王處收購的廢鋼鐵無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，給企業(yè)加重了負(fù)擔(dān)。某乳品廠隸屬于菜市商業(yè)局，由于計(jì)劃體制、行政體制的束縛，該企業(yè)一直實(shí)行大而全、小而全的組織形式，內(nèi)部設(shè)有牧場和乳品加工分廠兩個(gè)分部，牧場生產(chǎn)的原奶經(jīng)乳品加工分廠加工成花色奶后出售。某電子器材公司，最近組織到一批國外先進(jìn)的尋呼通信機(jī)，在國內(nèi)銷售預(yù)計(jì)利潤率將很高，該公司領(lǐng)導(dǎo)層經(jīng)過研究，決定改變目前的經(jīng)營形式，主動(dòng)與郵電局某三產(chǎn)企業(yè)聯(lián)營，成立一個(gè)專門尋呼臺(tái)，由三產(chǎn)企業(yè)和該公司共同投資設(shè)立。稅法對混合銷售的處理規(guī)定是：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者，發(fā)生上述混合銷售行為，視為銷售貨物，征收增值稅；但其他單位和個(gè)的混合銷售行為，視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收