【正文】 會計師事務所還應將清單的任何變更及時告知會計師事務所人員。會計師事務所應當制定處理違反職業(yè)道德規(guī)范行為的政策和程序，指出違反職業(yè)道德規(guī)范的后果，并據此對違反職業(yè)道德規(guī)范的個人及時進行處理。領導層應在會計師事務所內形 成重視職業(yè)道德規(guī)范的氛圍，并將相關政策和程序傳達給會計師事務所員工。 要求承擔質量控制制度運作責任的人員具有足夠、適當的經驗和能力，是為了使其能夠識別和了解質量控制問題；要求具有必要的權限，是為了保證其能夠實施質量控制政策和程序。會計師事務所各級管理層應當通過清晰、一致及經常的行動示范和信息傳達，強調質量控制政策和程序的重要性以及下列要求： 、職業(yè)道德規(guī)范和業(yè)務準則的規(guī)定執(zhí)行工作； 。 二、對業(yè)務質量承擔的領導責任 （一）對主任會計師的總體要求 會計師事務所內部重視質量的文化，為會計師事務所質量控制設定了好的基調，將對制定和實施質量控制制度產生廣泛和積極的影響。 在某些情況下，注冊會計師應當考慮解除業(yè)務約定。 如果注冊會計師的結論 提及責任方的認定，且該認定未在所有重大方面作出公允表達，注冊會計師應當視其影響的重大與廣泛程度，出具保留結論或否定結論的報告。區(qū)分兩種鑒證結論提出方式，有助于向預 期使用者傳達不同業(yè)務的保證程度存在差異這一事實，以積極方式提出結論提供的保證水平高于以消極方式提出結論提供的保證水平。 在基 于責任方認定的業(yè)務中，由于可以獲取責任方認定，注冊會計師是針對鑒證對象信息進行評價并出具報告的，鑒證對象信息也可以以責任方認定的形式為預期使用者所獲取，注冊會計師在鑒證2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導教材 《審計》第四章 注冊會計師執(zhí)業(yè)準則 20 報告中顯然可以明確提及責任方認定。 注冊會計師應當考慮就執(zhí)行業(yè)務過程中注意到的與治理層責任相關的事項與治理層溝通的適當性。重大事項通常包括： （ 1）引起特別風險的事項； （ 2）實施鑒證程序的結果，該結果表明鑒證對象信息可能存在重大錯報，或需要修 正以前對重大錯報風險的評估和針對這些風險擬采取的應對措施； （ 3）導致注冊會計師難以實施必要程序的情形； （ 4）導致提出非無保留結論的事項。 。 （ 4．在獲取和評價證據以及由此得出結論時涉及大量 判斷。 （ 2．內部控制的固有局限性。與合理保證相比，有限保證在證據收集程序的性質、時間、范圍等方面受到有意識的限制，它提供的是一種適度水平的保證。 。 （六）證據收集程序的性質、時間和范圍 。 當注冊會計師獲取的保證水平很有可能在一定程度上增強預期使用者對鑒證對象信息的信任時，這種保證水平是有意義的保證水平。注冊會計師在確定證據收集程序的性質、時間和范圍、評估鑒證對象信息是否不存在錯報時，應當考慮這種反向關系。 在考慮重要性時，注冊會計師應當了解并評估哪些因素可能會影響預期使用者的決策。 在確定證據收集程序的性質、時間和范圍，評估鑒證對象信息是否不存在錯報時，注冊會計師應當考慮重 要性。 證據的充分性和適當性還會受到鑒證對象特征的影響。 證據的充分性是對證據數量的衡量，主要與注冊會計師確定的樣本量有關。 注冊會計師應當及時對制定的計劃、實施的程序、獲取的相關證據以及得出的結論作出記錄。注冊會計師無需評價會計標準是否適當，只需要判斷責任方采用的標準是否適用于被鑒證單位即可（如小企業(yè)可以采用《小企業(yè)會計制度》）。 適當的標準應當具備下列所有特征： ：相關的標準有助于得出結論，便于預期使用者作出決策； ：完整的標準不應忽略業(yè)務環(huán)境中可能影響得出結論的相關因素，當涉及列報時，還包括列報的基準； ：可靠的標準能夠使能力相近的注冊會計師在相似的業(yè)務環(huán)境中，對鑒證對象作出合理一致的評價或計量； ：中立的標準有助于得出無偏向的結論； ：可理解的標準有助于得出清晰、易于理解、不會產生重大歧義的結論。如編制財務報表所使用的會計準則和相關會計制度；也可以是某些非正式的規(guī)定，如單位內部制定的行為準則或確定的績效水平。在本準則和相 關準則中，列報包括披露。 （三）適當的鑒證對象應當具備的條件 鑒證對象是否適當是注冊會計師能否將一項業(yè)務作為鑒證業(yè)務予以承接的前提條件。 四、鑒證對象 （一）鑒證對象與鑒證對象信息的形式 在注冊會計師提供的鑒證業(yè)務中，存在多種不同類型的鑒證對象、相應地，鑒證對象信息也具有多種不同的形式。 如果鑒證業(yè)務服務于特定的使用者或具有特殊目的，注冊會計師可以很容易地識別預期使用者。在該業(yè)務中，鑒證對象信息由該政府組織負責，該政府組織為責任方。 （三）、責任方 對責任方的界定與所執(zhí)行鑒證業(yè)務的類型有關。 由于鑒證結論有利于提高鑒證對象信息的可信性，有可能對責任方有用，因此，在這種情況下，責任方也會成為預期使用者之一，但不是唯一的預期使用者。如果變更業(yè)務引起業(yè)務約定條款的變更，注冊會計師應當與委托人2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導教材 《審計》第四章 注冊會計師執(zhí)業(yè)準則 11 就新條款達成一致意見。委托人要求變更業(yè)務類型主要有以下三方面的原因： （ l）業(yè)務環(huán)境變化影響到預期使用者的需求； （ 2）預期使用者對該項業(yè)務的性質存在誤解； （ 3）業(yè)務范圍存在限制。但這并不是絕對的。 在初步了解業(yè)務環(huán)境后，注冊會計師應當考慮承接該業(yè)務是否符合獨立性和專業(yè)勝任能力等相關職業(yè)道德規(guī)范的要求。 合理保證的鑒證業(yè)務的目標是注冊會計師將鑒證業(yè)務風險降至該業(yè)務環(huán)境下可接受的低水平，以此作為以積極方式提出結論的基礎。因此，責任方應當對鑒證對象信息負責。這種業(yè)務屬于直接報告業(yè)務。 5．鑒證報告。注冊會計師 對由責任方負責的鑒證對象或鑒證對象信息提出結論，以增強除責任方之外的預期使用者對鑒證對象信息的信任程度。 第二節(jié) 中國注冊會計師鑒證業(yè)務基本準則 一、鑒證業(yè)務的定義、要素和目標 （一）鑒證業(yè)務的定義 鑒證業(yè)務基本準則是鑒證業(yè)務準則概念框架，旨在規(guī)范注冊會計師執(zhí)行鑒證業(yè)務，明確鑒證業(yè)務的目標和要素，確定審計準則、審閱準則、其他鑒證業(yè)務準則適用的鑒證業(yè)務類型， 2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導教材 《審計》第四章 注冊會計師執(zhí)業(yè)準則 8 鑒證業(yè)務是指注冊會計師對鑒證對象信息提出結論，以增強除責任方之外的預期使用者對鑒證對象信息信任程度的業(yè)務。借鑒國際準則先進 的 成果，中國注冊會計師協(xié)會制定了審計風險準則。 傳統(tǒng)審計實務是建立在傳統(tǒng)審計風險模型基礎上，存在很大 缺陷。 再如，針對“安然”事件暴露 出的會計師事務所銷毀不利工作底稿的問題，《中國注冊會計師審計準則第 1131 號 —— 審計工作底稿》對審計工作底稿的歸檔期限和保存年限，以及審計報告日后對審計工作底稿的變動，都作出了明確規(guī)定。 個位數代表小類中的順序號。 。在提供審計服務時，注冊會計師對所審計信息是否不存在重大錯報提供合理保證，并以積極方式提出結論。目前我國注冊會計師承辦業(yè)務類型較多， 其中， 既有財務報表審計和審閱、內部控制審核 等具有鑒證性能的業(yè)務，又有司法訴訟中涉及會計、審計、稅務或其他事項的鑒證業(yè)務，還有代編財務信息、執(zhí)行商定程序、管理咨詢和稅務咨詢等不具有鑒證性能的業(yè)務。此外，準則體例、格式要符合中國法律的規(guī)范性要求，文字表述要體現中國文化傳統(tǒng)和語言習慣，便于專業(yè)人士理解和掌握準則內容，讓使用者看得懂、易于執(zhí)行。它是世界各個國家之間、各國與國際準則委員會之間、國際準則委員會與區(qū)域會計組織之間，多向進行的相互溝通，相互借鑒，相互認可。任何一個不想游離于國際市場之外的組織，就不能無視準則國際趨同這一發(fā)展趨勢。 第四，會計準則加快制定進程。因為企業(yè)是整個經濟網絡中的一個細胞，所處的行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、企業(yè)的性質以及目標、戰(zhàn)略和相關經營風險可能最終對會計報表產生重大影響。 為此，在中國經濟與世界經濟關聯度不斷加深，中國經濟日益緊密地融入世界經濟體系之中的背景下，實現中國審計準則國際趨同，不僅是會計業(yè)國際化發(fā)展的要求，更是中國經濟接軌 國際市場的迫切要求。真正的趨同將使投資者更容易比較不同的投資機會，而無論這些投資機會在地理上相距多么遙遠。面對全球資本市場每天數兆資金的流動，各國的投資者們希望注 冊會計師能夠按照統(tǒng)一的標準提供服務，以便能夠作出正確的決策，降低信息不充分和不可靠而產生的交易成本和風險。自 2020 年以來，中國注冊會計師協(xié)會在起草新準則 的同時，根據變化的審計環(huán)境、國際審計準則的最新發(fā)展和注冊會計師執(zhí)業(yè)的需要，有計劃、有步驟地修訂已頒布的準則。從 1991 年到 1993 年，先后發(fā)布了《注冊會計師檢查驗證會計報表規(guī)則（試行）》等 7 個執(zhí)業(yè)規(guī)則。這些執(zhí)業(yè)規(guī)則對我國注冊會計師行業(yè)走向正規(guī)化、法制化和專業(yè)化起到了積極作用。 審計準則建設以及準則體系的基本建立，有效地適應了注冊會計師執(zhí)業(yè)的需要。為此，世界上主要資本市場都在積極探討并努力實現向一套全球公認的審計準則的趨同。投資者們將推動會計體系的趨同，使之更透明。 從目前行業(yè)的形式發(fā)展看，也需要推進審計準則建設，推進國際趨同。如果企業(yè)管理當局串通舞弊或凌駕于內部控制之上，內部控制是失效的。注冊會計師完成審計業(yè)務需要兩把尺度，一是會計 準則，一是審計準則。這就需要共同努力，盡量尋求一致。世界多樣性的特點決定了互動是國際化趨同的客觀規(guī)律。 第三，積極創(chuàng)新。 注冊會計師業(yè)務范圍的拓展，需要豐富和創(chuàng)新審計準則體系，包括重構準則框架、改進執(zhí)業(yè)準則名稱和創(chuàng)新執(zhí)業(yè)準則編號。 審閱準則用以規(guī)范注冊會計師執(zhí)行歷史財務信息的審閱業(yè)務。 在新的注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系中，借鑒了國際通行做法，將非審計業(yè)務準則從執(zhí)業(yè)準則體系中分離出來，按照其業(yè)務性質冠以適當的名稱。 例如，第 1311 號（存貨監(jiān)盤），千位數的“ 1”表示該準則為審計準則，百位數的“ 3”表示該準則屬 于審計證據類的準則，十位數的“ 1”表示獲取審計證據的某一小類，個位數的“ 1”表示該小類準則的序號。 。注冊會計師往往不注重從宏觀層面把握財務報表存在的重大錯報風險，二直接實施控制測試和實質性程序，容易產生審計失敗。 審計風險準則是整個審計準則體系的核心準則，包括《中國注冊會計師審計準則第 1101 號 ——財務報表審計的目標和一般原則》、《中國注冊會計師審計準則第 1211 號 —— 了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風險》、《中國注冊會計師審計準則第 1231 號 —— 針對評估的重大錯報風險實施的程序》和《中國注冊會計師審計準則第 1301 號 —— 審計證據》等 4 個項目。鑒證對象信息是按照標準對鑒證對象進行評價和計量的結果。 2．鑒證對象。注冊會計師應當針對鑒證對象信息（或鑒證對象）在所有重大方面是否符合適當的標準，以書面報告的形式發(fā)表能夠提供一 定保證程度的結論。 基于責任方認定的 業(yè)務和直接報告業(yè)務的區(qū)別主要表現在以下四個方面。責任方可能 同時也要對鑒證對象負責。如在歷史財務信息審計中，要求注冊會計師將審計風險降至該業(yè)務環(huán)境下可接受的低水平、對審計后的歷史財務信息、提供高水平保證（合理保證），在審計報告中對歷史財務信息采用積極方式提出結論。例如，注冊會計師是否獨立于該項鑒證業(yè)務的委托人和責任方，是否具備與所承接的鑒證業(yè)務相適應的專業(yè)勝任能力等。如果某項鑒證業(yè)務采用的標準不適當，但滿足下列條件之一時，注冊會計師可以考慮將其作為一項新的鑒證業(yè)務： 1．委托人能夠確認鑒證對象的某個方面適用于所采用的標 準，注冊會計師可以針對該方面執(zhí)行鑒證業(yè)務，但在鑒證報告中應當說明該報告的內容并非針對鑒證對象整體。 上述第（ l）點和第（ 2）點原因通常被認為是變更業(yè)務的合理理由。 三、鑒證業(yè)務的三方關系 （一）三方關系概述 鑒證業(yè)務涉及的三方關系人包括注冊會計師、責任方和預期使用者。例如，在財務報表審計中，責任方是被審計單位的管理層，此時被審計單位的管理層便是審計報告的預期使用者之一，但同時預期使用者還包括企業(yè)的股東、債權人、監(jiān)管機構等。責任方是指下列組織或人員： 1．在直接報告業(yè)務中，對鑒證對象負責的組織或人員。該業(yè)務的鑒證對象為企業(yè)的持續(xù)經營狀況，責任方即該政府組織卻無需為它負責。例如，企業(yè)向銀行貸款，銀行要求 企業(yè)提供一份與貸款項目相關的預測性財務信息審核報告，那么，銀行就是該鑒證報告的預期使用者；、 注冊會計師可能無法識別使用鑒證報告的所有組織和人員，尤其在各種可能的預期使用者對鑒證對象存在不同的利益需求時。鑒證對象與鑒證對象信息具有多種形式，主要包括： （如歷史或預測的財務狀況、經營成果和現金流量），鑒證對象信息是財務報表； （如企業(yè)的運營情況），鑒證對象信息可能是反映效率或效果的關鍵指標； （如設備的生產能力），鑒證對象信息可能是有關鑒證對象物理特征的說明文件； （如企業(yè)的內部控制或信息技術系統(tǒng)），鑒證劉象信息可能是關于其有效性的認定； （如遵守法律法規(guī)的情況），鑒證對象信息可能是對法律法規(guī)遵守情況或執(zhí)行效 果的聲明。適當的鑒證對象應當同時具備下列條件： ； ； ，獲取充 分、適當的證據，以支持其提出適當的鑒證結論。 標準是鑒證業(yè)務中不可或缺的一項要素。 正式的規(guī)定通常是一些“既定的”標準，是由法律法規(guī)規(guī)定的，或是由政府主管部門或國家認可2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導教材 《審計》第四章 注冊會計師執(zhí)業(yè)準則 14 的專業(yè)團體依照公開、適當的程序發(fā)布的。 注冊會計師基于自身的預期、判斷和個人經驗對鑒證對象進行的評價和計量，不