【正文】 A自合并財務(wù)報表作為企業(yè)的會計分支以來，其在會計理論與實務(wù)中的地位越來越重要，成為國際會計界深入研究探索的課題之一。主要包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并損益表（或稱合并利潤表）、合并利潤分配表、合并現(xiàn)金流量表（或稱合并財務(wù)狀況變動表）。合并財務(wù)報表可以全面，客觀地向組織內(nèi)部和外部信息使用者提供相關(guān)信息，對正確理解和評估整個企業(yè)集團的經(jīng)濟實力和操作性能有非常重要的意義。其編報的目的是從母公司股東的角度出發(fā)，為母公司股東的利益服務(wù)，而將子公司和少數(shù)股東排除在外，把它看做是該集團公司主體的在外界的債權(quán)人，依據(jù)這種觀點，集團主體編制的合并資產(chǎn)負(fù)債平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計說 明 書 （ 論 文 ） 第 4 頁 表中的股東權(quán)益和合并損益表中的凈利潤僅指母公司擁有和所得的部分。合并財務(wù)報表中列示的凈收益應(yīng)屬于母公司股東的利益，少數(shù)股東的利益則視作一項費用以扣除。不能列示于合并財務(wù)報表的所有者權(quán)益項下。 按母公司理論編制的合并財務(wù)報表完全是為母公司現(xiàn)存和潛在的股東服務(wù)的，這正迎合了大多數(shù)負(fù)責(zé)合并企業(yè)的需要。因此，合并財務(wù)報表是以整個實體的觀點編制上網(wǎng)，對于構(gòu)成企業(yè)集團的多數(shù)股權(quán)的股東和少數(shù)股權(quán)的股東。 合并凈收益應(yīng)屬于企業(yè)集團全部股東的收益，應(yīng)在多數(shù)股東與少數(shù)股東間進行分配。 所有者理論 所有者理論是指在編制合并財務(wù)報表時，既 不強調(diào)企業(yè)中存在的法定控制關(guān)系，也不強調(diào)企業(yè)集團的各成員企業(yè)所構(gòu)成的經(jīng)濟實體，而是強調(diào)編制合并財務(wù)報表的企業(yè)對另一企業(yè)的經(jīng)濟活動，財務(wù)決策具有重大影響的所有權(quán)。合并資產(chǎn)負(fù)債表不存在少數(shù)股東權(quán)益項目，企業(yè)集團內(nèi)部交易形成的未實現(xiàn)利潤應(yīng)按投資公司的投資比例予以抵銷。而這些問題的解決，很大程度上依據(jù)編制合并會計報表所采用的理論。對于部分控股的子公司，則片面強調(diào)母公司或控股母公司的股東權(quán)益，而忽視甚至不惜犧牲少數(shù)股東的利益。德國的法律與慣例在合并會計報表的編制中主要采用實體理論。法國的法律和慣例是同時以母公司理論和所有權(quán)理論為基礎(chǔ)的。我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 33 號 —— 合并會計報表》在這方面的規(guī)定比較詳細，與國際會計準(zhǔn)則相比，大體上平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計說 明 書 （ 論 文 ） 第 7 頁 是一致的，都規(guī)定編制合并會計報表的母公司應(yīng)當(dāng)將其所有的子公司納入合并會計報表的合并范圍。但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外；通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)；根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策；有權(quán)任免被投資單位的董事會等類似機構(gòu)的多數(shù)成員；在被投資單位的董事會或類似機構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。目前，購買法是編制合并會計報表的國際流行方法，世界上一些主要發(fā)達國家如美國、加拿大、英國、德國、法國等的合并報表會計實務(wù)中所采用的基本上都是購買法。因此我們認(rèn)為，值得考慮權(quán)益法在我國的使用性，國內(nèi)企業(yè)通過拆分和合并實施的公司重組，從理論上來說更適合采用權(quán)益法編制合并會計報表。具體來說，母公司擁有多數(shù)股權(quán)的方式有三種情況：（ 1）母公司直接擁有被投資企業(yè)多數(shù)權(quán)益性資本；（ 2）母公司間接擁有被投資企業(yè)多數(shù)權(quán)益性資本；（ 3）母公司以直接和間接有效控制被投資企業(yè)多數(shù)權(quán)益性資本。間接擁有表決權(quán)的計算方法有“加法原則”和“乘法原則”，選擇不同的計算方法將會對同一股權(quán)關(guān)系是否擁有過半數(shù)表決權(quán)資 本產(chǎn)生不同的結(jié)論，進而影響合并范圍，有些子公司雖然名義上由母公司控制或多數(shù)股權(quán)為母公司所有，但是由于一些特殊原因，母公司并不能對其實施有效控制，或者在行使控制權(quán)時受到某些限制，同時它對間接擁有比例的計算方法因為沒有明確規(guī)定，這樣就很容易造成對同一持股關(guān)系的合并業(yè)務(wù)，由于不同財會人員的理解不同，往往會做出不同的合并處理。 平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計說 明 書 （ 論 文 ） 第 9 頁 暫時性控制問題 國際會計準(zhǔn)則和美國會計準(zhǔn)則都對“暫時控制”進行了明確的界定，而我國合并財務(wù)報表準(zhǔn)則中卻沒有明確規(guī)定暫時性控制的子公司是否應(yīng)該納入合并范圍，只強調(diào)以控制為為標(biāo)準(zhǔn)界定合并范圍，只要是被母公司控制的公司都應(yīng)納入合并范圍。同時，因準(zhǔn)備近期出售而短期持有大量股權(quán)的投資應(yīng)在金融資產(chǎn)中進行核算，沒有道理將短期投資的被投資單位合并到報表中來，這會給準(zhǔn)則制度的執(zhí)行以及會計、審計實務(wù)帶來眾多的麻煩，顯得雜亂無章。另外，“有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位”，在實務(wù)中很難把握，很難保證集團利用此條規(guī)定來調(diào)節(jié)集團利潤。還包含母公司本部的報表編制與納入。若存在不一致時子公司就應(yīng)當(dāng)進行相應(yīng)調(diào)整或者另行編制財務(wù)報表。 目前我國合并會計報表編制存 在的問題 現(xiàn)代經(jīng)濟的發(fā)展使企業(yè)間競爭加劇，企業(yè)成功的關(guān)鍵是企業(yè)不斷地增長，增長的方法除了企業(yè)本身內(nèi)部的增長以外，更重要的方法是通過企業(yè)的合并。其存在的問題主要有： （ 1）將不同性質(zhì)的差額同時歸入合并差價，影響合并價差的可理解性。 （ 2）不攤銷合并價差與《投資》準(zhǔn)則相矛盾，《投資》準(zhǔn)則明確要求股權(quán)投資差額按一定期限平均攤銷，計入損益，并對攤銷期限做了嚴(yán)格限定。反之，當(dāng)投資成本小于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益時，則會虛減被投資單位的利潤。因為在購買法下，購買日止的盈余構(gòu)成購買日子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的一部分，投資后子公司的盈余才構(gòu)成合并收益的部分。因此，合并報表應(yīng)反映母公司的提取平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計說 明 書 （ 論 文 ） 第 12 頁 數(shù)和子公司提取數(shù)中屬于母公司所享有的那一部分?jǐn)?shù)額，但從理論上合并利潤分配表主要是反映母公司自身的利潤分配情況，子公司的利潤分配在合并會計報表中不予體現(xiàn)。 平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計說 明 書 （ 論 文 ） 第 13 頁 4 解決我國合并會計報表存在無問題的對策 合并范圍的確定 要使合并會計報表能夠更加準(zhǔn)確、真實的反映出企業(yè)集團整體的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，首先就必須要合理確定合并范圍，這是一個前提，盡量避免非子公司納入合并范圍或子公司未被被納入合并范圍的情況。 堅持統(tǒng)一性原則和重要性原則 （ 1） 堅持統(tǒng)一性原則主要是指統(tǒng)一子母公司的會計政策和會計處理方法。但是現(xiàn)實中，受行業(yè)差異等因素的影響。比如，為保證會計的可靠性，可以在原則上調(diào)整子公司的會計核算政策，或者依照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)不計入母公司整體合并報表中或者單獨作為母平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計說 明 書 （ 論 文 ） 第 14 頁 公司整體合并報表部分做評核。企業(yè)集團母、子公司的關(guān)系的形成與資本市場高度發(fā)展不一致，因此權(quán)益結(jié)合法的采用更適合我國的國情?？傊S著我國經(jīng)濟的不斷發(fā)展，企業(yè)間競爭的加劇，企業(yè)并購活動將日益頻繁且更加規(guī)范，合并會計報表也將顯得越來越重要，這就要求我們要不斷完善和規(guī)范合并會計報表的工作，使合并會計報表能夠更好地滿足企業(yè)相互利益者決策的需要，有力地保證我國企業(yè)朝著健康的方向發(fā)展。忽略這個實體是不現(xiàn)實的，現(xiàn)在很多公司只是一個皮包公司，名義上的一個公司，實際上的內(nèi)容都是虛設(shè)的。我們應(yīng)該抱著積極地態(tài)度研究和探索，使報表進一步完善。我國母公司一般是以現(xiàn)金和其他非現(xiàn)金資產(chǎn) 來換取子公司的控制權(quán)的，因此應(yīng)該提倡使用購買法。 對合并會計報表編制中權(quán)益法的改進 我國應(yīng)采用復(fù)雜的權(quán)益法編制合并會計報表。 對合并會計報表編制抵銷分錄的改革 一是改革母公司權(quán)益性投資與子公司股東權(quán)益的抵消方法。二是取消子公司提取的盈余公積金沖回的抵消分錄。隨著我國產(chǎn)權(quán)市場的不斷完善，通過產(chǎn)權(quán)市場進行的企業(yè)并購將會越來越多，企業(yè)并購活動會越來越規(guī)范，合并會計報表將更加重要 ，這就要求我們要加緊完善合并會計報表工作。 （ 2）堅持統(tǒng)一性和重要性原則，統(tǒng)一子母公司的會計政策和會計處理方法，在合并報表的編制中，要根據(jù)項目或者考核對象的重要性進行篩選和取舍，借此簡化會計 報表，突出核心信息。完整分析子母公司的核心運營情況。對本研究提供過幫助和做出過貢獻的個人或集體，均已在文中作了明確的說明并表示了謝意。對本文的研究做出重要貢獻的個人和集體，均已在文中以明確方式標(biāo)明。 涉密論文按學(xué)校規(guī)定處理。圖表整潔，布局合理，文字 注釋必須使用工程字書寫，不準(zhǔn)用徒手畫 3）畢業(yè)論文須用 A4 單面打印，論文 50 頁以上的雙面打印 4）圖表應(yīng)繪制于無格子的頁面上 5）軟件工程類課題應(yīng)有程序清單，并提供電子文檔 1）設(shè)計（論文） 2）附件：按照任務(wù)書、開題報告、外文譯文、譯文原文（復(fù)印件）次序裝訂 3）其它