【正文】 A自合并財(cái)務(wù)報(bào)表作為企業(yè)的會(huì)計(jì)分支以來(lái)，其在會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)中的地位越來(lái)越重要，成為國(guó)際會(huì)計(jì)界深入研究探索的課題之一。主要包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并損益表（或稱合并利潤(rùn)表）、合并利潤(rùn)分配表、合并現(xiàn)金流量表（或稱合并財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表）。合并財(cái)務(wù)報(bào)表可以全面，客觀地向組織內(nèi)部和外部信息使用者提供相關(guān)信息，對(duì)正確理解和評(píng)估整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)濟(jì)實(shí)力和操作性能有非常重要的意義。其編報(bào)的目的是從母公司股東的角度出發(fā)，為母公司股東的利益服務(wù)，而將子公司和少數(shù)股東排除在外，把它看做是該集團(tuán)公司主體的在外界的債權(quán)人，依據(jù)這種觀點(diǎn)，集團(tuán)主體編制的合并資產(chǎn)負(fù)債平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計(jì)說(shuō) 明 書 （ 論 文 ） 第 4 頁(yè) 表中的股東權(quán)益和合并損益表中的凈利潤(rùn)僅指母公司擁有和所得的部分。合并財(cái)務(wù)報(bào)表中列示的凈收益應(yīng)屬于母公司股東的利益，少數(shù)股東的利益則視作一項(xiàng)費(fèi)用以扣除。不能列示于合并財(cái)務(wù)報(bào)表的所有者權(quán)益項(xiàng)下。 按母公司理論編制的合并財(cái)務(wù)報(bào)表完全是為母公司現(xiàn)存和潛在的股東服務(wù)的，這正迎合了大多數(shù)負(fù)責(zé)合并企業(yè)的需要。因此，合并財(cái)務(wù)報(bào)表是以整個(gè)實(shí)體的觀點(diǎn)編制上網(wǎng)，對(duì)于構(gòu)成企業(yè)集團(tuán)的多數(shù)股權(quán)的股東和少數(shù)股權(quán)的股東。 合并凈收益應(yīng)屬于企業(yè)集團(tuán)全部股東的收益，應(yīng)在多數(shù)股東與少數(shù)股東間進(jìn)行分配。 所有者理論 所有者理論是指在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，既 不強(qiáng)調(diào)企業(yè)中存在的法定控制關(guān)系，也不強(qiáng)調(diào)企業(yè)集團(tuán)的各成員企業(yè)所構(gòu)成的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，而是強(qiáng)調(diào)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的企業(yè)對(duì)另一企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，財(cái)務(wù)決策具有重大影響的所有權(quán)。合并資產(chǎn)負(fù)債表不存在少數(shù)股東權(quán)益項(xiàng)目，企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易形成的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)應(yīng)按投資公司的投資比例予以抵銷。而這些問(wèn)題的解決，很大程度上依據(jù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表所采用的理論。對(duì)于部分控股的子公司，則片面強(qiáng)調(diào)母公司或控股母公司的股東權(quán)益，而忽視甚至不惜犧牲少數(shù)股東的利益。德國(guó)的法律與慣例在合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制中主要采用實(shí)體理論。法國(guó)的法律和慣例是同時(shí)以母公司理論和所有權(quán)理論為基礎(chǔ)的。我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 33 號(hào) —— 合并會(huì)計(jì)報(bào)表》在這方面的規(guī)定比較詳細(xì)，與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，大體上平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計(jì)說(shuō) 明 書 （ 論 文 ） 第 7 頁(yè) 是一致的，都規(guī)定編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的母公司應(yīng)當(dāng)將其所有的子公司納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍。但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外；通過(guò)與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)；根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策；有權(quán)任免被投資單位的董事會(huì)等類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；在被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。目前，購(gòu)買法是編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的國(guó)際流行方法，世界上一些主要發(fā)達(dá)國(guó)家如美國(guó)、加拿大、英國(guó)、德國(guó)、法國(guó)等的合并報(bào)表會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中所采用的基本上都是購(gòu)買法。因此我們認(rèn)為，值得考慮權(quán)益法在我國(guó)的使用性，國(guó)內(nèi)企業(yè)通過(guò)拆分和合并實(shí)施的公司重組，從理論上來(lái)說(shuō)更適合采用權(quán)益法編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。具體來(lái)說(shuō)，母公司擁有多數(shù)股權(quán)的方式有三種情況：（ 1）母公司直接擁有被投資企業(yè)多數(shù)權(quán)益性資本；（ 2）母公司間接擁有被投資企業(yè)多數(shù)權(quán)益性資本；（ 3）母公司以直接和間接有效控制被投資企業(yè)多數(shù)權(quán)益性資本。間接擁有表決權(quán)的計(jì)算方法有“加法原則”和“乘法原則”，選擇不同的計(jì)算方法將會(huì)對(duì)同一股權(quán)關(guān)系是否擁有過(guò)半數(shù)表決權(quán)資 本產(chǎn)生不同的結(jié)論，進(jìn)而影響合并范圍，有些子公司雖然名義上由母公司控制或多數(shù)股權(quán)為母公司所有，但是由于一些特殊原因，母公司并不能對(duì)其實(shí)施有效控制，或者在行使控制權(quán)時(shí)受到某些限制，同時(shí)它對(duì)間接擁有比例的計(jì)算方法因?yàn)闆](méi)有明確規(guī)定，這樣就很容易造成對(duì)同一持股關(guān)系的合并業(yè)務(wù)，由于不同財(cái)會(huì)人員的理解不同，往往會(huì)做出不同的合并處理。 平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計(jì)說(shuō) 明 書 （ 論 文 ） 第 9 頁(yè) 暫時(shí)性控制問(wèn)題 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都對(duì)“暫時(shí)控制”進(jìn)行了明確的界定，而我國(guó)合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則中卻沒(méi)有明確規(guī)定暫時(shí)性控制的子公司是否應(yīng)該納入合并范圍，只強(qiáng)調(diào)以控制為為標(biāo)準(zhǔn)界定合并范圍，只要是被母公司控制的公司都應(yīng)納入合并范圍。同時(shí)，因準(zhǔn)備近期出售而短期持有大量股權(quán)的投資應(yīng)在金融資產(chǎn)中進(jìn)行核算，沒(méi)有道理將短期投資的被投資單位合并到報(bào)表中來(lái)，這會(huì)給準(zhǔn)則制度的執(zhí)行以及會(huì)計(jì)、審計(jì)實(shí)務(wù)帶來(lái)眾多的麻煩，顯得雜亂無(wú)章。另外，“有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位”，在實(shí)務(wù)中很難把握，很難保證集團(tuán)利用此條規(guī)定來(lái)調(diào)節(jié)集團(tuán)利潤(rùn)。還包含母公司本部的報(bào)表編制與納入。若存在不一致時(shí)子公司就應(yīng)當(dāng)進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整或者另行編制財(cái)務(wù)報(bào)表。 目前我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制存 在的問(wèn)題 現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)的發(fā)展使企業(yè)間競(jìng)爭(zhēng)加劇，企業(yè)成功的關(guān)鍵是企業(yè)不斷地增長(zhǎng)，增長(zhǎng)的方法除了企業(yè)本身內(nèi)部的增長(zhǎng)以外，更重要的方法是通過(guò)企業(yè)的合并。其存在的問(wèn)題主要有： （ 1）將不同性質(zhì)的差額同時(shí)歸入合并差價(jià)，影響合并價(jià)差的可理解性。 （ 2）不攤銷合并價(jià)差與《投資》準(zhǔn)則相矛盾，《投資》準(zhǔn)則明確要求股權(quán)投資差額按一定期限平均攤銷，計(jì)入損益，并對(duì)攤銷期限做了嚴(yán)格限定。反之，當(dāng)投資成本小于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益時(shí)，則會(huì)虛減被投資單位的利潤(rùn)。因?yàn)樵谫?gòu)買法下，購(gòu)買日止的盈余構(gòu)成購(gòu)買日子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的一部分，投資后子公司的盈余才構(gòu)成合并收益的部分。因此，合并報(bào)表應(yīng)反映母公司的提取平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計(jì)說(shuō) 明 書 （ 論 文 ） 第 12 頁(yè) 數(shù)和子公司提取數(shù)中屬于母公司所享有的那一部分?jǐn)?shù)額，但從理論上合并利潤(rùn)分配表主要是反映母公司自身的利潤(rùn)分配情況，子公司的利潤(rùn)分配在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中不予體現(xiàn)。 平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計(jì)說(shuō) 明 書 （ 論 文 ） 第 13 頁(yè) 4 解決我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表存在無(wú)問(wèn)題的對(duì)策 合并范圍的確定 要使合并會(huì)計(jì)報(bào)表能夠更加準(zhǔn)確、真實(shí)的反映出企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，首先就必須要合理確定合并范圍，這是一個(gè)前提，盡量避免非子公司納入合并范圍或子公司未被被納入合并范圍的情況。 堅(jiān)持統(tǒng)一性原則和重要性原則 （ 1） 堅(jiān)持統(tǒng)一性原則主要是指統(tǒng)一子母公司的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)處理方法。但是現(xiàn)實(shí)中，受行業(yè)差異等因素的影響。比如，為保證會(huì)計(jì)的可靠性，可以在原則上調(diào)整子公司的會(huì)計(jì)核算政策，或者依照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)不計(jì)入母公司整體合并報(bào)表中或者單獨(dú)作為母平 頂 山工 業(yè)職業(yè) 技 術(shù)學(xué) 院 畢業(yè)設(shè)計(jì)說(shuō) 明 書 （ 論 文 ） 第 14 頁(yè) 公司整體合并報(bào)表部分做評(píng)核。企業(yè)集團(tuán)母、子公司的關(guān)系的形成與資本市場(chǎng)高度發(fā)展不一致，因此權(quán)益結(jié)合法的采用更適合我國(guó)的國(guó)情?？傊?，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，企業(yè)間競(jìng)爭(zhēng)的加劇，企業(yè)并購(gòu)活動(dòng)將日益頻繁且更加規(guī)范，合并會(huì)計(jì)報(bào)表也將顯得越來(lái)越重要，這就要求我們要不斷完善和規(guī)范合并會(huì)計(jì)報(bào)表的工作，使合并會(huì)計(jì)報(bào)表能夠更好地滿足企業(yè)相互利益者決策的需要，有力地保證我國(guó)企業(yè)朝著健康的方向發(fā)展。忽略這個(gè)實(shí)體是不現(xiàn)實(shí)的，現(xiàn)在很多公司只是一個(gè)皮包公司，名義上的一個(gè)公司，實(shí)際上的內(nèi)容都是虛設(shè)的。我們應(yīng)該抱著積極地態(tài)度研究和探索，使報(bào)表進(jìn)一步完善。我國(guó)母公司一般是以現(xiàn)金和其他非現(xiàn)金資產(chǎn) 來(lái)?yè)Q取子公司的控制權(quán)的，因此應(yīng)該提倡使用購(gòu)買法。 對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制中權(quán)益法的改進(jìn) 我國(guó)應(yīng)采用復(fù)雜的權(quán)益法編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。 對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制抵銷分錄的改革 一是改革母公司權(quán)益性投資與子公司股東權(quán)益的抵消方法。二是取消子公司提取的盈余公積金沖回的抵消分錄。隨著我國(guó)產(chǎn)權(quán)市場(chǎng)的不斷完善，通過(guò)產(chǎn)權(quán)市場(chǎng)進(jìn)行的企業(yè)并購(gòu)將會(huì)越來(lái)越多，企業(yè)并購(gòu)活動(dòng)會(huì)越來(lái)越規(guī)范，合并會(huì)計(jì)報(bào)表將更加重要 ，這就要求我們要加緊完善合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作。 （ 2）堅(jiān)持統(tǒng)一性和重要性原則，統(tǒng)一子母公司的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)處理方法，在合并報(bào)表的編制中，要根據(jù)項(xiàng)目或者考核對(duì)象的重要性進(jìn)行篩選和取舍，借此簡(jiǎn)化會(huì)計(jì) 報(bào)表，突出核心信息。完整分析子母公司的核心運(yùn)營(yíng)情況。對(duì)本研究提供過(guò)幫助和做出過(guò)貢獻(xiàn)的個(gè)人或集體，均已在文中作了明確的說(shuō)明并表示了謝意。對(duì)本文的研究做出重要貢獻(xiàn)的個(gè)人和集體，均已在文中以明確方式標(biāo)明。 涉密論文按學(xué)校規(guī)定處理。圖表整潔，布局合理，文字 注釋必須使用工程字書寫，不準(zhǔn)用徒手畫 3）畢業(yè)論文須用 A4 單面打印，論文 50 頁(yè)以上的雙面打印 4）圖表應(yīng)繪制于無(wú)格子的頁(yè)面上 5）軟件工程類課題應(yīng)有程序清單，并提供電子文檔 1）設(shè)計(jì)（論文） 2）附件：按照任務(wù)書、開(kāi)題報(bào)告、外文譯文、譯文原文（復(fù)印件）次序裝訂 3）其它