【正文】 發(fā)電項目所在地的土地使用權(quán)歸客戶所有，以及項目立項審批、竣工驗收及并網(wǎng)發(fā)電等政府相關(guān)審批手續(xù)全部以客戶名義辦理。 第二種方法 ： A公司本身是一家專門從事新能源技術(shù)開發(fā)和能源工程安裝的公司，并非發(fā)電廠，因此 A公司實質(zhì)上為客戶建造余熱發(fā)電裝置，只是建造合同對價不是固定對價，而是改為余熱發(fā)電收入掛鉤的變動對價，可以參考 BOT處理原則進行會計處理。對于日新月異的新型產(chǎn)業(yè)尤其是軟件產(chǎn)業(yè) ， 顯存判定標(biāo)準(zhǔn)就顯得過于抽象、蒼白、無法涵蓋軟件行業(yè)的銷售特征。 ①通用軟件 一般可按照標(biāo)準(zhǔn)合同進行生產(chǎn)和交貨，因而與生產(chǎn) 型 企業(yè)的產(chǎn)品銷售收入確認(rèn)原則基本一致：不論該軟件是客戶從企業(yè)網(wǎng)站下載，還是由企業(yè)通過一定的載體轉(zhuǎn)移產(chǎn)品，只要這種行為有相關(guān)的協(xié)議支持，已經(jīng)提交主產(chǎn)品，具有固定或可確定的收費標(biāo)準(zhǔn)，且該收入所代表的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)，則可以認(rèn)為該軟件的銷售收入已經(jīng)實現(xiàn)。 收入與建造合同 38 四、各種特殊收入確認(rèn) 1 軟件企業(yè)的收入 考慮以下原則： 2） 區(qū)分軟件銷售的不同形式 在代銷方式下，由于軟件從代理商傳遞至最終用戶之間存在許多不確定因素，因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在銷售合同的相關(guān)條款中明確規(guī)范買賣雙方的權(quán)利、義務(wù)及其相應(yīng)的有效期限，通過商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬的轉(zhuǎn)移時間判斷銷售收入應(yīng)在何時確認(rèn) 。 ? 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出售周轉(zhuǎn)房，舊城改造中回遷安置戶交納的拆遷面積內(nèi)的安置房產(chǎn)權(quán)款和增加面積的房產(chǎn)款，在 “ 房地產(chǎn)銷售收入 ” 核算范圍內(nèi)。按照國家有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只有按規(guī)定取得房地產(chǎn)預(yù)售許可證后，方可上市預(yù)售房地產(chǎn)。 ，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定付款日確認(rèn)收入的實現(xiàn)。 A公司在核算代理進出口、轉(zhuǎn)口貿(mào)易業(yè)務(wù)是，將從客戶處收取和支出的全部款項確認(rèn)為收入和成本。 2）國際準(zhǔn)則規(guī)定： 如果主體承擔(dān)與銷售商品或提供勞務(wù)相關(guān)的重大風(fēng)險和報酬，則 主體為委托人，主要特征 ：①承擔(dān)為客戶提供商品或勞務(wù)或履行購銷合同的主要責(zé)任；②在客戶下訂單前后，以及運輸或退還期間承擔(dān)商品的存貨風(fēng)險；③具有直接或間接定價權(quán)；④對于應(yīng)從客戶收取的款項承擔(dān)客戶的信用風(fēng)險。 2） A公司代理收入確認(rèn)時點：根據(jù)合同約定的事項，完成所有代理流程，在 A公司將代理商品移交后，實現(xiàn)重大風(fēng)險所有權(quán)轉(zhuǎn)移時，確定收入實現(xiàn)。 債務(wù)重組及特殊交易 57 一、概述 ? 債務(wù)重組適用條件 1）債務(wù)人財務(wù)困難前提條件，債權(quán)人做出讓步實質(zhì) 2）同時具備下適用債務(wù)重組 ,否則不執(zhí)行 債務(wù)重組 準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定 . ? 不屬于債務(wù)重組事項的處理 : 1)債務(wù)人未處于財務(wù)困難 視同捐贈 。重整方案規(guī)定：只有債務(wù)人完成規(guī)定清償義務(wù)方可豁免剩余債務(wù)。 債務(wù)重組及特殊交易 61 案例 2：資產(chǎn)負(fù)債表日后的債務(wù)重組 ? 案例資料： A公司 2023年向 B銀行貸款 2億元，借款協(xié)議約定的正常年利率為 6%，罰息年利率為 7。 ? 問題： A公司是否可以基于資產(chǎn)負(fù)債表日債務(wù)重組談判情況估計應(yīng)付利息？資產(chǎn)負(fù)債表日后達(dá)成的債務(wù)重組協(xié)議是否應(yīng)作調(diào)整事項？ 債務(wù)重組及特殊交易 63 案例 2：資產(chǎn)負(fù)債表日后的債務(wù)重組 相關(guān)規(guī)定： 解決上述問題，關(guān)鍵在于兩個方面的判斷： ? 債務(wù)重組的確認(rèn)時點： 債務(wù)重組時點滿足金融負(fù)債終止確認(rèn)條件之后，即現(xiàn)時義務(wù)全部或部分已經(jīng)解除 。 經(jīng)濟業(yè)務(wù)實質(zhì)判斷 債務(wù)重組及特殊交易 65 二、特殊關(guān)聯(lián)交易涉及“資本性投入” 背景情況： 關(guān)聯(lián)交易一直是利潤輸送一個重要渠道，特別是上市公司尤為嚴(yán)重。 債務(wù)重組及特殊交易 67 二、特殊關(guān)聯(lián)交易涉及“資本性投入” 案例 1：控股股東以顯失公允的價格向上市公司購買資產(chǎn) ? 背景資料： A公司主營業(yè)務(wù)盈利能力持續(xù)下降， 2023年度虧損， 2023年第三季度虧損 2023萬元， A公司發(fā)布關(guān)聯(lián)交易公告，將已經(jīng)全額計提壞賬準(zhǔn)備的債權(quán) 3000萬元轉(zhuǎn)讓同受母公司控制的 B公司，轉(zhuǎn)讓價格 3000萬元，轉(zhuǎn)讓日該債權(quán)可收回性沒有實質(zhì)性改變。 A公司 2023年為 B公司借款提供擔(dān)保。 ? 問題： A公司是否可以依據(jù) P公司的承諾不確認(rèn)該項擔(dān)保所導(dǎo)致的預(yù)計負(fù)債？ 債務(wù)重組及特殊交易 70 二、特殊關(guān)聯(lián)交易涉及“資本性投入” 案例 2：控股股東豁免上市公司債務(wù)或代為清償債務(wù) 案例分析 ： 1） A公司因?qū)ν鈸?dān)保行為形成的損失，從擔(dān)保行為產(chǎn)生的合同權(quán)利義務(wù)關(guān)系來看，應(yīng)當(dāng)由 A公司承擔(dān)，相應(yīng)費用計入 A公司損益。 A公司收到縣政府撥付 3000萬元后計入營業(yè)外收入。 2023年 2月，某公司擬收購 A企業(yè) 100%股權(quán)（雙方無關(guān)聯(lián)關(guān)系），收購價格按照經(jīng)過評估的凈資產(chǎn) 950萬元（主要為土地增值）收購 A企業(yè)的目的是為了取得該公司所擁有的土地和廠房用于公司的擴大生產(chǎn)能力計劃，前后期的經(jīng)營業(yè)務(wù)沒有任何聯(lián)系。 75 企業(yè)合并 一、企業(yè)合并判斷 案例：某 A上市公司自 2023年至今一直持有貴州發(fā)電有限責(zé)任公司（以下簡稱發(fā)電公司） 30%的股權(quán)， 2023年 7月 1日貴州烏江開發(fā)有限責(zé)任公司（以下簡稱烏江公司）通過增資的方式取得發(fā)電公司 21%的股權(quán)。 A公司編制 2023年一季報時將發(fā)電公司作為同一控制下企業(yè)合并進行會計處理。 企業(yè)合并 會計上的交易或事項 指 會計主體 與信息用戶相關(guān) ,并且導(dǎo)致會計主體的各項資產(chǎn)和權(quán)益等會計要素發(fā)生變化的事項 . 特點：①能夠以貨幣計量的經(jīng)濟事項；②能引起企業(yè) (或會計主體 )資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益增減變動的經(jīng)濟事項。 2023年 11月 30日通過修改公司章程、其他投資者撤出董事會等取得對 A公司的控制權(quán)。2)收購股權(quán)屬于什么性質(zhì)業(yè)務(wù) ? 3)會計處理應(yīng)該怎樣 ? 81 企業(yè)合并 82 企業(yè)合并 總結(jié) :企業(yè)合并判斷核心標(biāo)準(zhǔn) 符合企業(yè)合并的定義 一般不屬于企業(yè)合并情形 ? 收購少數(shù)股東股權(quán) ? 被收購的企業(yè)不構(gòu)成業(yè)務(wù) ? 不屬于交易或事項 .且無法合理確定合并成本 1)僅通過合同或協(xié)議而不是所有者權(quán)益份額將兩個或者兩個以上的企業(yè)合并形成一個報告主體的情況。3)控制時間前后一年以上. 企業(yè)合并 二、企業(yè)合并類型 問題 :最終控制人或同一實際控制人的界定范圍？ 一般除實際控制人的配偶之外，如子女、父母、兄弟均不認(rèn)定為同一實際控制人。交易完成后， B公司持有 A公司股份增至 ，從而持有上市公司 30%股權(quán)，同時 A公司原控股股東 D公司持股比例下降至 4%， A公司股權(quán)比例分散， B公司有權(quán)提名 A公司董事會中過半數(shù)的董事， B公司成為 A公司新的控股股東 問題 :A公司 2023年年報中將 C公司納入合并范圍及如何會計處理？ 85 企業(yè)合并 二、企業(yè)合并類型 案例分析： 1）準(zhǔn)則對企業(yè)合并判斷規(guī)定：參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下企業(yè)合并。 4） A公司在本次股份發(fā)行之前原股本 2億股，本次得到 C公司股權(quán)增發(fā) 4億股， B公司因此成為 A公司的控股股東。特別是最終控制方以及多次交易事項作為一攬子交易形成的企業(yè)合并 ,其合并類型判斷更為復(fù)雜 . 87 企業(yè)合并 88 企業(yè)合并 89 企業(yè)合并 90 三、合并日的確定 案例： ? 2023年 11月，甲公司董事會批準(zhǔn)擬收購乙公司的意 ? 2023年 12月甲公司收購審議通過收購議案； ? 2023年 1月 30日，甲公司與被購買方乙公司簽訂了合并協(xié)議；并付款 60% ? 該收購尚需經(jīng)過商務(wù)部反壟斷審查。價款支付方式具體如下： ? 轉(zhuǎn)讓協(xié)議簽署生效后， A公司支付首期收購價款人民幣 1200萬元； ? 協(xié)議簽署之后 3個月內(nèi)支付 4700萬元； ? 自 B公司經(jīng)上市公司指定的會計師事務(wù)所完成 2023年度財務(wù)報表審計后 1個月內(nèi)， A公司支付第三期收購價款，該價款按照 B公司 2023年稅后凈利潤的 2倍為基礎(chǔ)計算，設(shè)上限。計算公式： B公司 2023年稅后凈利潤 1 60%。如 B公司未實現(xiàn)承諾利潤， A公司有權(quán)按承諾利潤的相應(yīng)比例優(yōu)先獲得利潤分配，即 B公司未完成 2300萬元、 2700萬元利潤指標(biāo)，則有權(quán)優(yōu)先分配 1380萬元、 1620萬元分配，不足由原股東補足。 企業(yè)合并 95 四、企業(yè)合并中的或有對價 案例分析： 準(zhǔn)則規(guī)定： 1）在合同或協(xié)議中對可能影響合并成本的未來事項作出約定的，應(yīng)當(dāng)作為合并成本的一部分，按照其購買日公允價值計量 。 2）其他調(diào)整基于購買日后經(jīng)營或盈利發(fā)生變化，不能調(diào)整商譽 。變動價款部分屬于或有對價。 企業(yè)合并 98 四、企業(yè)合并中的或有對價 案例處理： ②被購買方利潤分配形式體現(xiàn)調(diào)整： B公司實現(xiàn)承諾利潤，則按照股權(quán)比例進行分配。該無償轉(zhuǎn)讓股權(quán)形成或有對價的一項權(quán)益工具。但 A公司編制合并財務(wù)報表需要在合并報表中直接調(diào)整減少的少數(shù)股東權(quán)益和資本公積。 企業(yè)合并 長期股權(quán)投資計量（之一） 101 企業(yè)合并 長期股權(quán)投資計量（之二） 102 企業(yè)合并 長期股權(quán)投資計量 103 總結(jié)： 1） 同一控制下企業(yè)合并取得長期股權(quán)投資 ， 在股權(quán)購買日時點應(yīng)當(dāng)按照 （ 1） 的規(guī)定處理； 2） 合并后收購少數(shù)股權(quán) ， 應(yīng)當(dāng)按照 。 合并財務(wù)報表編制 106 合并財務(wù)報表編制 107 合并財務(wù)報表編制 108 修改后準(zhǔn)則合并主體： 母公司 合并范圍內(nèi)主體，是指控制的企業(yè)、被投資單位中可分割的部分，以及企業(yè)所控制的結(jié)構(gòu)化主體等。 ②投資方和其他投資方持有的被投資方的潛在表決權(quán)，如可轉(zhuǎn)換公司債券、可執(zhí)行認(rèn)股權(quán)證等。 合并財務(wù)報表編制 115 合并財務(wù)報表編制 116 合并財務(wù)報表編制 117 合并財務(wù)報表編制 118 合并財務(wù)報表編制 119 合并財務(wù)報表編制 120 二、控制權(quán)的判斷 綜合判斷控制權(quán)的相關(guān)事實和情況： ? 被投資方的設(shè)立目的。 合并財務(wù)報表編制 121 二、控制權(quán)的判斷 實務(wù)中存在控制的理由不充分或明顯存在瑕疵的情形： 1）為被投資單位第一大股東，即判斷存在控制。 B公司隨后開始廠房購建及設(shè)備采購。 五、長期股權(quán)投資 156 長期股權(quán)投資 157 長期股權(quán)投資 158 長期股權(quán)投資 159 長期股權(quán)投資 160 長期股權(quán)投資 161 案例一、長期股權(quán)投資于金融資產(chǎn)分類 案例背景： 2023年 11月 30日 A公司購買了 B公司 5%股權(quán)，對 B公司沒有控制、共同控制或重大影響，由于 B公司不是上市公司且 5%股權(quán)的公允價值無法可靠計量， A公司將該投資作為 “ 長期股權(quán)投資 ” 采用成本法核算。 3）股權(quán)比例稀釋不進行會計處理，經(jīng)備查薄方式記錄持股情況 4）由于 《 22號 金融工具確認(rèn)和計量 》規(guī)定：企業(yè)初始確認(rèn)為其他類金融資產(chǎn)不能重分類為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。 長期股權(quán)投資 164 案例二、權(quán)益法核算長期股權(quán)投資，因被投資單位增發(fā)導(dǎo)致股份比例稀釋 案例背景： A公司為一家上市公司， 2023年 1月 1日， A公司以1100萬元現(xiàn)金取得 B公司股份 400萬股，占 B公司總股份的25%，并對 B公司形成重大影響。 2023年1月 1日到 2023年 6月 30日， B公司累計實現(xiàn)凈利潤 800萬元，除實現(xiàn)利潤外所有者權(quán)益沒有其他變動。 3）實際情況分析：持股比例被動稀釋與直接的股權(quán)處置沒有本質(zhì)差異，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分長期股權(quán)投資賬面價值，與按新的持股比例確認(rèn)歸屬于本公司增發(fā)導(dǎo)致凈資產(chǎn)增加份額的差異，計入當(dāng)期損益。 3） B公司向 C公司定向發(fā)行股份后， A公司持股比例：400/(1600+400)=20%稀釋 5% 4）長期股權(quán)投資視同處置 5%/25%=20%賬面價值 1300*20%=260萬元 5）按新的股權(quán)比例計算凈資產(chǎn)增加份額： 2023*20%=400萬元 6）上述⑤ ④ 140萬元為處置長期股權(quán)投資收益。 股份支付 173 股份支付從本質(zhì)上屬于薪酬概念，但有其特殊性： ? 發(fā)生在企業(yè)與其職工或向企業(yè)提供服務(wù)的其他方之間的交易； ? 企業(yè)必須獲得職工或其他方的服務(wù)； ? 支付對價與自身企業(yè)權(quán)益工具未來價值密切相關(guān)。 2023年， A公司按照經(jīng)批準(zhǔn)的股權(quán)激勵計劃向 A公司自身、子公司 B以及孫公司 C的高管授予了 A公司的限制性股票。 （ 2）接受服務(wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)或授予本企業(yè)職工的是其本身權(quán)益工具的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理；接受服務(wù)企業(yè)具有結(jié)算義務(wù)且授予本企業(yè)職工的是企業(yè)集團內(nèi)其他企業(yè)權(quán)益工具的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。 ②根據(jù)合并分析的整體原則，案例的 A、 B、 C公司也適合解釋 4的相