【正文】 司法解釋 隨著我國社會主義市場經濟的不斷發(fā)展， 會計師事務所的法律責任問題引起了社會各界的普遍關注。 承擔資產評估、驗資或者驗證的機構因過失提供有重 大遺漏的報告的，由公司登記機關責令改正，情節(jié)較重的，處以所得收入一倍以上五倍以下的罰款，并可以由有關主管部門依法責令該機構停業(yè)、吊銷直接責任人員的資格證書，吊銷營業(yè)執(zhí)照。” 《證券法》 第二百二十五條規(guī)定：“上市公司、證券公司、證券交易所、證券登記結算機構、證券服務機構，未按照有關規(guī)定保存有關文件和資料的，責令改正，給予警 告，并處以三萬元以上三十萬元以下的罰款；隱匿、偽造、篡改或者毀損有關文件和資料的，給予警告，并處以三十萬元以上六十萬元以下的罰款。 《證券法》 第二百零一條規(guī)定：“為股票的發(fā)行、上市、交易出具審計報告、資產評估報告或者法律意見書等文件的證券服務機構和人員，違反本法第四十五條的規(guī)定買賣股票的，責令依法處理非法持有的股票，沒收違法所得，并處以買賣股票等值以下的罰款。 《注冊會計師法》 第三十九 條規(guī)定：“ 會計師事務所違反本法第二十條、第二十一條規(guī)定的，由省級以上人民政府財政部門給予警告，沒收違法所得，可以并處違法所得一倍以上五倍以下的罰款；情節(jié)嚴重的，并可以由省級以上人民政府財政部門暫停其經營業(yè)務或者予以撤銷。其制作、出具的文件有虛假記載、誤導性陳述或者重大遺漏，給他人造成損失的，應當與發(fā)行人、上市公司承擔連帶賠償責任，但是能夠證明自己沒有過錯的除外。 1993 年 10 月 31 日頒布， 1994 年 1 月 1實施的《注冊會計師法》在 第六章“法律責任”中規(guī)定了 注冊會計師 行政、刑事和民事責任。因此，強化 注冊會計師 的責任意識、嚴格 注冊會計師 的法律責任，以保證其職業(yè)道德和 執(zhí)業(yè)質量，其意義就顯得愈加重大。該法案由美國眾議院金融服務委員會主席奧克斯利和參議院銀行委員會主席薩班斯聯(lián)合提出，2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導教材《審計》第五章 注冊會計師的法律責任 8 又被稱作《 2020年薩班斯 — 奧克斯利法案》（簡稱薩班斯法案）。如同謀殺、縱火、賄賂等罪名一樣，該法案試圖細化和特別制定出確切的欺詐罪名，例如郵件欺詐罪和 證券交易法 欺詐罪等。原告律師濫用訴訟體系的做法終于被注意，并受到限制。 1934年 《 證券交易法》 將大部分的 舉證責任 也 轉往被告 。 1933年《 證券法》 將 注冊會計師的責任限定在登記表 中 的 財務 報表 和那些 原始購買 公 司 證券 的投資者，但在1934年 《 證券交易法》 中， 注冊會計師 要 對 上市公司每年的年度財務 報表 和 買賣公司證券的任何人負責 。 （二） 《 美國 1934 年證券交易法》 與 1933年 《 證券法》 相比， 1934年《證券交易法》 有如下特點： 首先， 1933年 《 證券法》 僅適用于新發(fā)行證券的購買者，而 1934 年《證券交易法》 既適用于已發(fā)行證券的買者，又適用于已發(fā)行證券的賣者，其次，從對證據的要求看， 1934年《證券交易法》 的 18（ a）部分要求原告舉證的證據，多于 1933年 《 證券法》 第 11 部分的要求。 1933 年 《 證券法 》對注冊會計師的要求頗為嚴格，表現(xiàn)為：其一、只要注冊會計師具有普通過失 ， 就對第三者負有責任；其二、將不少舉證責任 由 有原告轉往被告，原告 （證券購買 人 ） 僅需證明它遭受了損失 以及 登記表是令人 誤解 的，而不需證明 他 依賴了登記表或注冊會計師具有過失，這方面的舉證 責任 轉往被告 （ 注冊會計師 ） 。 （一） 《 1933 年證券法》 在某種意義上， 1933 年 《 證券法》 被認為是一項主要規(guī)范信息披露的法案。作為被告的 注冊會計師 仍處于反駁原告所做指控的地位。2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導教材《審計》第五章 注冊會計師的法律責任 6 所謂可以合理預測的第三者是指注冊會計師在正常情況下可以預見將依賴 財務 報表的人 ，例如資產負債表日有大額未歸還的銀行貸款，那么銀行 就是 可以合理預測的第三者 。紐約上訴法庭（即紐約州最高法院）的判定意見是犯有 普通過失 的 注冊會計師 不對 未 曾 指 明的 第三者負責 ；但同時法庭認為，如果 注冊會計師 犯有 重大過失或欺詐行為，則應當對 未指 明的 第三者負責 。 1931 年美國厄特馬斯公司 對杜羅斯會計師事務所一案 ，是關于 注冊會計師 對于第三者 責任的一個劃時代的案例，它確立了“ 厄特馬斯主義 ”的傳統(tǒng)做法。受益第三者同樣的具有委托單位和會計師事務所所簽訂合同中的權利，因而也享有同等的追索權。判斷 注冊會計師 的行為是否構成了普通過失、嚴重過失或欺詐，應當根據案件的實際背景和環(huán)境而定，即使 注冊會計師 只是無辜地被卷入案件中， 但由于他們有義務發(fā)現(xiàn)被歪曲的事實真相，他們仍可能要因此承擔一定的法律責任。共同 過失 的抗辯實 際上也是表示 注冊會計師 的 過失 并非 委托單位 受損的直接原因的一種方式。遭受損失的委托單位往往指控 注冊會計師 具有 過失 ，從而向法院提起要求 注冊會計師賠償的訴訟。 一、注冊會計師對于委托單位的責任 注冊會計師只要接 受委托 執(zhí)行業(yè)務 ，就 負有恪盡 專業(yè)職守 、保持 職業(yè) 謹慎的義務。這里主要以美國為例。民事責任主要是指賠償受害人損失。前面提到了它們之間的主要區(qū)別，具體到 每一個案例則由法院根據具體情況給予解釋。 與 欺詐相關的另一個概念是“推定欺詐”，又稱“涉嫌欺詐”，是指雖無故意欺詐或坑害他人的動機，但卻存在極端或異常的過失。再如，在審計中未能發(fā)現(xiàn)現(xiàn)金等資產短少時，被審計單位可以 過失 為由控告 注冊會計師 ，而 注冊會計師 又可以說現(xiàn)金等問題是由缺乏適當的內部控制造成的，并以此為由反擊被審計單位的訴訟。 。 。 （二）過失 所謂 過失 ， 是指在一定條件下缺少應具有的合理的謹慎。盡管如此，注冊會計師如果未能恪守應有的職業(yè)謹慎通常由此承擔責任，并可能致使會計師事務所也遭受損失。 在絕大多數情況下 ，當注冊會計師未能發(fā)現(xiàn)重大錯報并出具了錯誤的審計 意見時，就可能產生注冊會計師是否恪守應有的職業(yè)謹慎的法律問題。例如，注冊會計師可能指派了不合格的助理人員去執(zhí)行審計任務，未能發(fā)現(xiàn)應當發(fā)現(xiàn)的財務報表中存在的重大錯報。被審計單位在經營失敗2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導教材《審計》第五章 注冊會計師的法律責任 3 時，也可能會連累注冊會計師。 6．許多會計師事務所寧愿在庭外和解法律問題， 以避免高昂的法律費用 和公開的負面影響，而不愿通過司法程序來解決這些問題。社會日益贊同受害的一方向有能力提供賠償 的一方提起訴訟，而不論錯在哪一方。 從目前看，注冊會計師涉及法律訴訟的數量和金額都呈上升趨勢，除了法 律因素外，還有以下原因： 1．財務報表使用者對注冊會計師的責任日趨了解。如果因過失或違約而沒 有提供服務，或在工作中未能恪守應有的職業(yè)謹慎，則要對客戶承擔法律責任。 法律責任的出現(xiàn)，經常是因為注冊會計師在執(zhí)業(yè)時沒有保持應有的職業(yè)謹 慎，并因此導致了對其他人權利的損害。這又導致 注冊會計師 由于支付高額保險費用而引發(fā)提供的服務價格持續(xù)上漲。陪審團的裁決表明他2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導教材《審計》第五章 注冊會計師的法律責任 2 們已先入為主地認為被告都事先投了保。一家大型國際保險經紀公司的總裁在一次講話中說，對 注冊會計師 指控的案件至少在 70個國家有所增長。 在國外，政府和民間訴訟者一樣，也越來越多地就 注冊會計師 執(zhí)業(yè)不當提出訴訟。 注冊會計師 法律責任不斷擴大，履行責任的對象隨之拓寬，這些都使得 注冊會計師 很容易被指控為民事侵權，“訴訟爆炸”（ litigation explosion）也由此產生。其中 ,第一點可以視為對消費者權益與商業(yè)利益之間出現(xiàn)利益失衡進 行的一種補償，表明人們開始對消費者的利益逐漸認識和重視；第二點包括的內容較多?？傮w說來， 注冊會計師 職業(yè)受到影響甚至受到阻礙或沖擊的原因歸結為以下幾個方面：一是消費者利益的保護主義興起；二是有關審計保險論的運用；三是所有商業(yè)領域， 注冊會計師 的參與日益增加。迫于社會的壓力，許多國家的法院判決逐漸傾向于增加 注冊會計師 在這些方面的法律責任。訴訟賠償不僅是大型會計師事務所面臨的問題，也是中下會計師事務所提供鑒證服務應當考慮的問題。訴訟的范圍并不局限在美國。在對執(zhí)業(yè)不當的審判中，凡涉及到大額賠付的，陪審團裁決的基礎就是認為賠償金額通常由保險公司而非被告承擔。當 注冊會計師 涉及民事侵權的案件時，訴訟帶來的直接后果就是賠償金額的持續(xù)上漲。由于非合約方不能憑借合約來要求經濟利益，因此，非合約方（非客戶）通常被排除在與合約方利益相關的部分之外。在習慣法下， 注冊會計師 有責任履行對客戶承擔法律責任。在極少的情況下，注冊會計師可能還承擔刑事責任。 4． “ 深口袋 ” 理論的盛行。這便促使律師以或有收費為基礎提供法律服務，無論是否有道理，都將會計師事務所作為起訴的對象。經營失敗的極端情況是申請破產。 審計失敗則是指注冊會計師由于沒有遵守審計準則的要求而發(fā)表了錯誤的 審計意見。特別是，如果被審計單位管理層精心策劃和掩蓋舞弊行為，注冊會計師盡管完全按照審計準則執(zhí)業(yè)，有時還是不能發(fā)現(xiàn)某項重大舞弊行為。但是，由于審計業(yè)務的復雜性，判斷注冊會計師未能盡到應有的謹慎也是一件困難的工作。 比如，會計師事務所在商定的時