【正文】 法、貨幣強(qiáng)弱iv) 社會 銷售狀況、就業(yè)情形、貿(mào)易聯(lián)盟情況v) 法律 污染、顧客保護(hù)、產(chǎn)品責(zé)任、稅法vi) 生態(tài) 能源政策、資源回收、環(huán)境保護(hù) 上述各點(diǎn)可作為與管理階層討論時參考備忘之用，注冊會計(jì)師應(yīng)根據(jù)公司個別情況酌為增刪。(b) 分析性復(fù)核程序?qū)ω?cái)務(wù)表進(jìn)行分析性復(fù)核程序可幫助注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表潛在的錯誤或舞弊；注冊會計(jì)師在進(jìn)行分析性復(fù)核時，可將所審計(jì)會計(jì)期間的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與以下各項(xiàng)進(jìn)行比較：i) 跟以前年度比較ii) 跟注冊會計(jì)師預(yù)測的數(shù)據(jù)比較iii) 跟被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)預(yù)算或預(yù)測比較iv) 跟所在行業(yè)平均指針比較而在實(shí)施分析性復(fù)核程序時，注冊會計(jì)師可使用以下方法：i) 比率分析ii) 簡易比較iii) 結(jié)構(gòu)百分比分析iv) 趨勢分析 (c) 詢問企業(yè)管理層詢問企業(yè)管理層關(guān)于企業(yè)在被審計(jì)年度的經(jīng)營實(shí)況是固有風(fēng)險(xiǎn)評價中的最后一個步驟，也是最直接及最有效的方法。企業(yè)管理層設(shè)計(jì)內(nèi)部控制的目的為i)確保資產(chǎn)安全、完整及能有效地運(yùn)用(Coperation Controls)。(2) 評價控制風(fēng)險(xiǎn)的程序 注冊會計(jì)師評價控制風(fēng)險(xiǎn)的程序如圖4所示：圖4對 企 業(yè) 內(nèi) 部 控 制 進(jìn) 行 初 步 了 解 決 定 是 否 降 低 某 認(rèn) 定 的 相 應(yīng) 控 制 風(fēng) 險(xiǎn) 初 步 評 價 控 制 風(fēng) 險(xiǎn)決 定 實(shí) 質(zhì) 性 測 試 的 範(fàn) 圍 ， 性 質(zhì) 及 時 間 復(fù) 核 對 控 制 風(fēng) 險(xiǎn) 的 評 價 進(jìn) 行 符 合 性 測 試 有 關(guān) 證 據(jù) 是 否 存 在 及 進(jìn) 行 符 合 性 測 試 是 否 合 符 審 計(jì) 效 益 否否  (a) 對企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行初步了解 注冊會計(jì)在制定審計(jì)劃前，首先需就各個會計(jì)循環(huán)(如銷售及收入、采購及付款等)的內(nèi)部控制作一初步了解，了解范圍應(yīng)包括企業(yè)內(nèi)部控制的以下幾方面：n 企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)評估過程n 控制環(huán)境n 信息與溝通系統(tǒng)n 控制程序n 監(jiān)察程序 而有關(guān)資料可從以下途徑獲得：n 詢問被審計(jì)單位有關(guān)人員，并查閱相關(guān)文件以復(fù)核企業(yè)人員所描述的內(nèi)部政策和程序n 查閱內(nèi)部控制生成的文件和記錄(包括組織結(jié)構(gòu)圖、業(yè)務(wù)流程圖、職務(wù)說明、程序注冊及內(nèi)部審計(jì)報(bào)告等)n 觀察企業(yè)在進(jìn)行的業(yè)務(wù)活動和內(nèi)部控制的運(yùn)行情況因此，如果注冊會計(jì)師計(jì)劃信賴控制系統(tǒng)，便應(yīng)測試該系統(tǒng)以確定其是否有效。若從表面觀察已發(fā)現(xiàn)該椅子的椅腳已霉?fàn)€，甚至長短不一，我們差不多可以斷定這張椅子是不穩(wěn)固的。內(nèi)部控制的要素注冊會計(jì)師在進(jìn)行評價內(nèi)部控制之前，必須首先識別及了解企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)，以確定相關(guān)的審計(jì)程序。權(quán)力及責(zé)任下放亦應(yīng)有明確的指引。此外，對計(jì)算機(jī)化會計(jì)系統(tǒng)來說，系統(tǒng)發(fā)展和日常的操作亦應(yīng)有恰當(dāng)?shù)姆止?。這些控制對貴重、輕便、可易于轉(zhuǎn)讓或有吸引力的資產(chǎn)而言是相當(dāng)重要的。而當(dāng)柜銀行職員要處理超過某特定大銀碼的計(jì)算機(jī)過帳紀(jì)錄時，計(jì)算機(jī)會停止操作，直至在主任甚至經(jīng)理授權(quán)(通常運(yùn)用密碼咭授權(quán))后才能繼續(xù)。在銀行的財(cái)資管理部(或稱資金部)，銀行為每級的交易員設(shè)置每日證券交易的額度(采用計(jì)算機(jī)程序管理)，對于一些小型銀行來說，可能整個證券部門每日交易金額已設(shè)定了一個整體的額度。因此，注冊會計(jì)師一般把企業(yè)發(fā)生的交易分為例行性交易和非例行性交易，以便選用最有效的審計(jì)方法。以下是一些常見的例行性交易之類型：n 現(xiàn)金收入或支出；n 變現(xiàn)性的項(xiàng)目(例如應(yīng)收帳項(xiàng)目)；n 銷售收入；及n 購買原材料支出。例行性交易的另一特性是交易通?？山甯叨茸詣踊瘮?shù)據(jù)處理系統(tǒng)處理有關(guān)交易數(shù)據(jù)。非例行性交易包括：n 在某方面屬不尋常的營運(yùn)交易；例如： 在接近年終所發(fā)生之巨額交易。此外，非例行性交易所包含的固有風(fēng)險(xiǎn)可能較高，這是因?yàn)椋簄 會計(jì)處理時管理階層干預(yù)較多；n 數(shù)據(jù)搜集與處理過程有效多的人為干預(yù)；n 計(jì)價方法需要較多的判斷；n 須運(yùn)用復(fù)雜的計(jì)算或會計(jì)原則。由于例行性交易交的量多、簡單等特性，而且一般企業(yè)均設(shè)置內(nèi)部控制系統(tǒng)處理有關(guān)數(shù)據(jù)和數(shù)據(jù)，所以注冊會計(jì)師對于這些交易一般采用系統(tǒng)信賴法(systemsbased approach)(即依賴企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng))進(jìn)行符合性測試。例如： 固定資產(chǎn)期末余額很大，但年度中只有少量的增添或處分。高層次內(nèi)部控制與低層次內(nèi)部控制當(dāng)注冊會計(jì)師計(jì)劃使用系統(tǒng)依賴法后，為了確保采用最有效或最具成本效益的審計(jì)方法，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在了解企業(yè)的內(nèi)部控制過程中，仔細(xì)識別高層次內(nèi)部控制和低層次內(nèi)部控制。因此，我們應(yīng)只測試那些受管理層依賴的高層次內(nèi)部控制，并找出管理層依賴該內(nèi)部控制的原因或他們對該內(nèi)部控制提供數(shù)據(jù)的滿意程度。n 迅速得到跟進(jìn)處理只有當(dāng)高層次內(nèi)部控制識別的差異或不正常數(shù)據(jù)得到迅速的跟進(jìn)或改正時，這個內(nèi)部控制才可稱為有效。因此，當(dāng)我們確定這些內(nèi)部控制是已經(jīng)存在后，我們須考慮該控制的有效性。例如：我們發(fā)現(xiàn)企業(yè)沒有派遣專人檢查供貨商月結(jié)單調(diào)節(jié)表，這情況并不表示企業(yè)的內(nèi)部控制失效。例如：酒店業(yè)便看重客房入住率，零售店便重銷貨量等。n 采購和生產(chǎn)資料：包括原材料成本和銷售額的比率，以至產(chǎn)成品的盈利等。管理層若能運(yùn)用上述比較資料，分析個中關(guān)系，調(diào)查非預(yù)期的差異及采取跟進(jìn)行動，這將是有效的高層次內(nèi)部控制。在一般情況下，多個低層次內(nèi)部控制才等同一個高層次內(nèi)部控制所提供的審計(jì)保證。n 交易授權(quán)例如： 交易必須經(jīng)過指定人士批準(zhǔn)才能生效。就實(shí)際工作而言，注冊會計(jì)師可采用不同類型的形式來記錄，他們應(yīng)選擇那些能清楚表達(dá)和成本最低的表達(dá)方法。當(dāng)然,記錄數(shù)據(jù)的多少與詳細(xì)程度是受到該企業(yè)的規(guī)模、復(fù)雜度與其內(nèi)部控制過程的性質(zhì)所影響的?，F(xiàn)在，讓我們談?wù)効刂瓶傇u表吧！控制總評表除了包括內(nèi)部控制的組成要素的匯總外，還可以附注有關(guān)缺失、改善建議或其它發(fā)現(xiàn)。)？n 怎樣評估外匯風(fēng)險(xiǎn)(特別是進(jìn)口木材)？n 怎樣評估與收入有關(guān)的稅項(xiàng)(例如關(guān)稅和增值稅等)？n 怎樣評估周遭的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)(如社會的消費(fèi)情況，中國加入世貿(mào)后的影響或經(jīng)濟(jì)改革措施)？n 怎評估信貸風(fēng)險(xiǎn)？(二) 控制環(huán)境述控制環(huán)境，并判斷其是否支持?jǐn)M用的審計(jì)方法。(三) 信息與溝通系統(tǒng)須述企業(yè)信息與溝通系統(tǒng)及其在財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)報(bào)告方面的有效性。例如：–– 管理階層如何復(fù)核績效，與預(yù)算、預(yù)測、前期和其它競爭者的數(shù)據(jù)相比較；–– 管理階層追考核問題的因由和跟進(jìn)報(bào)告的方法；–– 各部門負(fù)責(zé)經(jīng)理如何復(fù)核績效報(bào)告；–– 經(jīng)營報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)的調(diào)節(jié)或整合；–– 述一般信息技朮控制。當(dāng)注冊會計(jì)師已搜集及記錄以上各方面的了解及評估各方面的情況后，便須進(jìn)行總結(jié)一下總整體的情況，包括：n 該企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)評估過程是否令人滿意？n 控制環(huán)境整體來說是否理想？n 信息及溝通系統(tǒng)是否能讓訊息有效地交流？n 管理層在審查財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)及營運(yùn)方面的報(bào)告時，是否有效地發(fā)揮其監(jiān)控功能？n 計(jì)算機(jī)信息控制系統(tǒng)方面是否令人滿意？n 內(nèi)部審計(jì)是否有效？就上述問題，若答案在整體方面是正面的話，注冊會計(jì)師便可初步判斷該企業(yè)的系統(tǒng)是可倚賴的，繼而設(shè)計(jì)符合性測試。例如： 當(dāng)審計(jì)企業(yè)的銀行現(xiàn)金時，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)首先進(jìn)行審閱銀行調(diào)節(jié)表這種屬于高層次內(nèi)部控制的審計(jì)方法。例如：在檢查銀行調(diào)節(jié)表時，可檢驗(yàn)調(diào)節(jié)項(xiàng)目在下一期里是否己獲清除；審查重大調(diào)節(jié)項(xiàng)目的原因是否已列在調(diào)節(jié)表上。若在檢閱銀行調(diào)節(jié)表時，注冊會計(jì)師發(fā)覺沒有任何書面證據(jù)證明客戶已跟進(jìn)了調(diào)節(jié)項(xiàng)目，我們可向有關(guān)人士查詢那些調(diào)節(jié)項(xiàng)目的本質(zhì)和跟進(jìn)過程，如客戶能馬上作出合理響應(yīng)，這也表示了調(diào)節(jié)表沒有被置諸不理，而注冊會計(jì)師亦可同時再檢閱那些調(diào)節(jié)項(xiàng)目是否已在下期清除掉，從而確認(rèn)客戶的口頭響應(yīng)?？蛻舻呢泜}管理員一定在收到出貨單后才發(fā)送貨物，注冊會計(jì)師須實(shí)地觀察上述內(nèi)部控制是否真正實(shí)施。n 盤點(diǎn)后，會計(jì)部人員按照盤點(diǎn)結(jié)果編制盤點(diǎn)報(bào)告，并比較盤點(diǎn)報(bào)告與存貨記錄，當(dāng)發(fā)現(xiàn)較大差異時(例如：差異大于某一數(shù)量或金額)會計(jì)部會派遣另一組人員進(jìn)行重點(diǎn)該項(xiàng)貨品。n 經(jīng)財(cái)務(wù)總監(jiān)批準(zhǔn)后，會計(jì)部人員編制會計(jì)分錄，調(diào)整有關(guān)差異；有關(guān)的調(diào)整分錄也需獲得財(cái)務(wù)總監(jiān)的批準(zhǔn)。n 財(cái)務(wù)總監(jiān)在每月舉行的部門營運(yùn)會議中，討論有關(guān)存貨問題，其中包括盤點(diǎn)差異和存貨量的變化等。)n 抽查其中兩個月份的差異報(bào)告，確定有關(guān)差異是否已被調(diào)整，并經(jīng)過上述的審批程序。并須增加實(shí)質(zhì)性測試的工作量(例如：須對進(jìn)貨或出貨單據(jù)及有關(guān)批準(zhǔn)程序進(jìn)行逐筆抽查)。對于經(jīng)常性交易，一般可采用符合性測試，從而提高審計(jì)效率。第六節(jié)互聯(lián)網(wǎng)時代的會計(jì)問題 互聯(lián)網(wǎng)公司分類1. 互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)供應(yīng)商(Internet Service Providers)(ISPs)2. 互聯(lián)網(wǎng)入門網(wǎng)站公司(Internet Portal Companies)(IPCs)3. 互聯(lián)網(wǎng)商貿(mào)公司(Internet Commerce Companies)(ICCs)4. 其它與互聯(lián)網(wǎng)有關(guān)系的公司(Other InternetRelated Companies) 互聯(lián)網(wǎng)公司常見的會計(jì)問題與處理 廣告易貨交易 當(dāng)兩家互聯(lián)網(wǎng)公司達(dá)成一項(xiàng)無現(xiàn)金往來交易進(jìn)行廣告交換時，便會出現(xiàn)一種廣告易貨安排。在進(jìn)行符合性測試時，首先測試高層次內(nèi)部控制；在沒有相關(guān)的高層次內(nèi)部控制或沒有效的高層次內(nèi)部控制的情況下，才測試低層次內(nèi)部控制。此外，為了助大家了解及牢記這次討論的要點(diǎn)，本人已將討論要點(diǎn)列示如下：n 注冊會計(jì)師在進(jìn)行固有風(fēng)險(xiǎn)評估時，應(yīng)擴(kuò)闊眼界，考慮各方面因素對客戶的影響；必要時，可利用管理學(xué)上分析工具(如上文提及的SWOT分析)，評估各項(xiàng)因素對客戶的影響。)假如上述符合性測試的結(jié)果滿意，注冊會計(jì)師便可依賴客戶對于存貨“存在＂的認(rèn)定的內(nèi)部控制，從而減少實(shí)質(zhì)性測試的工作量(例如：不須逐筆抽查進(jìn)貨或出貨單據(jù)及有關(guān)批準(zhǔn)程序；實(shí)質(zhì)性測試只集中在年末的盤點(diǎn)結(jié)果)。注冊會計(jì)師對于上述企業(yè)存貨“存在＂的認(rèn)定，可實(shí)施以下的符合測試：n 收集全年的差異報(bào)告和部門會議記錄，查閱這些文件是否載有跟進(jìn)行動，例如：差異的原因和有關(guān)盤點(diǎn)差異的討論等。會計(jì)部派人審查存儲部所作的調(diào)整，以確保有關(guān)調(diào)整正確無誤。n 會計(jì)部人員負(fù)責(zé)找出重大差異的原因，并須把原因列于上述差異報(bào)告中。符合性測試的例子現(xiàn)在，讓我們試用一例子來說明如何計(jì)劃符合性測試。但是，值得留意的一點(diǎn)是，若客戶每次均能鴻辯濤濤的提供滿意的答案時，這并不一定代表該控制是存在的，相反，客戶可能隱瞞事實(shí)，這時，注冊會計(jì)師必須提高警覺。(3) 采用詢問及觀察等方法須注意事項(xiàng)。(2) 符合性測試重點(diǎn)重測試高層次控制的跟進(jìn)工作。符合性測試綜上所述，注冊會計(jì)師只有在下列條件完全滿足時才須進(jìn)行符合性測試：n 有關(guān)交易屬于經(jīng)常性交易；n 注冊會計(jì)師信賴企業(yè)的有關(guān)內(nèi)部控制；n 信賴這些內(nèi)部控制而減少的實(shí)質(zhì)性測試的工作量大于符合性測試的工作量。–– 述內(nèi)部審計(jì)功能，并判斷內(nèi)部審計(jì)的可倚賴程度。–– 系統(tǒng)與企業(yè)的策略計(jì)劃的連結(jié)程度；–– 企業(yè)內(nèi)部溝通以及與外部溝通的管道(例如與顧客，供貨商和監(jiān)管機(jī)構(gòu)等)。在這方面我們應(yīng)考慮：–– 誠信和道德價值觀；–– 勝任能力；–– 董事會或?qū)徲?jì)委員會的權(quán)力和活動；–– 管理哲學(xué)及經(jīng)營風(fēng)格；–– 企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)；–– 權(quán)責(zé)的配合；–– 人力資源政策與實(shí)務(wù)。控制總評表應(yīng)包括：(一) 客戶的風(fēng)險(xiǎn)評估過程注冊會計(jì)師須述該企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)評估過程以及注冊會計(jì)師的評價及建議事項(xiàng)或其它發(fā)現(xiàn)。其主要目的是讓注冊會計(jì)師在了解每一內(nèi)部控制系統(tǒng)時，能客觀地對內(nèi)部控制系統(tǒng)作出全面的了解和探索；找出適合審計(jì)用途的內(nèi)部控制，并為改進(jìn)客戶系統(tǒng)提出建議。例如：對一個簡單的系統(tǒng)，簡潔的說明段落就可以清楚地表達(dá)有關(guān)信息；若對一個復(fù)雜的系統(tǒng)來說，也許問卷和圖表(流程圖)是不錯的選擇，總之，只要這些記錄能有助于了解系統(tǒng)的情況便行了。正如獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第6號[工作底稿]第九條提到，審計(jì)工作底稿應(yīng)包括該企業(yè)的相關(guān)內(nèi)部控制制度的研究與評價記錄。低層次內(nèi)部控制的例子包括：n 職責(zé)劃分在處理交易的過程中，有關(guān)的處理程序分別分配到多位人員負(fù)責(zé)處理，以避免或減低交易由一人操縱或隱瞞錯誤的風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)我們考慮這些主要表現(xiàn)指標(biāo)時，須檢討：n 我們是否已找出客戶業(yè)務(wù)成功的關(guān)鍵因素？n 我們是否明白為何這些因素具關(guān)鍵性？n 我們是否已找出管理層所采用的高層次內(nèi)部控制來監(jiān)控這些關(guān)鍵的成功因素？n 管理系統(tǒng)是否能夠提供這些主要數(shù)據(jù)？低層次內(nèi)部控制低層次內(nèi)部控制一般屬于預(yù)防性控制，主要功用為避免產(chǎn)生錯誤的發(fā)生。n 人事資料：包括員工人數(shù)，成本和銷售及職員比例。管理層可用關(guān)鍵性的表現(xiàn)指針與其它數(shù)據(jù)作比較，從而找出重大的錯報(bào)。表現(xiàn)指針數(shù)據(jù)此外，常見的高層次控制還包括表現(xiàn)指針數(shù)據(jù)。相反地，若賬戶或報(bào)告也是由同一數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)產(chǎn)生出來，只是用不同的格式而已，這便沒有核對的意義了。調(diào)節(jié)表或?qū)?bào)告常見的高層次控制包括經(jīng)管理層審查及跟進(jìn)的調(diào)節(jié)表或?qū)?bào)告，例如：信用控制，供貨商月結(jié)單調(diào)節(jié)表，盤存報(bào)告，銀行調(diào)節(jié)表，客戶投訴報(bào)告，例外報(bào)告，投資部匯報(bào)的投資結(jié)果報(bào)告等。但高層次內(nèi)部控制一般是設(shè)置于上述系統(tǒng)以外的，其主要功能是偵察那些沒有被低層次內(nèi)部控制阻止發(fā)生的錯誤。高層次內(nèi)部控制的特性高層次內(nèi)部控制是指企業(yè)管理層在企業(yè)日常營運(yùn)的過程中，經(jīng)常使用的內(nèi)部控制，這些內(nèi)部控制一般可以向企業(yè)管理層提供下列信息：n 經(jīng)由會計(jì)系統(tǒng)編制的企業(yè)財(cái)務(wù)及經(jīng)營數(shù)據(jù)或數(shù)據(jù)是準(zhǔn)確的；n 企業(yè)的業(yè)務(wù)正有效地開展及進(jìn)行；及n 企業(yè)的業(yè)務(wù)經(jīng)營符合有關(guān)法規(guī)的要求。n 對例行性交易產(chǎn)生之重大科目余額之評價、所有