【正文】 公司內部建立審計委員會或監(jiān)事會等組織機構實施內部控制。 20 世紀 90 年代， 新加坡巴林銀行倒閉，深層次原因是總部對海外分支機構會計控制存在缺陷，最后因資金控制失當而破產。二是針對投資中心、利潤中心、成本中心分別確立不同層次權力中心的會計控制權。在法律框架內，基于公司治理結構設計會計組織結構，應建立所有者層次和經營者層次會計組織。公司存在各類弱勢群體，在公司治理結構設計和會計組織結構設計時需要考慮如何維護弱勢群體的權益。長期以來，人們對會計人員隸屬關系的認識存在以下幾種： 1．會計人員獨立論。在這種情況下 ,政府通過社會中介機構 (會計民間社團 ) 管理全國的會計人員。按照這一觀點，其代理關系可以表述為： 委托人 委托 經理人員 會計人員 2．投資者主體權益論。 3．企業(yè)主體權益論。對單位監(jiān)督應由國家及社會監(jiān)督承擔。選擇由國家對會計人員直接管理，企業(yè)單位聘用的模式仍然不能解決會計人員雙重人格的矛盾。企業(yè)是一個獨立的商品生產和經營者，無疑要擁有一個獨立的會計管理職能部門。第四，能夠促進會計科學的有力發(fā)展。 國家主體權益論認為，企業(yè)會計應當從企業(yè)中完全獨立出來，變成國家派駐企業(yè)的專業(yè)管理干部，代表國家對企業(yè)經濟活動實施直接的監(jiān)督。 5．國家和企業(yè)雙重主體權益論。原《會計法》曾經規(guī)定：會計主管人員由企業(yè)任免，但必須在任免前報經主管單位 (有的地方規(guī)定還要由主管單位報同級財政部門 )批準。 投資者和經營者雙重主體權益論是基于會計存在財務會計和管理會計之區(qū)分這樣的事實，根據(jù)財務會計與管理會計的不同特性，由 此對其作出管理方面的區(qū)分。 1993 年我國頒布的《企業(yè)會計準則》規(guī)定：會計人員在提供會計信息時，必須同時滿足國家、企業(yè)和投資者三個方面的需要。具體表現(xiàn)為： ①會計人員的地位不能超脫出來。因為真正的中立是不存在的，企業(yè)會計政策的選用、不同的控制生 產經營活動的方法的選擇等都會對各方面的利益帶來不同的影響。 獨立論 強調會計人員行為只受會計準則約束，而不受委托者和受托者的影響。會計如若以第三者的立場出現(xiàn)，不管如何客觀和公正，也會因會計準則的非公認化而可能出現(xiàn)有失偏頗的現(xiàn)象。贊同 第三者 的觀點往往是從財務會計角度而論，而反對成為 第三者 的看法是從管理會計而論，因此，雙方的不完善之處，由此可見一斑。對此，我們無論從理論 上還是從實踐方面都可以找出充足的依據(jù)，從實踐方面看，由于將財務會計也歸由企業(yè)管理，結果大量出現(xiàn)了 廠長成本 、書記利潤 、 包裝上市 等現(xiàn)象。 國家主體 權益論的不足之處表現(xiàn)在：一是忽視了會計的職能是由會計主體假設所決定這一前提。三是由財政部門管理會計往往導致會計側重于維護國家財政利益，而企業(yè)會計在守法的前提下需要關心、維護所有者利益。 從計劃經濟時代起企業(yè)的會計人員就被授予了 會計監(jiān)督 這樣的法定責職，會計人員的雙重身份通過人事任免制度也在原先的《會計法》中作了安排，會計（指主要會計人員，筆者注）由上級管理部門任命但卻直接受單位負責人領導，立法者的意圖非常明確。只有保證會計人員地位的獨立，才能保證會計人員能夠獨立地開展工作。由企業(yè)作為主體究竟怎樣？在目前的會計人員管理體制下，會計人員形 式上雖然是國家與企業(yè)雙重主體，事實上卻是一個企業(yè)主體！企業(yè)主體權益論給我們帶來的后果實在令人難以忘懷，企業(yè)主體權益論必須告別！因此，較為可取的只能是投資者主體了。即會計主要為誰服務問題。 (2)要考慮兩權分離情況。 根據(jù)以上分析，筆者認為： (1)將企業(yè)會計細分為財務會計與管理會計。財務會計代表的是外部利益，應由外部管理。筆者認為，由會計民間社團管理可以看作會計人員管理體制的發(fā)展方向，但目前會計民間社團自身存在一個亟待于加強建設的問題，還不具有相應的管理能力以及進行有效管理的外部環(huán)境。財務會計人員在企業(yè)管理中具有獨到的地位，保障出資者享有選擇會計人員的權利是現(xiàn)代企業(yè)制度對會計人事管理的一個內在要求。因此，有必要將財務會計人員作出區(qū)別，即將其分為主要會計人員與一般會計人員。 此外，在企業(yè)財務與會計逐漸分離的情況下，財務人員同樣也有一個地位獨立的問題。 在上述會計人員獨立問題分析的基礎上，我們可以徑直作出這樣的結論，即財務人員如財務負責人、財務總監(jiān)等也應由所有者進行委派，以保證所有者的利益在企業(yè)得到體現(xiàn)。廣義的會計信息失真的成份中包含著大量失真的財 務信 中國最大的管理資源中心 (大量免費資源共享 ) 第 20 頁 共 20 頁 息。因為一般會計人員是在主要會計人員安排下開展工作的，他們并不直接承擔整體控制之責職，也不具有擾亂會計秩序之條件。 (3)將財務會計區(qū)分為主要會計人員與一般會計人員。因此，由政府以所有者的身份出面比較恰當。 (2)財務會計由外部的投資者管理。管理會計代表的是單位利益 ,應當回歸企業(yè)。 (3)政府也要知道企業(yè)的信息。然而，會計首先是為適應會計主體的需要而產生的 ,會計要為經營者服務。因此，在微觀的國有企業(yè)會計人員管理體制上，不應盲目追求整齊劃一的管理模式，而應當根據(jù)國有企業(yè)在我國國民經濟中的地位、現(xiàn)有發(fā)展規(guī)模等具體情況因地制宜地選擇相應的會計人員管理模式。 然而，會計人員的地位如何獨立？會計人員又對誰獨立？會計人員雙重或多重身份的安排顯然有悖于會計人員獨立的要求，肯定算不上是上乘之策。 會計人員的身份如何安排應當結合具體的社會環(huán)境來決定，會計人員的雙重身份在計劃經濟體制下可能較為有效，而在新的市場經濟環(huán)境下，這種 雙重身份 安排就尤為值得懷疑。 4．國家和企業(yè)雙重主 體權益論。二是由政府財政部門（以國家社會管理者身份，筆者注）直接管理企業(yè)會計工作，不符合 政企分開 要求。當然，對于私營企業(yè)以及三資企業(yè)使用的所有會計人員由企業(yè)自主管理則應當與國有企業(yè)區(qū)別而論。 回歸論 側重于發(fā)揮會計的管理職能，為此，主張會計隸屬于企業(yè)經營者。由此可見，在我國提倡會計的這樣一種 獨立論 比在西方更為有害。這樣看來，說會計人 員只遵循會計準則，其實也是同時在考慮委托者和受托者的雙重利益，站在雙方的共同立場上做事，而非第三者。因此，與 會計人員雙重身份 一樣， 獨立論 同樣令會計人員處于兩難困境。 ②會計人員難以實現(xiàn)居中要求。 會計人員獨立論的實質是把會計人員看作是信息需求者的共同代理人。 7．國家、企業(yè)和投資者三重主體權益論。其標志是會計人員的人事、工資關系在企業(yè)，由企業(yè)直接管理但主管或財政部門有干預權，會計既具有企業(yè)身份，也在一定程度上具有國家身份。會計人員既是企業(yè)內部從事經營管理工作的管理人員，又是代表國家監(jiān)督企業(yè)經濟活動的工作人員，既要維護國家利益，又要維護企業(yè)利益。 這一觀點的依據(jù)是新《會計法》第七條規(guī)定： 國務院財政部門主管全國的會計工作 ，認為會計管理工作隸 屬于財政部門才能保證政令暢通，才能使會計以國家利益為第一利益，才能使會計的職能在企業(yè)中得到充分的發(fā)揮。同樣，如果會計不能為決策者提供信息，會計決策和會計管理也就成了一句空話。而會計管理在企業(yè)管理中具有中心的地位，要加強企業(yè)管理必然要做到強化會計管理。會 計從來不能獨立于生產經營活動之外，它與經濟活動有著不可分割的聯(lián)系。近年來流行的 會計回歸企業(yè)論 即屬于此類。該觀點認為 ,會計應當完全站在企業(yè)及其經營者的立場上，從法人財產權主體 企業(yè)的角度來處理會計事務，實行徹底的企業(yè)化。該觀點認為，會計人員應當從投資者 (包括權益資本投資者和債務資本投資者 )或委托人的利益出發(fā)，服務于 投資者的需要，向投資者報告經營者的 財產經管責任 。井尻雄士顯然是從 經營責任學說 的角度來闡述這一問題，并以委托人與經營者兩方面利益主體 為例進行假設。該觀點認為，由于委托者的多樣化，各