【正文】 定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì) 企業(yè)生產(chǎn)與存貨循環(huán)執(zhí)行審計(jì)程序時(shí)應(yīng)判斷產(chǎn)品成本計(jì)算的合理性。從這個(gè)角度來(lái)看 ， 成本核算制度可以理解為企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的一個(gè)子系統(tǒng)，而企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)則有助于抑制成本核算過(guò)程中出現(xiàn)違規(guī)、舞弊等問(wèn)題，進(jìn)而保證成本信息的質(zhì)量。 其次， 企業(yè) 成本核算制度是企業(yè)內(nèi)部控制的重要子系統(tǒng)，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)有助于提升企業(yè)成本信息質(zhì)量?，F(xiàn)代企業(yè)會(huì)計(jì)在本質(zhì)上是一個(gè)為內(nèi)外部信息使用者提供決策有用信息的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)，而企業(yè)成本核算作為現(xiàn)代企業(yè)會(huì)計(jì)的重要組成部分，其自然是這個(gè)信息系統(tǒng)的構(gòu)成要素，且最終目標(biāo)相吻合?！?中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖 》指出“爭(zhēng)取在 2020 年年底前完成對(duì)中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)項(xiàng)目的修訂工作”，財(cái)政部在修訂涉及成本核算的相關(guān)項(xiàng) 目時(shí)應(yīng)充分考慮到制定統(tǒng)一成本核算制度的需要，保證統(tǒng)一成本核算制度與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在關(guān)鍵內(nèi)容上的協(xié)調(diào)性。統(tǒng)一成本核算制度應(yīng)借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度（ 2020）》的做法并加以改進(jìn)，實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一成本核算制度與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在內(nèi)涵上的高度一致。 由于 我國(guó) 成本核算實(shí)務(wù)與國(guó)際成本核算慣例的差異較大， 企業(yè) 無(wú)法在規(guī)定時(shí)間內(nèi)按照國(guó)際成本核算慣例提供反傾銷調(diào)查所需要的各種成本信息，這就使得 我國(guó)企業(yè)在 反傾銷應(yīng)訴 中 處于 極度不利的 地位 ，反傾銷案件 “ 十有八九 ” 以我國(guó)企業(yè)敗訴而告終。首先， 吸收和借鑒國(guó)際上優(yōu)秀的成本核算和成本管理方法可以提高我國(guó)企業(yè)的成本核算和成本管理水平，減少企業(yè)所耗費(fèi)的經(jīng)營(yíng)資源，提高經(jīng)營(yíng)資源的使用效率。 （三）制定 統(tǒng)一成本核算制度是實(shí)現(xiàn)我國(guó)成本核算制度國(guó)際趨同的需要 在經(jīng)濟(jì)全球化的背景下，作為國(guó)際通用的商業(yè)語(yǔ)言，會(huì)計(jì)大有“世界大同”之勢(shì)，會(huì)計(jì)國(guó)際 趨同成為一個(gè)國(guó)家或地區(qū)適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化的必然選擇。 此外，企業(yè)集團(tuán)在運(yùn)用分行業(yè)的 成本核算制度時(shí)會(huì)面臨很多難題。 從這個(gè)意義上講，深化企業(yè)成本核算制度改革、 制定 統(tǒng)一的 成本核算制度是非常必要的。其次，間接費(fèi)用分配方法簡(jiǎn)單，成本計(jì)算結(jié)果不準(zhǔn)確。 這些成本核算制度 的頒布實(shí)施使我國(guó)企業(yè)的成本核算實(shí)務(wù)步入規(guī)范化 的軌道，有效提升了企業(yè)成本核算質(zhì)量 和成本管理水平 。 理論界和 實(shí)務(wù)界應(yīng)對(duì)統(tǒng)一成本核算制度的制定給予足夠的關(guān)注，積極探討關(guān)于制定 統(tǒng)一成本核算制度的若干重大問(wèn)題。本文首先從彌補(bǔ)成本核算制度缺 陷、提升企業(yè)成本信息質(zhì)量和實(shí)現(xiàn)成本核算國(guó)際趨同三個(gè)角度闡述了 制定統(tǒng)一成本核算制度的動(dòng)因脈絡(luò) ，繼而探討了 制定 統(tǒng)一成本核算制度過(guò)程中需要處理好的四個(gè)關(guān)系：統(tǒng)一成本核算制度與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的關(guān)系、統(tǒng)一成本核算制度與企業(yè)內(nèi)部控制 規(guī)范 體系的關(guān)系、統(tǒng)一成本核算制度與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的關(guān)系以及統(tǒng)一成本核算制度與國(guó)際成本核算慣例的關(guān)系， 并 具體分析了統(tǒng)一成本核算制度的 構(gòu)建 路徑 、框架體系 和關(guān)鍵內(nèi)容。 【關(guān)鍵詞】 統(tǒng)一成本核算制度 動(dòng)因脈絡(luò) 框架體系 關(guān)鍵內(nèi)容 財(cái)政部于 2020 年 4 月初下發(fā)《 關(guān)于調(diào)研報(bào)送企業(yè)產(chǎn)品成本核算與成本管理有關(guān)情況的通知 》（ 財(cái)會(huì)便〔 2020〕 11 號(hào) ），指出擬在總結(jié)現(xiàn)行做法的基礎(chǔ)上制定全國(guó)統(tǒng)一的產(chǎn)品成本核算制度。 一、制定 統(tǒng)一 成本核算制度的動(dòng)因脈絡(luò) （一）制定 統(tǒng)一成本核算制度是彌補(bǔ)我國(guó)現(xiàn)有成本核算制度缺陷的需要 隨著《國(guó)營(yíng)企業(yè)成本管理?xiàng)l例》、《國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)成本核算辦法 （ 1986） 》等系列規(guī)章制度的頒布實(shí)施，我國(guó)分行業(yè)的企業(yè)成本核算制度 在 20 世紀(jì) 80 年代末期初步形成。 近年來(lái)，隨著我國(guó)企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變遷和會(huì)計(jì)改革的深化，現(xiàn)有的成本核算制度 越來(lái)越不能適應(yīng)企業(yè)成本核算和管理 的現(xiàn)實(shí)需求 ，其缺陷和弊端日益明顯 。 當(dāng)今企業(yè)產(chǎn)品的成 本結(jié)構(gòu)日益復(fù)雜，間接費(fèi)用所占比重大大提高，而分行業(yè)的成本核算制度 所采用的間接費(fèi)用分配方法過(guò)于簡(jiǎn)單，直接導(dǎo)致產(chǎn)品成本計(jì)算結(jié)果 不準(zhǔn)確。 （二）制定 統(tǒng)一成本核算制度是提升我國(guó)企業(yè)成本信息質(zhì)量 的需要 如上文所述，我國(guó)于 20 世紀(jì) 80 年代末期所形成的企業(yè)成本核算制度 是分行業(yè)的。企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營(yíng)范圍往往是跨行業(yè)的， 分行業(yè)的成本核算制度使得企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的成本信息失去了可比性， 不便于 企業(yè)集團(tuán) 加強(qiáng) 內(nèi)部管理。尤其是 2020 年 國(guó)際金融危機(jī)爆發(fā)后， 建立全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的呼聲日益高漲。 這是實(shí)現(xiàn)我國(guó)企業(yè)成本核算制度國(guó)際趨同的內(nèi) 在動(dòng)力。 可見(jiàn)，我國(guó)有必要借鑒國(guó)際成本核算慣例制定統(tǒng)一的成本核 算制度以應(yīng)對(duì)國(guó)際反傾銷。 其次，從企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度 （ 2020） 》的主要內(nèi)容來(lái)看，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系涉及成本核算的準(zhǔn)則有存貨準(zhǔn)則、固定資產(chǎn)準(zhǔn)則、無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則、職工薪酬準(zhǔn)則、借款費(fèi)用準(zhǔn)則等，主要是對(duì)成本要素的確認(rèn)、計(jì)量和應(yīng)計(jì)入產(chǎn)品成本的要素范圍進(jìn)行了界定；《企業(yè)會(huì)計(jì)制度（ 2020）》也對(duì)存貨成 本、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用、無(wú)形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用等進(jìn)行了規(guī)范，并設(shè)置了專門(mén)章節(jié)“成本和費(fèi)用”。 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度作為企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的兩種表現(xiàn)形式，不存在絕對(duì)的優(yōu)劣之分（馮淑萍， 2020）。因此，企業(yè)成本核算的直接目的是計(jì)算企業(yè)產(chǎn)品（或服務(wù)）的成本，為對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告和對(duì)內(nèi)管理報(bào)告提供相關(guān)信息，實(shí)際上是為內(nèi)外部信息使用者提供決策有用的信息。成本是反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率的綜 合指標(biāo)，成本的高低受到企業(yè)內(nèi)外部信息使用者的普遍關(guān)注。 從上文分析可知，統(tǒng)一成本核算制度與企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系 的頒布實(shí)施都是為了規(guī)范企業(yè)的相關(guān)行為，提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平，兩者完全 可以 在企業(yè)中并列運(yùn)行。即： 注冊(cè)會(huì)計(jì)師既要審計(jì)生產(chǎn)費(fèi)用在不同產(chǎn)品之間的分配、在不同會(huì)計(jì)期間的分配，又要審計(jì)生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間的分配（萬(wàn)壽義， 2020）。按照我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系等相關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)范發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。統(tǒng)一成本核算制度強(qiáng)調(diào)企業(yè)成本信息的可審計(jì)性，正是基于統(tǒng)一成本核算制度與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則相協(xié)調(diào)的考慮。但統(tǒng)一成本核算制度的構(gòu)建也要“立足國(guó)情”，因?yàn)椤?我 國(guó)屬于新興市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家，具有特定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律基礎(chǔ)和文化特色”（劉玉廷， 2020）。在制定統(tǒng)一成本核算制度的過(guò)程中，我們要著重考慮這些優(yōu)秀的成本核算和成本管理實(shí)踐。目前各子課題組已按照分工要求和速度安排在全國(guó)范圍內(nèi)采用企業(yè)座談、調(diào)查問(wèn)卷等多種形式 對(duì)我國(guó)企業(yè)的成本核算和管理狀況開(kāi)展廣泛調(diào)研。在此基礎(chǔ)上，充分發(fā)揮理論界和實(shí)務(wù)界的優(yōu)勢(shì)，結(jié)合我國(guó)企業(yè)成本核算現(xiàn)狀 加強(qiáng)成本 核算基礎(chǔ)理論探討，為制定 統(tǒng)一成本核算制度奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。三種 模式各有優(yōu)缺點(diǎn) ：完全統(tǒng)一的成本核算制度可以增強(qiáng)所有 企業(yè) 間 成本信息的可比性 ，在企業(yè)集團(tuán)的實(shí)施難度較小 ，但對(duì)特殊行業(yè)企業(yè)的適用性較 差，而且制定難度較大；分行業(yè)的成本核算制度充分考慮到行業(yè)生產(chǎn)特點(diǎn) 和管理要求的特殊性，制定難度相對(duì)較小，但在企業(yè)集團(tuán)的實(shí)施難度較大，并會(huì)降低不同行業(yè)間企業(yè)成本信息的可比性。美國(guó)的行業(yè)協(xié)會(huì) 制 定了諸多本行業(yè)的行業(yè)會(huì)計(jì)制度，如《化工、合成與印染業(yè)會(huì)計(jì)制度》和 《電、氣、水公用事業(yè)會(huì)計(jì)制度》 等。國(guó)務(wù)院有關(guān)部門(mén)可以依照本法和國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度制定對(duì)會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)監(jiān)督有特殊要求的行業(yè)實(shí)施國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的具體辦法或者補(bǔ)充規(guī)定，報(bào)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門(mén)審核批準(zhǔn)。當(dāng)然，這種 企業(yè)成本核算 圖 1 企業(yè)會(huì)計(jì) 規(guī)范體系 制度改革的總體思路也有其自身的缺陷：制定《小企業(yè)成本核算制度》的依據(jù) 在 于 企業(yè)規(guī)模，而制定《金融企業(yè)成本核算制度》的依據(jù)在于行業(yè)特點(diǎn)，表面上看 這兩個(gè)制度的制定依據(jù)是不同的，進(jìn)而造成企業(yè)成本核算制度體系存在“直觀”上的邏輯混亂。采取這種定位后，我們要盡量避免《小企業(yè)成本核算制度》、《金融企業(yè)成本核算制度》與《企業(yè)成本核算制度》在內(nèi)容上的重復(fù)，前兩者應(yīng)更加突出其特殊性。 應(yīng)包括成本概念及分類、 成本核算目標(biāo)、成本核算原則 、 成本核算流程、 成本信息質(zhì)量要求 等。第二， 統(tǒng)一成本核算制度的制定目標(biāo)不完全等同于企業(yè)成本核算目標(biāo)，制定統(tǒng)一成本核算制度的目標(biāo)至少應(yīng)包括：（ 1）促進(jìn)企業(yè)成本核算的統(tǒng)一性，增強(qiáng)企業(yè)成本信息的可比性，提升企業(yè)成本信息的質(zhì)量；（ 2） 推廣應(yīng)用先進(jìn) 成本核算方法，提高企業(yè)成本管理水平； （ 3）實(shí)現(xiàn) 企業(yè) 成本核算制度的國(guó)際趨同，有效應(yīng)對(duì)國(guó)外反傾銷調(diào)查。實(shí)際成本制度和標(biāo)準(zhǔn)成本制度 對(duì)企業(yè) 成本核算水平以及成本會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的要求不同，并且兩種成本制度 最終計(jì)算出的 產(chǎn)品成本也不盡完全相同，因此應(yīng)規(guī)定實(shí)際成本制度和標(biāo)準(zhǔn)成本制度的適用條件 。 成本計(jì)算方法的內(nèi)容主要 包括成本計(jì)算對(duì)象、成本計(jì)算期、生 產(chǎn)費(fèi)用的歸集和分配方法、可供選擇的成本計(jì)算方法等。 。 在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，成 本信息作為企業(yè)的內(nèi)部機(jī)密信息，其外部化可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)巨大的 信 息披露成本，而資本市場(chǎng)投資者等外部信息使用者可以通過(guò)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告 的“存貨”、“營(yíng)業(yè)成本”、“銷售費(fèi)用 ”、“管理費(fèi)用”、“財(cái)務(wù)費(fèi)用”等報(bào)表項(xiàng)目 以及報(bào)表附注 來(lái)獲取企業(yè)的成本 費(fèi)用 信息，因此不宜對(duì)企業(yè)成本信息 披露 的 要求過(guò)高。 在制定 統(tǒng)一成本核算制度過(guò)程中需要著重處理好四個(gè)關(guān)系，即：統(tǒng)一成本核算制度與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的關(guān)系、統(tǒng)一成本核算制度與企業(yè)內(nèi)部控制 規(guī)范 體系的關(guān)系、統(tǒng)一成本核算制度與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的關(guān)系以及統(tǒng)一成本核算制度與國(guó)際成本核算慣例的關(guān)系。 【 參考文獻(xiàn) 】 [1]馮淑萍． 2020． 關(guān)于建立國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算制度的若干問(wèn)題 ．會(huì)計(jì)研究， 1： 9~13 [2]萬(wàn)壽義． 2020． 從降低政府采購(gòu)成本視角看成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定 ．財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)（綜合版）， 12： 39~40 [3]萬(wàn)壽義． 2020． 成本管理研究．大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社 [4]周園 ． 2020． 企業(yè)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則構(gòu)建研究．東北財(cái)經(jīng)大學(xué)博士學(xué)位論文 [5]劉玉廷 ． 2020． 中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系 ： 架構(gòu) 、 趨同與等效 ．會(huì)計(jì)研究 ， 3：