【正文】 華新股份有限公司 1998年 6月以 12500萬(wàn)元收購(gòu)廣東冠華飼料實(shí)業(yè)公司的全部股權(quán)，廣東冠華飼料實(shí)業(yè)公司經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的 凈資產(chǎn)價(jià)值為 9789萬(wàn) 。不論是轉(zhuǎn)讓方轉(zhuǎn)讓股權(quán)以前，還是在轉(zhuǎn)讓股權(quán)以后，欽州公司的獨(dú)立法人資格并未取消，原屬于欽州公司各項(xiàng)資產(chǎn)，均仍屬于欽州公司這一獨(dú)立法人所有。 4/2/2023 5 克萊斯勒破產(chǎn)重組結(jié)盟菲亞特 4/2/2023 6 ? 財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知 ? 財(cái)稅 [2023]59號(hào) ? 企業(yè)重組，是指企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以外發(fā)生的法律結(jié)構(gòu)或經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)重大改變的交易，包括： ? ? ? ? ? ? 4/2/2023 7 第一節(jié) 企業(yè)合并與分立 第二節(jié) 業(yè)務(wù)規(guī)劃與重組 第三節(jié) 資產(chǎn)收購(gòu)與轉(zhuǎn)讓 4/2/2023 8 第一節(jié) 企業(yè)合并與分立 ? 一、 合并的形式及涉稅分析 ? 二、 特殊免稅合并與一般應(yīng)稅合并 ? 三、 特殊免稅合并與計(jì)稅基礎(chǔ) ? 四、 企業(yè)合并稅收籌劃 ? 五、 分立的形式及涉稅分析 ? 六、 特殊免稅分立與一般應(yīng)稅分立 ? 七、 特殊免稅分立與計(jì)稅基礎(chǔ) ? 八、 企業(yè)分立稅收籌劃 4/2/2023 9 A企業(yè) 固定 資產(chǎn) 貨幣 資產(chǎn) 股東 1 股東 2 股權(quán) A1 股權(quán) A2 企業(yè)組織結(jié)構(gòu) 股權(quán) 其他 4/2/2023 10 ? 文件之一（國(guó)稅函 [2023]961號(hào)） 答復(fù)： ? 據(jù)《報(bào)告》反映， 1997年初，深圳市能源集團(tuán)有限公司和深圳能源投資股份有限公司共同在你區(qū)欽州市投資創(chuàng)辦了深圳能源（欽州）實(shí)業(yè)開發(fā)有限公司（以下簡(jiǎn)稱“欽州公司”），兩家分別占有欽州公司 75%和 25%的股份。 開篇語(yǔ) 4/2/2023 4 ? 河北三元已與 2594名原三鹿員工簽訂勞動(dòng)合同 ? 新華網(wǎng)石家莊 5月 1日電 (記者 朱峰 )河北三元食品有限公司重組已破產(chǎn)的原石家莊三鹿集團(tuán)股份有限公司后，目前已同原三鹿集團(tuán)聘用及正式員工2594人簽訂勞動(dòng)合同，預(yù)計(jì)到今年國(guó)慶節(jié)前可以實(shí)現(xiàn)原企業(yè)員工全部上崗。 ? 《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》稅收與會(huì)計(jì)、稅收籌劃專欄特約撰稿人、審稿人；《中國(guó)稅務(wù)》雜志特約撰稿人； 20232023全國(guó)稅收籌劃設(shè)計(jì)大賽專家評(píng)委；《中國(guó)稅務(wù)信息網(wǎng)》、《中國(guó)稅務(wù)網(wǎng)》“稅收疑難業(yè)務(wù)咨詢”特聘專家、版主。 ? 近兩年內(nèi)在國(guó)家級(jí)報(bào)刊發(fā)表稅收業(yè)務(wù)論文和籌劃文章 230多篇，出版?zhèn)€人專著 2部，參與出版書籍 8部，其中參與了國(guó)家稅務(wù)總局稽查局最近組織編寫的《房地產(chǎn)稽查實(shí)務(wù)》和《稅務(wù)稽查案例》書籍； 正在編寫《企業(yè)并購(gòu)重組與納稅管理》。 ? 三鹿集團(tuán)曾是中國(guó)知名的乳制品企業(yè)，去年三鹿牌嬰幼兒配方奶粉重大食品安全事故發(fā)生后，三鹿集團(tuán)遭受沉重打擊，并宣告破產(chǎn)。由于受國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策調(diào)整的影響，這兩家公司（以下簡(jiǎn)稱“轉(zhuǎn)讓方”）于2023年 5月將其擁有的欽州公司的全部股份轉(zhuǎn)讓給中國(guó)石油化工股份有限公司和廣西壯族自治區(qū)石油總公司（后兩家公司以下簡(jiǎn)稱“受讓方”）。 欽州公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為發(fā)生后并未發(fā)生銷售不動(dòng)產(chǎn)或轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的行為。深圳市華新公司將 收購(gòu)價(jià) 12500萬(wàn) 與冠華公司經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的凈資產(chǎn)價(jià)值 9789萬(wàn)的差額 2711萬(wàn)作為股權(quán)投資差額，在不超過(guò) 10年的期限攤銷。如華新公司在會(huì)計(jì)上采用權(quán)益法核算這筆長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，其每年作為投資損失攤銷的股權(quán)投資差額，在年終申報(bào)納稅時(shí)，應(yīng)調(diào)整增加當(dāng)年的應(yīng)納稅所得。 4/2/2023 15 ? 非貨幣性交換與重組 ? 交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。 A的賬面價(jià)值 40000元，公允價(jià) 60000元。 4/2/2023 17 ?一、重組之一 —— 股權(quán)收購(gòu) ?二、重組之二 —— 資產(chǎn)收購(gòu) 4/2/2023 18 江中藥業(yè)一直以來(lái)都租賃使用著灣里生產(chǎn)區(qū)做為公司的藥品生產(chǎn)基地，而這塊地又是江中藥業(yè)的控股母公司江中集團(tuán)所有。至此，江中藥業(yè)成功購(gòu)得該片土地。 A B ? ：合并方通過(guò)企業(yè)合并取得被合并方的全部?jī)糍Y產(chǎn)，合并后注銷被合并方的法人資格，被合并方原有的資產(chǎn)、負(fù)債，在合并后成為合并方的資產(chǎn)、負(fù)債。兩個(gè)以上公司合并設(shè)立一個(gè)新的公司為新設(shè)合并，合并各方解散。 ? 第一百七十五條 公司合并時(shí)，合并各方的債權(quán)、債務(wù)，應(yīng)當(dāng)由合并后存續(xù)的公司或者新設(shè)的公司承繼。 ? 現(xiàn)實(shí)中的新疆特變電工以承擔(dān)債務(wù)方式兼并新疆電線廠、北京雙鶴以承擔(dān)債務(wù)方式兼并昆山制藥總廠、清華同方以增發(fā)新股吸收合并魯穎股份公司、新浪增發(fā)新股合并分眾等 ? 在企業(yè)合并過(guò)程中，因被兼并企業(yè)將要被兼并方收購(gòu)，因此要對(duì)其資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估作價(jià)處置， 評(píng)估公允價(jià)與其賬面價(jià)之間將會(huì)產(chǎn)生差額，對(duì)這部分差額是否征稅，如何征稅等，是稅法考慮的問(wèn)題 。 稱之為“特殊性稅收處理” ? 如果此比例低于 85%，則企業(yè)資產(chǎn)增值部分1000萬(wàn)，必須要先繳納企業(yè)所得稅 250萬(wàn)元；股東股權(quán)增值也要納稅。 ? —— 被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。 ? —— 重組交易對(duì)價(jià)中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例。 ? —— 可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額 =被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國(guó)家發(fā)行的最長(zhǎng)期限的國(guó)債利率。 4/2/2023 30 三、免稅合并與計(jì)稅基礎(chǔ) ? （一）兩個(gè)認(rèn)識(shí) ? “免稅合并”之稱，但也并不是真正意義上的免稅， 只是暫時(shí)不納稅 。上例中，如果乙企業(yè)股東收到新企業(yè)股權(quán)支付額為 5500萬(wàn)元，非股權(quán)支付額為 500萬(wàn)元，其中的 500萬(wàn)元要納稅。乙企業(yè)股東取得新合并企業(yè)股權(quán) 5500萬(wàn)，取得非股權(quán) 500萬(wàn)。 ? 計(jì)稅基礎(chǔ)?？捎珊喜⑵髽I(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額 =被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國(guó)家發(fā)行的最長(zhǎng)期限的國(guó)債利率。采用應(yīng)稅方式，甲企業(yè)并入資產(chǎn)計(jì)稅價(jià) 8000，可抵稅 2023。合并方雙方可以選擇采取應(yīng)稅或免稅合并的方式，即使符合免稅合并條件，稅法也允許企業(yè)選擇應(yīng)稅方式處理，只要不向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)免稅合并審核即可。 4/2/2023 36 重組之四 —— 分立的形式及涉稅分析 ? 花旗宣布重大重組計(jì)劃 將分拆為兩部分 ? 花旗表示，將把公司分拆為兩個(gè)部分，其一是花旗公司 (Citicorp)，將專注于傳統(tǒng)銀行業(yè)務(wù)，另外一個(gè)是花旗控股 (Citi Holdings)，將持有該公司風(fēng)險(xiǎn)較高的資產(chǎn)。 4/2/2023 37 ? （一）企業(yè)資產(chǎn)重組分析 ? 通常有兩個(gè)方向：一是使企業(yè)資產(chǎn)擴(kuò)張，主要是通過(guò)收購(gòu)合并；另一個(gè)是企業(yè)資產(chǎn)的收縮，主要是通過(guò)資產(chǎn)剝離。 ? (“派生分立” )，是指原企業(yè)存續(xù)，而其一部分分出設(shè)立為一個(gè)或數(shù)個(gè)新的企業(yè)。 4/2/2023 39 ? 《中華人民共和國(guó)公司法》 ? 第一百七十六條 公司分立， 其財(cái)產(chǎn)作相應(yīng)的分割。但是，公司在分立前與債權(quán)人就債務(wù)清償達(dá)成的書面協(xié)議另有約定的除外。 4/2/2023 41 ? 金蕾公司分立稅收籌劃計(jì)劃 ? （一）基本想法：將金蕾公司分立成為兩個(gè)公司，其中一個(gè)為自己資產(chǎn)的公司，另一個(gè)為承包人資產(chǎn)公司。資產(chǎn)債務(wù)責(zé)任清晰，各自承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)。 A凈資產(chǎn)為 1000萬(wàn)元，評(píng)估價(jià) 1200萬(wàn)元； B資產(chǎn)為 400萬(wàn)元，評(píng)估價(jià) 600萬(wàn)元 。 4/2/2023 43 ? 稅收政策法規(guī)（財(cái)稅 [2023]59號(hào)） ? （一）一般性分立處理： ? 資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。 ? 。 ? ，如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)，“新股”的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄“舊股”的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。 ? 合并雙方如何利用計(jì)稅基礎(chǔ)呢？ 4/2/2023 46 ? （二）涉稅分析及選擇 ? 特殊（免稅）分立按賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)凈資產(chǎn)計(jì)稅成本?？偣緵Q定將 B分公司分立出去，組成新公司 C，并將資產(chǎn)全部轉(zhuǎn)換成 C公司股 10000股，總公司4位股東每人取得 2500股。實(shí)際上是將 A企業(yè)資產(chǎn)增值沒(méi)有實(shí)現(xiàn)的所得額放在 C企業(yè)實(shí)現(xiàn)。如不放棄“舊股”，則“新股”成本可從以下兩種方法中選擇：①直接將“新股”總投資成本確定為零；或者 , ②以被分立企業(yè)分離出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部?jī)糍Y產(chǎn)的比例先調(diào)整減低原持有的“舊股”的成本，再將調(diào)整減低的投資成本平均分配到“新股”上。 ? 例：甲企業(yè)將分支機(jī)構(gòu)分立，擬設(shè)立高新技術(shù)企業(yè)乙企業(yè)。因乙企業(yè)屬于高新技術(shù)企業(yè)，可以享受稅收優(yōu)惠政策，從而到達(dá) 200萬(wàn)在乙企業(yè)免稅目的。符合免稅分立條件，稅法也允許企業(yè)選擇應(yīng)稅方式處理。 ? 。債權(quán)人作出讓步的情形主要包括： 債權(quán)人減免債務(wù)人部分債務(wù)本金或者利息，降低債務(wù)人應(yīng)付債務(wù)的利率等。此外，通用還欠下政府80億美元債務(wù)。 ? 應(yīng)當(dāng)按照支付的債務(wù)清償額低于債務(wù)計(jì)稅基礎(chǔ)的差額， 確認(rèn)債務(wù)重組所得 ； 債權(quán)人 應(yīng)當(dāng)按照收到的債務(wù)清償額低于債權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)的差額， 確認(rèn)債務(wù)重組損失。甲公司以一批庫(kù)存商品抵償所欠乙公司的債務(wù) 70萬(wàn)元，該庫(kù)存商品賬面成本為 40萬(wàn)元，市場(chǎng)價(jià)格 (不含稅 )為 50萬(wàn)元，記賬如下： ? 借：應(yīng)付賬款 — 乙公司 700 000 ? 貸：庫(kù)存商品 400 000 ? 應(yīng)交稅費(fèi) — 增值稅 (銷項(xiàng)稅額 ) 85 000 ? 資本公積 — 其他資本公積 215 000 ? 分析： ①轉(zhuǎn)讓所得 10萬(wàn)元；②清償債務(wù)所得 元（ ）。 4/2/2023 59 二、股權(quán)收購(gòu) ? 東航上航本周啟動(dòng)重組 可能交叉持股 ? 本報(bào)訊 (記者 李媚玲 ) 東航內(nèi)部人士對(duì)記者透露，一直備受關(guān)注的 東方航空 和 上海航空 重組事宜將在本周啟動(dòng)。如果東航與上航完成重組，新公司所占的上海市場(chǎng)份額將達(dá)五成以上。此外，中國(guó)平安將于 2023年底前，以現(xiàn)金或股權(quán)的支付方式，受讓深發(fā)展第一大股東新橋投資所持該行，占深發(fā)展總股本 %。 ? 收購(gòu)時(shí)，被收購(gòu)企業(yè)一般會(huì)進(jìn)行資產(chǎn)的評(píng)估，評(píng)估的結(jié)果可能是增值，也可能是減值，對(duì)于減值的資產(chǎn)如何收購(gòu)，對(duì)于增值的資產(chǎn)如何收購(gòu)，是收購(gòu)企業(yè)應(yīng)該考慮的問(wèn)題。 ? 股權(quán)收購(gòu)，是指 一家企業(yè) 購(gòu)買另一家企業(yè)的股權(quán)，以實(shí)現(xiàn)對(duì)被收購(gòu)企業(yè)控制的交易。乙企業(yè)收購(gòu) A全部股權(quán)，價(jià)款 500。支付股權(quán) 500，股權(quán)支付比例超過(guò) 85%。 4/2/2023 66 4/2/2023 67 4/2/2023 68 ? 問(wèn)題如下 ? 進(jìn)行股權(quán)置換（形式為廣東工廠收購(gòu) A、 B在江西、湖南的股權(quán)，支付的是等值的廣東工廠股權(quán)給 A、 B）時(shí)，以江西、湖南帳面凈資產(chǎn)作價(jià)，較初始投資有增值（目的是重組后符合上市公司要求）。稅款由企業(yè)在轉(zhuǎn)增個(gè)人股本時(shí)代扣代繳。 ? 例：甲企業(yè)準(zhǔn)備收購(gòu)乙企業(yè)，乙企業(yè)資產(chǎn)賬面價(jià) 1000萬(wàn)，評(píng)估價(jià) 1200。 4/2/2023 72 三、投資者的身份利用 ? （一）情況描述 ? 法人單位投資時(shí)，身份只能是法人單位，沒(méi)有其他選擇，否則就是將自己?jiǎn)挝坏耐顿Y轉(zhuǎn)移給他人。 ? 。 ? 如果在投資時(shí)，直接按照公允價(jià)值開具發(fā)票，則可以直接按發(fā)票金額繳納增值稅，另一方面也可以按發(fā)票金額計(jì)算銷售利潤(rùn)和投資成本，也解決了接受方用合法票據(jù)入賬資產(chǎn)的問(wèn)題。與此同時(shí)，稅法認(rèn)為可以調(diào)增投資成本 5萬(wàn)元，視同投資成本為175500元，可以在處置股權(quán)時(shí)調(diào)減所得額 5萬(wàn)元。但外購(gòu)資產(chǎn)視同銷售是按資產(chǎn)的購(gòu)進(jìn)價(jià)確認(rèn)收入。 4/2/2023 79 六、關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)重組 ?（一） 生產(chǎn)工序分解價(jià)格 ?（二） 管理費(fèi)轉(zhuǎn)化服務(wù)費(fèi) ?（三） 控制利潤(rùn)和納稅時(shí)間 ?（四） 有償勞務(wù)轉(zhuǎn)無(wú)償勞務(wù) ?（五） 利用利息費(fèi)用抵稅 4/2/2023 80 ? 《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法 [試行 ]》 ? （國(guó)稅發(fā) [2023]2號(hào)） ? 第三十條 實(shí)際稅負(fù)相同的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒(méi)有直接或間接導(dǎo)致國(guó)家總體稅收收入的減少，原則上不做轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查、調(diào)整。 ? （二）減免稅備案手續(xù) ： ? （副本）； ? ； ? 、分?jǐn)?、?jì)算的相關(guān)資料； ? ； ? 。 4/2/2023 84 ? （二）涉稅分析及選擇 ? 。 ? 2023年，該企業(yè)在該沿海優(yōu)惠地設(shè)立一營(yíng)銷公司，全國(guó)各地設(shè)計(jì)服務(wù)業(yè)務(wù)的收入全部由該公司收取，稅收全部在機(jī)構(gòu)所在地繳納。且平時(shí)預(yù)繳所得稅時(shí)，總機(jī)構(gòu)可以按所得稅額的 50%在機(jī)構(gòu)所在地納稅。主要是將車輛租借給建筑單位使用，并由該車主自行使用，主要用于挖掘或運(yùn)送土方，裝卸、采掘等工程作業(yè)，一般按小時(shí)或天數(shù)收取租賃費(fèi)用。該項(xiàng)工程需要推平一座小山丘，租賃了一單位的推土車和鏟車，建筑公司共支付租賃費(fèi) 500萬(wàn)。 4/2/2023 88 九、債務(wù)分配與現(xiàn)