有關(guān)有限合伙企業(yè)稅收政策的分析分析-wenkub
2023-07-10 03:02:37 本頁(yè)面
【正文】 對(duì)合伙企業(yè)債務(wù)承擔(dān)無(wú)限連帶責(zé)任，有限合伙人以其認(rèn)繳的出資額為限對(duì)合伙企業(yè)債務(wù)承擔(dān)責(zé)任。 【打印】 合伙企業(yè)在我國(guó)尚屬處于發(fā)展初期的一種企業(yè)組織形式，我國(guó)《合伙企業(yè)法》（中華人民共和國(guó)主席令第五十五號(hào)）中對(duì)合伙企業(yè)的具體形式作了補(bǔ)充規(guī)定，增加了有限合伙企業(yè)形式。文章來(lái)源：網(wǎng)絡(luò)《合伙企業(yè)法》第二條規(guī)定：“合伙企業(yè)，是指自然人、法人和其他組織依照本法在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的普通合伙企業(yè)和有限合伙企業(yè)?！币虼耍匣锲髽I(yè)為非企業(yè)法人。有限責(zé)任公司的股東以其認(rèn)繳的出資額為限對(duì)公司承擔(dān)責(zé)任；股份有限公司的股東以其認(rèn)購(gòu)的股份為限對(duì)公司承擔(dān)責(zé)任。 這兩種企業(yè)組織形式和性質(zhì)上不同，在適用稅收政策上尤其是所得稅納稅義務(wù)方面也存在明顯差別。有限合伙人投資于有限合伙企業(yè)后，即按占伙比例在合伙企業(yè)占有相應(yīng)份額，此時(shí)，有限合伙人在賬面上如何進(jìn)行財(cái)務(wù)處理？我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和會(huì)計(jì)制度中未作明確規(guī)定。投資以后，對(duì)于投資的核算方法存在權(quán)益法與成本法之間的選擇問(wèn)題，我們認(rèn)為基于合伙企業(yè)的特性及謹(jǐn)慎原則，應(yīng)采用成本法。但是，投資于公司制企業(yè)時(shí)，不得以勞務(wù)出資。不同的投資方式下，相應(yīng)產(chǎn)生了非貨幣性資產(chǎn)投資的視同銷售問(wèn)題，以及接受投資資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)問(wèn)題。相應(yīng)地，接受投資的企業(yè)，其資產(chǎn)入賬價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)也為公允價(jià)值。由此可見(jiàn)，當(dāng)投資人是公司制企業(yè)時(shí)，以非貨幣性資產(chǎn)投資于另一公司制企業(yè)或有限合伙企業(yè)時(shí)的有關(guān)稅收政策是一致的。國(guó)稅函[2005]319號(hào)文規(guī)定：“考慮到個(gè)人所得稅的特點(diǎn)和目前個(gè)人所得稅征收管理的實(shí)際情況，對(duì)個(gè)人將非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估后投資于企業(yè)，其評(píng)估增值取得的所得在投資取得企業(yè)股權(quán)時(shí)，暫不征收個(gè)人所得稅。稅法允許合伙人遞延繳納參與合伙企業(yè)組建以及該實(shí)體的整個(gè)壽命期內(nèi)投入資產(chǎn)的稅款①。那么，以后投資人將其權(quán)益轉(zhuǎn)讓并計(jì)算其資本利得時(shí)，設(shè)其轉(zhuǎn)讓收入為600萬(wàn)元，由于可扣除的投資成本為零，則資本利得為600萬(wàn)元，投資時(shí)的增值便遞延到轉(zhuǎn)讓時(shí)課稅。如果普通合伙人以勞務(wù)出資，參照國(guó)稅函[2005]319號(hào)文的精神，其評(píng)估價(jià)值也不應(yīng)視同銷售。 《合伙企業(yè)法》第六條規(guī)定：“合伙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，按照國(guó)家有關(guān)稅收規(guī)定，由合伙人分別繳納所得稅?！毙隆镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第一條所稱個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)，是指依照中國(guó)法律、行政法規(guī)成立的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)。[例1]現(xiàn)有兩名自然人擬設(shè)立一家企業(yè)，如果設(shè)立公司制企業(yè)且有所得，則其所得稅綜合稅負(fù)為：25%+（125%）*20%=40% 即假定公司有應(yīng)稅所得100萬(wàn)元，先繳納企業(yè)所得稅25萬(wàn)元（稅率按25%計(jì)算），稅后利潤(rùn)75萬(wàn)元在分配給個(gè)人時(shí)，再扣繳股東20%稅率的個(gè)人所得稅，計(jì)15萬(wàn)元。見(jiàn)下表： 級(jí)數(shù)全年應(yīng)納稅所得額稅率（%）速算扣除數(shù)1不超過(guò)5000元的5 2503超過(guò)10000元30000的部分20可見(jiàn)，合伙企業(yè)看似只對(duì)股東實(shí)體征收一重所得稅，但邊際稅率較高，且不能延遲納稅義務(wù)。從這一角度看，兩者稅收負(fù)擔(dān)并無(wú)明顯差別。 1997年獲得諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)獎(jiǎng)的邁倫1981年的經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇稅收法案將最高個(gè)人所得稅率tp從70%降為50%，同時(shí)將資本利得稅率從28%降為20%，因此，公司形式變?yōu)槎愂詹焕问健?如果目標(biāo)企業(yè)為有限合伙企業(yè)，合伙企業(yè)無(wú)須繳納企業(yè)所得稅，再假定合伙企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)不向合伙人分配，如果存在作為有限合伙人的公司制法人，此時(shí)是否產(chǎn)生納稅義務(wù)呢？這里存在一個(gè)關(guān)于納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的討論問(wèn)題。但是，財(cái)稅[2000]91號(hào)文是在修訂前的《合伙企業(yè)法》背景下制定的，當(dāng)時(shí)，合伙企業(yè)的合伙人都是自然人身份的普通合伙人，企業(yè)特征是負(fù)無(wú)限責(zé)任和無(wú)限連帶責(zé)任的個(gè)人獨(dú)資、個(gè)人合伙性質(zhì)的機(jī)構(gòu)或組織，沒(méi)有有限公司性質(zhì)的有限合伙人和有限合伙企業(yè)，故當(dāng)時(shí)針對(duì)合伙企業(yè)的所得稅政策都是規(guī)定自然人合伙人的個(gè)人所得稅問(wèn)題?！比绻磳?shí)際分配紅利之前，對(duì)作為有限合伙人的公司不予征稅，合伙企業(yè)便可將實(shí)現(xiàn)的屬于有限合伙人的利潤(rùn)100%留存于企業(yè)，增強(qiáng)企業(yè)的資金積累。根據(jù)上述規(guī)定，公司制企業(yè)與合伙企業(yè)的虧損彌補(bǔ)政策總體上是一致的。假設(shè)一名自然人張某投資于一家合伙企業(yè)A，占伙比例為90%，208年實(shí)現(xiàn)所得60萬(wàn)元，同時(shí)，張某又投資于另一家合伙企業(yè)B，占伙比例為80%，B企業(yè)年度虧損100萬(wàn)元。同理，如果張某是一普通合伙人，投資于某一合伙企業(yè)發(fā)生失敗并因此而承擔(dān)無(wú)限責(zé)任，但張某個(gè)人承擔(dān)的這部分民事責(zé)任并不能抵銷其個(gè)人其他項(xiàng)目的應(yīng)稅所得（例如張某當(dāng)年的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得）。 只不過(guò)是新《企業(yè)所得稅法》實(shí)施后，投資損失在稅前扣除的具體辦法尚未明確。對(duì)符合條件的固定資產(chǎn)還有加速折舊的規(guī)定。顯然，創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)如果屬于公司制企業(yè)，便可享受此稅收優(yōu)惠政策；而創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)如果屬于有限合伙企業(yè)性質(zhì)，則不能適用上述優(yōu)惠政策。但在有限合伙企業(yè)出現(xiàn)之后，該條款在執(zhí)行中產(chǎn)生了困惑：以有限合伙企業(yè)名義所作的公益性捐贈(zèng)，如何在公司性質(zhì)的有限合伙人的稅前扣除？是否按占伙比例將捐贈(zèng)額分配給合伙人，公司性質(zhì)的有限合伙人再按《企業(yè)所得稅法》中規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)（不超過(guò)利潤(rùn)總額的12%）在稅前扣除？財(cái)稅[2000]91號(hào)
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