【正文】 估工作底稿”；三是“進(jìn)一步審計(jì)程序工作底稿”，包括控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序兩部分；四是“其他項(xiàng)目工作底稿”；五是“業(yè)務(wù)完成階段工作底稿”?？赡艿拇胧┮话惆ㄐ薷臉I(yè)務(wù)約定書條款，提請(qǐng)被審計(jì)單位補(bǔ)充、完善會(huì)計(jì)資料，擴(kuò)大測(cè)試范圍等。如果不能消除懷疑，或有證據(jù)表明管理層確實(shí)有舞弊及違反法規(guī)行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表及其可審計(jì)性可能產(chǎn)生的影響。因此，如果通過了解認(rèn)為管理層缺乏誠(chéng)信，注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般會(huì)在評(píng)估該小型被審計(jì)單位可審計(jì)性時(shí)予以充分考慮。因此，是否存在內(nèi)部控制，是評(píng)價(jià)小型被審計(jì)單位可審計(jì)性的又一項(xiàng)重要因素。如果會(huì)計(jì)記錄不完整，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就不能在通過對(duì)可獲取的會(huì)計(jì)記錄執(zhí)行審計(jì)程序的基礎(chǔ)上，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體的合法性和公允性形成和發(fā)表審計(jì)意見。這里主要涉及評(píng)估小型被審計(jì)單位可審計(jì)性并采取相應(yīng)的措施。另外，小型被審計(jì)單位還具有會(huì)計(jì)記錄簡(jiǎn)單，記錄不夠完整等特點(diǎn)，可能使注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法設(shè)計(jì)和實(shí)施必要的審計(jì)程序，無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師記錄如何處理識(shí)別出的信息與針對(duì)重大事項(xiàng)得出的結(jié)論矛盾或不一致的情況是非常必要的，有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注這些矛盾或不一致，并對(duì)此執(zhí)行必要的審計(jì)程序以得出恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。重大事項(xiàng)概要包括審計(jì)過程中識(shí)別的重大事項(xiàng)及其如何得到解決，或?qū)ζ渌С中詫徲?jì)工作底稿的交叉索引。 但對(duì)具體項(xiàng)目或事項(xiàng)而言，其識(shí)別特征通常具有唯一性，這種特性可以使其他人員根據(jù)識(shí)別特征在總體中識(shí)別該項(xiàng)目或事項(xiàng)并重新執(zhí)行該測(cè)試。 三、審計(jì)過程應(yīng)記錄的內(nèi)容（一）記錄特定項(xiàng)目或事項(xiàng)的識(shí)別特征在記錄實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)記錄測(cè)試的特定項(xiàng)目或事項(xiàng)的區(qū)別于其他項(xiàng)目或事項(xiàng)的識(shí)別特征。”除了上述目的外，審計(jì)工作底稿還服務(wù)以下三個(gè)目的：有助于審計(jì)項(xiàng)目組計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作；工作底稿是保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量的重要手段，有利于事務(wù)所內(nèi)部對(duì)審計(jì)項(xiàng)目組負(fù)責(zé)督導(dǎo)的成員指導(dǎo)、監(jiān)督審計(jì)工作，履行項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核責(zé)任；使具有經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人士按照法律法規(guī)和審計(jì)準(zhǔn)則的要求實(shí)施質(zhì)量控制、檢查、復(fù)核或評(píng)價(jià)（事務(wù)所外部）；二、審計(jì)工作底稿編制的總體要求第1131號(hào)《審計(jì)工作底稿》準(zhǔn)則第九條規(guī)定：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師編制的審計(jì)工作底稿，應(yīng)當(dāng)使得未曾接觸該項(xiàng)審計(jì)工作的有經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人士清楚了解：（１）按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定實(shí)施的審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍；（２）實(shí)施審計(jì)程序的結(jié)果和獲取的審計(jì)證據(jù)；（３）就重大事項(xiàng)得出的結(jié)論。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任適用于所有被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)，不會(huì)因小型被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)而改變?？紤]性質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)則比較復(fù)雜，需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師充分了解被審計(jì)單位的有關(guān)情況，包括所有權(quán)結(jié)構(gòu)和管理權(quán)分配、收入來源、會(huì)計(jì)系統(tǒng)、內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)與執(zhí)行等。正因?yàn)樾⌒捅粚徲?jì)單位在規(guī)模和性質(zhì)上具有上述特點(diǎn)，使得小型被審計(jì)單位審計(jì)相對(duì)于一般被審計(jì)單位審計(jì)而言，具有某些特殊性。會(huì)計(jì)記錄簡(jiǎn)單小型被審計(jì)單位一般會(huì)計(jì)記錄簡(jiǎn)單，會(huì)計(jì)人員較少，一些小型被審計(jì)單位可能委托外部專業(yè)機(jī)構(gòu)或人員代理記賬。小型被審計(jì)單位的組織結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單，決策通常由業(yè)主作出，業(yè)主往往具有決策者與執(zhí)行者的雙重身份。（二）性質(zhì)小型被審計(jì)單位在性質(zhì)方面的判定標(biāo)準(zhǔn)，是所有權(quán)和管理權(quán)集中于少數(shù)個(gè)人，并且具備本準(zhǔn)則規(guī)定的其他三項(xiàng)特征中的一項(xiàng)或多項(xiàng)。由于審計(jì)準(zhǔn)則及其指南不宜針對(duì)小型被審計(jì)單位的規(guī)模給出具體的判定標(biāo)準(zhǔn)。那我國(guó)究竟采取了那一種方案呢？我想，大家從中注協(xié)在本月剛剛出臺(tái)的《小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)間工作底稿編制指南》就應(yīng)該看出來了。由此可見，小企業(yè)的審計(jì)有著其自身的特點(diǎn)，如果對(duì)小企業(yè)的審計(jì)一味強(qiáng)調(diào)執(zhí)行統(tǒng)一的審計(jì)模式和審計(jì)流程，一方面可能使得對(duì)小企業(yè)審計(jì)的一些審計(jì)程序無法實(shí)施，而另一方面將會(huì)實(shí)施一些不必要甚至是無法實(shí)施的審計(jì)程序，這既可能造成審計(jì)資源的浪費(fèi)也可能使得審計(jì)無法進(jìn)行。另外，還有注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估所需要的一些行業(yè)基礎(chǔ)資料和基礎(chǔ)數(shù)據(jù)缺乏的問題。但是，2007年10月，中注協(xié)正式出臺(tái)的《財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作底稿編制指南》讓廣大注冊(cè)會(huì)計(jì)師的希望變成了失望，原本以為，有了這本《編制指南》，就會(huì)使得財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有可供借鑒的操作范本，但是，由于這本《編制指南》是針對(duì)上市公司的審計(jì)特點(diǎn)和審計(jì)要求設(shè)計(jì)的，與小企業(yè)審計(jì)的特點(diǎn)和要求有很大區(qū)別，所以，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的是小企業(yè)，則不能隨便按照拿來主義的原則生搬硬套。但必須注意的是，要實(shí)現(xiàn)“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制到位”必須具備一定的前提，不僅要求被審計(jì)單位具備現(xiàn)代管理的理念和基礎(chǔ)，而且還要求被審計(jì)單位有比較健全的內(nèi)部控制體系，如果沒有這些，就無法識(shí)別和評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制，無法對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行測(cè)試，無法評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，也就談不上風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。然而，我國(guó)眾多小企業(yè)的內(nèi)部控制水平和管理現(xiàn)狀卻不容樂觀，從嚴(yán)格意義上講，我國(guó)很多小企業(yè)并不具備嚴(yán)格實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的上述前提條件。由于我國(guó)百分之九十以上的企業(yè)屬于小企業(yè)，所以，對(duì)于絕大多數(shù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師所面對(duì)的小企業(yè)審計(jì)的要求而言，《編制指南》并不能解決多少問題，實(shí)際上也無法生搬硬套。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師究竟應(yīng)該如何將這本底稿編制指南規(guī)范和靈活運(yùn)用到對(duì)非上市公司，特別是運(yùn)用到眾多小企業(yè)的審計(jì)中去，這不是簡(jiǎn)單借鑒就可以解決的問題，這是一個(gè)龐大而系統(tǒng)的課題，是一個(gè)具體、復(fù)雜且需要落實(shí)到操作層面的問題。所以，我認(rèn)為，對(duì)小企業(yè)的審計(jì)應(yīng)該根據(jù)小企業(yè)自身的特點(diǎn)實(shí)施相應(yīng)的、必要的審計(jì)方法和審計(jì)程序，而不能一味強(qiáng)調(diào)與上市公司的審計(jì)要求完全統(tǒng)一和一致。第二部分小型被審計(jì)單位的含義及確定一、小型被審計(jì)單位的含義第 1621 號(hào)《對(duì)小型被審計(jì)單位審計(jì)的特殊考慮》準(zhǔn)則所講的小型被審計(jì)單位是指資產(chǎn)總額或營(yíng)業(yè)額較小，職工人數(shù)較少，所有權(quán)和管理權(quán)集中于少數(shù)個(gè)人，并具備下列一項(xiàng)或多項(xiàng)特征的單位：① 收入來源單一；② 會(huì)計(jì)記錄簡(jiǎn)單；③ 內(nèi)部控制有限，存在管理層凌駕于內(nèi)部控制之上的可能性。因此，在實(shí)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以適當(dāng)參考國(guó)家有關(guān)企業(yè)分類和統(tǒng)計(jì)方面的法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)。所有權(quán)和管理權(quán)集中于少數(shù)個(gè)人總體上講，小型被審計(jì)單位一般都具有所有權(quán)和管理權(quán)限集中于少數(shù)個(gè)人的特點(diǎn)。因此，在后文中，盡管我們會(huì)根據(jù)具體情形分別采用“管理層”、“業(yè)主”、“業(yè)主（管理層）”等不同提法，但是這并不意味著對(duì)業(yè)主和管理層能作十分清楚的區(qū)分。內(nèi)部控制有限小型被審計(jì)單位一般由業(yè)主直接管理，通常缺乏正式的內(nèi)部控制。本準(zhǔn)則正是針對(duì)小型被審計(jì)單位審計(jì)的這些特殊性，作出相應(yīng)的規(guī)范和指導(dǎo)。對(duì)于初次接受委托的被審計(jì)單位而言，對(duì)這些情況的了解，既要依賴業(yè)務(wù)承接時(shí)進(jìn)行前期了解的過程中獲取的信息，也要充分利用在執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序時(shí)所獲取的信息。第三部分對(duì)小型被審計(jì)單位工作底稿編制的目的、要求本人認(rèn)為，如果能夠充分認(rèn)識(shí)和掌握工作底稿的編制目的和編制要求及特點(diǎn)，將會(huì)使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠更好地理解工作底稿的編制流程和編制方法，更有利于對(duì)工作底稿的規(guī)范編制。有經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人士，是指對(duì)下列方面有合理了解的人士：（１）審計(jì)過程；（２）相關(guān)法律法規(guī)和審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定；（３）被審計(jì)單位所處的經(jīng)營(yíng)環(huán)境；（４）與被審計(jì)單位所處行業(yè)相關(guān)的會(huì)計(jì)和審計(jì)問題。識(shí)別特征是指被測(cè)試的項(xiàng)目或事項(xiàng)表現(xiàn)出的征象或標(biāo)志。 （二）記錄重大事項(xiàng) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況判斷某一事項(xiàng)是否屬于重大事項(xiàng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)及時(shí)記錄與管理層、治理層和其他人員對(duì)重大事項(xiàng)的討論，包括討論的內(nèi)容、時(shí)間、地點(diǎn)和參加人員。第1131號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則《審計(jì)工作底稿》對(duì)如何解決這些矛盾或不一致的記錄要求并不意味著注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要保留不正確的或被取代的資料。對(duì)于這樣的小型被審計(jì)單位如果貿(mào)然接受委托，必然會(huì)招致難以承受或難以降低的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。二、評(píng)估小型被審計(jì)單位的可審計(jì)性所謂可審計(jì)性，是指擬承接的審計(jì)業(yè)務(wù)具備執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)的必備基礎(chǔ)和特征，注冊(cè)會(huì)計(jì)師預(yù)期通過執(zhí)行審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的程序可以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，并發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。必須注意的是，由于小企業(yè)內(nèi)部控制一般存在簡(jiǎn)化、薄弱等方面的不足，或者受到管理層凌駕甚至根本不存在，因而對(duì)小型被審計(jì)單位會(huì)計(jì)記錄完整性的評(píng)估一般不能依賴于內(nèi)部控制。（三）管理層的誠(chéng)信度管理層是否誠(chéng)信，也是評(píng)估小型被審計(jì)單位可審計(jì)性的重要因素之一。通過了解和評(píng)價(jià)小型被審計(jì)單位管理層的誠(chéng)信度，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能發(fā)現(xiàn)誘發(fā)管理層舞弊及違反法規(guī)的動(dòng)因，這些動(dòng)因主要包括：（1） 希望通過降低收益使稅負(fù)最小化；（2）傾向于把個(gè)人費(fèi)用記入被審計(jì)單位賬戶；（3）業(yè)主的個(gè)人財(cái)務(wù)狀況面臨困境；（4）面臨外部籌資的壓力，即外部籌資依賴于被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)比率或財(cái)務(wù)狀況。三、針對(duì)評(píng)估的可審計(jì)性采取的措施經(jīng)過評(píng)估，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為小型被審計(jì)單位具有可審計(jì)性，決定接受審計(jì)委托，就應(yīng)當(dāng)與其簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書。如果經(jīng)過評(píng)估認(rèn)為小型被審計(jì)單位不具有可審計(jì)性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮拒絕接受委托，或解除業(yè)務(wù)約定。此五大部分與去年中注協(xié)編寫的《財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作底稿編制指南》所要求的五大部分完全一致，這給我們一個(gè)提示，即不管你對(duì)小企業(yè)審計(jì)的工作底稿如何編制，所形成的工作底稿都不應(yīng)該少了這五個(gè)部分的任何一部分。（一）初步業(yè)務(wù)活動(dòng)的目的第1201號(hào)《計(jì)劃審計(jì)工作》準(zhǔn)則第七條指出：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師開展初步業(yè)務(wù)活動(dòng)有助于確保在計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)達(dá)到下列要求：（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師已具備執(zhí)行業(yè)務(wù)所需要的獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力； （2）不存在因管理層誠(chéng)信問題而影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持該項(xiàng)業(yè)務(wù)意愿的情況；（3）與被審計(jì)單位不存在對(duì)業(yè)務(wù)約定條款的誤解。連續(xù)審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常執(zhí)行針對(duì)保持客戶關(guān)系和具體審計(jì)業(yè)務(wù)的質(zhì)量控制程序，而在首次接受審計(jì)委托時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要執(zhí)行針對(duì)建立有關(guān)客戶關(guān)系和承接具體審計(jì)業(yè)務(wù)的質(zhì)量控制程序。評(píng)價(jià)遵守職業(yè)道德規(guī)范的情況評(píng)價(jià)遵守職業(yè)道德規(guī)范的情況也是一項(xiàng)非常重要的初步業(yè)務(wù)活動(dòng)。 及時(shí)簽訂或修改審計(jì)業(yè)務(wù)約定書在作出接受或保持客戶關(guān)系及具體審計(jì)業(yè)務(wù)的決策后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1111 號(hào)——審計(jì)業(yè)務(wù)約定書》的規(guī)定，在審計(jì)業(yè)務(wù)開始前，與被審計(jì)單位就審計(jì)業(yè)務(wù)約定條款達(dá)成一致意見，簽訂或修改審計(jì)業(yè)務(wù)約定書，以避免雙方對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)的理解產(chǎn)生分歧。但有一點(diǎn)，不管如何履行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估審計(jì)程序，即使簡(jiǎn)化履行了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，也不能影響風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估對(duì)小型被審計(jì)單位的審計(jì)達(dá)到足以識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)、設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的目的，否則因無法履行必須履行的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序就要考慮對(duì)審計(jì)意見可能產(chǎn)生的影響，直至考慮拒絕接受委托或解除業(yè)務(wù)約定。對(duì)小型被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解，要達(dá)到足以識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)、設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的程度。（一）行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素；（二）被審計(jì)單位的性質(zhì)；（三）被審計(jì)單位對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用；（四）被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)；（五）被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量和評(píng)價(jià)；（六）被審計(jì)單位的內(nèi)部控制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解與審計(jì)相關(guān)的內(nèi)部控制以識(shí)別潛在錯(cuò)報(bào)的類型，考慮導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的因素，以及設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在了解內(nèi)部控制時(shí)，應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)控制的設(shè)計(jì)，并確定其是否得到執(zhí)行。內(nèi)部控制的固有局限性（1）內(nèi)部控制存在固有局限性的原因。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該充分認(rèn)識(shí)到小型被審計(jì)單位內(nèi)部控制的上述固有局限性，著重考慮在重要業(yè)務(wù)（包括經(jīng)營(yíng)、投資和籌資）活動(dòng)的授權(quán)、執(zhí)行和記錄、重要財(cái)產(chǎn)的保管、重大會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)系統(tǒng)等關(guān)鍵領(lǐng)域是否存在有效的內(nèi)部控制。在評(píng)價(jià)控制環(huán)境的設(shè)計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮構(gòu)成控制環(huán)境的下列要素，以及這些要素如何被納入被審計(jì)單位業(yè)務(wù)流程：①對(duì)誠(chéng)信和道德價(jià)值觀念的溝通與落實(shí)；②對(duì)勝任能力的重視；③治理層的參與程度；④管理層的理念和經(jīng)營(yíng)風(fēng)格；⑤組織結(jié)構(gòu)；⑥職權(quán)與責(zé)任的分配；⑦人力資源政策與實(shí)務(wù)。管理層對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的態(tài)度、認(rèn)識(shí)和措施集中反映了業(yè)主（管理層）的控制意識(shí)，并且具體體現(xiàn)為其直接參與被審計(jì)單位日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的程度以及經(jīng)營(yíng)理念和方式，較強(qiáng)的控制意識(shí)有利于營(yíng)造強(qiáng)有力的控制環(huán)境。（4）理解并使用財(cái)務(wù)資料和經(jīng)營(yíng)管理報(bào)告。在評(píng)價(jià)被審計(jì)單位風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程的設(shè)計(jì)和執(zhí)行時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定管理層如何識(shí)別與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，如何估計(jì)該風(fēng)險(xiǎn)的重要性，如何評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性，以及如何采取措施管理這些風(fēng)險(xiǎn)。為了使這種討論能夠有效地實(shí)現(xiàn)了解小型被審計(jì)單位風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程的目的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般應(yīng)結(jié)合具體情況設(shè)計(jì)出詳細(xì)的問卷或調(diào)查提綱，針對(duì)導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的重點(diǎn)領(lǐng)域與管理層進(jìn)行深入的討論，而不應(yīng)抽象、籠統(tǒng)地發(fā)問，不宜泛泛而談。（3）小型被審計(jì)單位的特殊考慮。小型被審計(jì)單位與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的溝通一般不太正式，但是由于人員較少、分工不細(xì)，加上業(yè)主（管理層）直接承擔(dān)某些職能，從而使得溝通更加方便和容易。控制活動(dòng)是指有助于確保管理層的指令得以執(zhí)行的政策和程序，包括與授權(quán)、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、信息處理、實(shí)物控制和職責(zé)分離等相關(guān)的活動(dòng)。（2）小型被審計(jì)單位的特殊考慮。對(duì)控制的監(jiān)督（1）一般要求。（2）小型被審計(jì)單位的特殊考慮。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)本著實(shí)質(zhì)重于形式的原則，全面分析、合理評(píng)價(jià)小型被審計(jì)單位是否能夠有效實(shí)現(xiàn)對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)督目標(biāo)，并據(jù)此識(shí)別和評(píng)估相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。薄弱的控制環(huán)境帶來的風(fēng)險(xiǎn)可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生廣泛影響，難以限于某類交易、賬戶余額、列報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取總體應(yīng)對(duì)措施。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過了解和評(píng)估，認(rèn)為小型被審計(jì)單位的控制環(huán)境薄 弱，那么由于這項(xiàng)缺陷所導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，所影響的是財(cái)務(wù)報(bào)表整體，而難以與某項(xiàng)具體的財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定直接掛鉤。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)評(píng)估的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，確定下列總體應(yīng)對(duì)措施：（1）向項(xiàng)目組強(qiáng)調(diào)在收集和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性；（2）分派更有經(jīng)驗(yàn)或具有特殊技能的審計(jì)人員，或利用專家的工作；（3）提供更多的督導(dǎo)；（4）在選擇進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)，應(yīng)當(dāng)注意使某些程序不被管理層預(yù)見或事先了解；（5）對(duì)擬實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍作出總體修改，包括確定采取實(shí)質(zhì)性方案。（二）考慮主要采取實(shí)質(zhì)性方案進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案包括實(shí)質(zhì)性方案和綜合性方案。在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般也會(huì)考慮主要采取