【正文】 450 0005．采用其他結(jié)算方式銷售貨物，銷售確認(rèn)的稽查所謂其他結(jié)算方式是指以匯票、期票、本票、支票、匯兌及現(xiàn)金等進(jìn)行結(jié)算的結(jié)算方式。經(jīng)進(jìn)一步深入稽查明細(xì)賬和有關(guān)記賬憑證、原始憑證及產(chǎn)品出庫單，查明產(chǎn)品已經(jīng)出庫，企業(yè)記入“預(yù)收賬款”賬戶的余額全部是企業(yè)分期收款銷售產(chǎn)品收到的貨款和稅款，而沒有及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)收入。推遲了銷售收入的入賬時(shí)間，并影響增值稅的及時(shí)繳納。4．采用預(yù)收貨款方式銷售貨物，銷售確認(rèn)的稽查對(duì)有的企業(yè)生產(chǎn)周期比較長的產(chǎn)品，一般采用預(yù)收貨款方式銷售貨物，在發(fā)出產(chǎn)品時(shí)，作為銷售的實(shí)現(xiàn)。同時(shí)，按全部銷售成本占全部銷售收入的比例結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，核算應(yīng)繳的消費(fèi)稅和銷售利潤?；闀r(shí)，可重點(diǎn)以季末或年末發(fā)出商品備查簿為中心，查核商品發(fā)運(yùn)記錄資料，審查企業(yè)提供的購銷合同，結(jié)合銀行結(jié)算憑證回單聯(lián)及發(fā)票開具日期，對(duì)照主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬等，查明是否有不及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入而延誤收入的入賬時(shí)間。在這種結(jié)算方式下，以貨物已經(jīng)發(fā)出或勞務(wù)已經(jīng)提供，并將發(fā)票、賬單提交銀行辦妥了托收手續(xù)的當(dāng)天，作為銷售收入的實(shí)現(xiàn)。凡有核算內(nèi)容不符合制度規(guī)定的，發(fā)生額掛賬時(shí)間較長的，就有隱匿銷售收入的可能。即按照實(shí)現(xiàn)的銷售收入和按規(guī)定收取的增值稅額，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”或“應(yīng)收票據(jù)”等科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”等科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目?；闀r(shí)，應(yīng)注意有無遲報(bào)計(jì)稅銷售額。稽查的具體內(nèi)容大致包括銷售確認(rèn)、產(chǎn)品（商品）銷售價(jià)格、已列銷售賬戶銷售額和應(yīng)列未列銷售賬戶銷售額等方面的稽查。核實(shí)銷售額是增值稅稽查的重點(diǎn)內(nèi)容之一。對(duì)增值稅銷項(xiàng)稅額，企業(yè)應(yīng)在“應(yīng)交稅金”科目下設(shè)置的“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目中“銷項(xiàng)稅額”專欄進(jìn)行核算。(二) 小規(guī)模納稅人劃分的稽查小規(guī)模納稅人是指年應(yīng)稅銷售額達(dá)不到前述一般納稅人規(guī)定的量化標(biāo)準(zhǔn)（含年應(yīng)稅銷售額在180萬元以下，無論財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算是否健全的小規(guī)模商業(yè)企業(yè)）、非企業(yè)性單位、個(gè)人和不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè)?；闀r(shí)，應(yīng)重點(diǎn)查核納稅人的《增值稅一般納稅人申請(qǐng)認(rèn)定表》，核對(duì)企業(yè)申請(qǐng)的有關(guān)年度的年應(yīng)稅銷售額是否達(dá)到了規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)；查核納稅人的損益表，進(jìn)一步核實(shí)年應(yīng)稅銷售額，查明企業(yè)有無弄虛作假，冒名頂替，謊報(bào)多報(bào)年應(yīng)稅銷售額而騙取一般納稅人資格的問題。納稅人在遞交申請(qǐng)報(bào)告和提供有關(guān)證件和資料后，經(jīng)審核提供的證件和資料齊全，申請(qǐng)資料內(nèi)容屬實(shí)后，填報(bào)《增值稅一般納稅人申請(qǐng)認(rèn)定表》方能成為一般納稅人。認(rèn)真查核增值稅的銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額和應(yīng)交稅金，既是增值稅稽查的重點(diǎn)，也是增值稅稽查的難點(diǎn)。增值稅實(shí)行價(jià)外稅，產(chǎn)品(商品)有不含增值稅銷售額的核算，也有含增值稅銷售額的核算，還有銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額和應(yīng)交稅金的核算。實(shí)行憑增值稅專用發(fā)票抵扣稅金制度，就是以貨物的不含增值稅銷售收入為計(jì)稅依據(jù)，以發(fā)票扣稅為手段，對(duì)銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行分別核算，據(jù)以計(jì)算征收增值稅的辦法。其他產(chǎn)品（商品）及勞務(wù)稅一般只稽查應(yīng)稅產(chǎn)品(商品)項(xiàng)目的銷售收入和營業(yè)收入，主要是對(duì)銷售環(huán)節(jié)的稽查，而增值稅對(duì)一般納稅人除稽查銷售環(huán)節(jié)銷售收入的銷項(xiàng)稅額外，還要稽查購進(jìn)或轉(zhuǎn)入貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額。增值稅的稽查 第一節(jié) 增值稅稽查的特點(diǎn)和納稅人劃分的稽查一、增值稅稽查的特點(diǎn)增值稅屬商品及勞務(wù)稅，是對(duì)在我國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配業(yè)務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，就其增值額為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種稅。此外，還要從進(jìn)項(xiàng)稅額中界定不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣有關(guān)項(xiàng)目的稅額，據(jù)以計(jì)算應(yīng)納增值稅額。在零售以前各環(huán)節(jié)銷售產(chǎn)品(商品)時(shí)，均須按照規(guī)定在增值稅專用發(fā)票上分別注明增值稅額和不含增值稅的價(jià)格，凡發(fā)票未注明稅額的，以及所使用發(fā)票不符合規(guī)定或發(fā)票填寫內(nèi)容等不符合要求的，均不得抵扣稅款。銷項(xiàng)稅額的核算和調(diào)整，不同的業(yè)務(wù)又有不同的規(guī)定，銷售貨物一般在“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等科目核算調(diào)整。二、增值稅納稅人劃分的稽查增值稅的稅收制度規(guī)范了納稅人的管理，將增值稅的納稅人劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩種。同時(shí)，在其《稅務(wù)登記證》副本首頁上方加蓋“增值稅一般納稅人”確認(rèn)專章。應(yīng)注意的是，對(duì)年應(yīng)稅銷售額在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以上的，還需稽查企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算是否健全，若財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算不健全，不能向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供準(zhǔn)確的稅務(wù)資料的一般納稅人，不準(zhǔn)使用增值稅專用發(fā)票，其銷售額應(yīng)依照增值稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，不準(zhǔn)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額?；闀r(shí)，應(yīng)注意年應(yīng)稅銷售額達(dá)不到一般納稅人所規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，或雖已超過標(biāo)準(zhǔn)符合一般納稅人條件，但未申請(qǐng)辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)的，錯(cuò)按一般納稅人計(jì)算納稅的情況。企業(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)收取的增值稅額，在貸方用藍(lán)字登記；退回銷售貨物應(yīng)沖減的銷項(xiàng)稅額，在貸方用紅字登記。按照會(huì)計(jì)制度和增值稅暫行條例的規(guī)定，企業(yè)在銷售收入實(shí)現(xiàn)后，應(yīng)及時(shí)將銷售收入記入“主營業(yè)務(wù)收入”賬戶并按規(guī)定計(jì)提銷項(xiàng)稅額。 (一) 銷售確認(rèn)的稽查《增值稅暫行條例》規(guī)定，企業(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天。按照取得銷售收入結(jié)算方式的不同，銷售確認(rèn)稽查的內(nèi)容和方法也有所不同。常見的錯(cuò)漏是：已收款開票，提貨單和發(fā)票賬單已交付購貨方仍不體現(xiàn)銷售或?qū)⒁褜?shí)現(xiàn)的銷售收入掛在往來結(jié)算賬戶上，延誤稅款入庫時(shí)間或逃避稅收負(fù)擔(dān)。在查明問題后，應(yīng)根據(jù)未入賬或隱匿在往來賬戶上以及誤轉(zhuǎn)其他賬戶的銷售收入額，按不含增值稅或含增值稅的不同情況，調(diào)整銷售收入額，核實(shí)銷項(xiàng)稅額，核算銷售成本和銷售利潤。在納稅人取得銀行辦妥托收手續(xù)的回單聯(lián)后，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”等科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。3．采用賒銷和分期收款方式銷售貨物，銷售確認(rèn)的稽查采用賒銷和分期收款方式銷售貨物，應(yīng)以合同約定的收款日期作為銷售的實(shí)現(xiàn)，不是以是否實(shí)際收到貨款為條件。在實(shí)際工作中，有的企業(yè)往往在合同約定收款日期已到而未及時(shí)收到款項(xiàng)時(shí)，不結(jié)轉(zhuǎn)銷售和計(jì)提銷項(xiàng)稅額，這樣就延誤了稅款的入庫時(shí)間。企業(yè)預(yù)收購貨單位的貨款，在“預(yù)收賬款”賬戶核算?；闀r(shí)，應(yīng)以期末“預(yù)收賬款”明細(xì)賬為中心，結(jié)合預(yù)收賬款合同規(guī)定的交貨日期，將“主營業(yè)務(wù)收入”明細(xì)賬和“主營業(yè)務(wù)成本”明細(xì)賬相關(guān)的銷售數(shù)量與“預(yù)收賬款”明細(xì)賬進(jìn)行核對(duì)，查明有無產(chǎn)品已經(jīng)發(fā)出而未及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷售的情況。經(jīng)核實(shí)，該批產(chǎn)品生產(chǎn)成本價(jià)為450 000元。在這種結(jié)算方式下，應(yīng)以產(chǎn)品（商品）發(fā)出或提供應(yīng)稅勞務(wù)，同時(shí)收訖銷售款或取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天，作為銷售的實(shí)現(xiàn)。其稽查的內(nèi)容大致可從以下幾個(gè)方面入手。但不包括向購買方收取的銷項(xiàng)稅額，承運(yùn)部門開具的運(yùn)費(fèi)發(fā)票給購貨方并由納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方的代墊運(yùn)費(fèi)以及受托加工應(yīng)征消費(fèi)稅的消費(fèi)品所代收代繳的消費(fèi)稅。所有這些均屬偷稅行為。(1) 按納稅人當(dāng)月同類貨物的平均銷售價(jià)確定；(2) 按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)確定；(3) 按組成計(jì)稅價(jià)格確定。對(duì)視同銷售貨物行為而無銷售額的，也可比照上述原則確定銷售額。這種從銷售收入中坐支費(fèi)用的方式，一種是采用紅字沖銷法，即在產(chǎn)品（商品）銷售時(shí)按照發(fā)生額核算銷售收入和銷項(xiàng)稅額之后，再將其發(fā)生的費(fèi)用沖減產(chǎn)品 （商品）銷售收入，相應(yīng)沖減其銷項(xiàng)稅額；另一種是采用將費(fèi)用憑證和銷貨記賬憑證混在一起沖抵銷貨發(fā)生額，即以主營業(yè)務(wù)收入按坐支后的余額記賬，相應(yīng)的少記銷項(xiàng)稅額。工時(shí)費(fèi)收入是指按加工產(chǎn)品數(shù)量和單位加工費(fèi)計(jì)算的加工費(fèi)收入；實(shí)物收入是指在加工過程中發(fā)生的按合同規(guī)定抵頂加工費(fèi)的余料和無償歸受托方的下腳料作價(jià)收入；墊料收入是指在加工過程中，受托方墊付的輔助材料和零配件的收入。采用單位產(chǎn)品耗料數(shù)量分析法，核實(shí)企業(yè)交付代制代修品后的余料金額，從而查明代墊材料收取的加工費(fèi)和余料金額，看計(jì)算是否正確，有無漏記加工業(yè)務(wù)收入和增值稅的情況。企業(yè)記賬為：借：應(yīng)收賬款——委托方 1 404 貸：原材料 1 404這樣處理漏記了余料和墊料收入，漏計(jì)了增值稅。采用這種銷售方式，除金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)可按其實(shí)際收取的不含增值稅全部?jī)r(jià)款確定銷售價(jià)格者外，其他應(yīng)作購銷業(yè)務(wù)處理。如有異常情況，所銷貨物價(jià)格明顯偏低而又無其他特殊情況者，一般多為實(shí)行以舊換新讓價(jià)銷售造成的。這種銷售方式是納稅人為了加速資金周轉(zhuǎn)而采取的一種促銷手段。如有，應(yīng)重點(diǎn)稽查“營業(yè)費(fèi)用”明細(xì)賬的摘要記載，看該賬戶有無還本支出核算業(yè)務(wù)，列賬是否正確。7．隨同產(chǎn)品出售包裝物計(jì)價(jià)的稽查納稅人銷售帶包裝的貨物，不論包裝物是否單獨(dú)計(jì)價(jià)，在財(cái)務(wù)上如何處理，也不分包裝物是自制的還是外購的，都應(yīng)按帶包裝的銷售收入征稅。若其對(duì)應(yīng)賬戶是貨幣資金或往來結(jié)算類賬戶，一般就是錯(cuò)漏，則應(yīng)進(jìn)一步稽查銷貨原始憑證，查明隨同產(chǎn)品（商品）出售包裝物漏記銷售額的問題。但有的企業(yè)對(duì)收取押金超過規(guī)定期限逾期未收回的包裝物押金，不及時(shí)進(jìn)行清理，長期掛在“其他應(yīng)付款”明細(xì)賬上不轉(zhuǎn)賬，或雖作了清理，但錯(cuò)轉(zhuǎn)“應(yīng)付福利費(fèi)”、“盈余公積”等賬戶挪作他用。經(jīng)稽查核實(shí)后，應(yīng)按照適用的增值稅稅率和消費(fèi)稅稅率追補(bǔ)增值稅和消費(fèi)稅。其銷售額的人民幣折合率可選擇結(jié)算當(dāng)天或當(dāng)月1日的國家外匯牌價(jià)（原則上為中間價(jià)）。(三) 視同銷售貨物的稽查視同銷售貨物是相對(duì)銷售貨物行為而言的，是指那些提供貨物的行為本身不符合增值稅稅法中銷售貨物所定義的“有償轉(zhuǎn)讓貨物的所有權(quán)”條件，增值稅稅法規(guī)定在征稅時(shí)要視同銷售貨物征稅的行為。一般有兩種情況，一種是委托方不支付手續(xù)費(fèi)的代銷業(yè)務(wù)。借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目，借記“營業(yè)費(fèi)用”科目，貸記“應(yīng)收賬款”科目，就受托方而言，售完貨物并將代銷清單和應(yīng)收手續(xù)費(fèi)結(jié)算單據(jù)交付委托方后，應(yīng)按規(guī)定核算稅金和結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)收手續(xù)費(fèi)，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)付賬款”，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”，借記“應(yīng)付賬款”科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目。例：某酒廠為增值稅一般納稅人，委托外地商業(yè)企業(yè)代銷糧食白酒，代銷結(jié)算清單資料如下：糧食白酒8 000公斤，銷售額為80 000元，代收白酒增值稅額為13 600元，按合同規(guī)定代銷手續(xù)費(fèi)6%計(jì)扣手續(xù)費(fèi)4 800元，該酒廠記賬為：借：銀行存款 93 600 貸：應(yīng)付賬款 93 600經(jīng)查核，該批糧食白酒成本價(jià)為32 000元，消費(fèi)稅稅率為25%。因此，從實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人角度看，不存在重復(fù)計(jì)稅問題。在貨物移送時(shí)，按照銷售同類貨物價(jià)格或組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算銷項(xiàng)稅額，按照生產(chǎn)貨物或委托加工貨物的成本直接進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)?；闀r(shí)，一是查核產(chǎn)品（商品）出庫的使用情況，審核“產(chǎn)品（商品）出庫單”，查明產(chǎn)品（商品）的去向和用途；二是通過企業(yè)的基本建設(shè)、在建工程和福利設(shè)施的計(jì)劃、施工現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行實(shí)地調(diào)查，對(duì)工程用設(shè)備產(chǎn)品（商品）的來源進(jìn)行逆向稽查；三是審查“庫存商品”等明細(xì)賬貸方發(fā)生額及其對(duì)應(yīng)的借方賬戶，核對(duì)會(huì)計(jì)憑證，看有無稅金分配的核算。這種投資，是發(fā)生在企業(yè)與外部的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中，根據(jù)稅法規(guī)定應(yīng)視同銷售計(jì)繳增值稅?；闀r(shí)，可通過投資合同、協(xié)議有關(guān)投資方式及其資料的查核，并對(duì)照賬面記錄和會(huì)計(jì)憑證，稽查“長期股權(quán)投資”科目。上述錯(cuò)誤處理在于未視同銷售計(jì)繳增值稅，錯(cuò)用了進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出專欄，造成少繳了增值稅，據(jù)此應(yīng)作調(diào)整。稽查時(shí)，首先應(yīng)查明企業(yè)是否采用產(chǎn)品（商品）形式償付利潤，然后采用賬戶對(duì)應(yīng)關(guān)系核對(duì)法，查明分配產(chǎn)品（商品）的計(jì)價(jià)和核算。對(duì)此，應(yīng)進(jìn)行調(diào)整。借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”，貸記“庫存商品”、 “原材料”科目。對(duì)此，應(yīng)作相應(yīng)的計(jì)算調(diào)整。但在實(shí)際工作中，有的企業(yè)申報(bào)時(shí)，錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)銷售額，少計(jì)增值稅，屬應(yīng)稅消費(fèi)品的，還少計(jì)了消費(fèi)稅。2．按銷售差額申報(bào)納稅的稽查企業(yè)按銷售差額申報(bào)納稅的情況通常有：從銷售額中扣除價(jià)外費(fèi)用、推銷獎(jiǎng)、手續(xù)費(fèi)、傭金，單獨(dú)開發(fā)票的折扣額、還本支出、舊貨物作價(jià)款項(xiàng)、隨同產(chǎn)品（商品）銷售的包裝物成本、外購配套件價(jià)款等后申報(bào)納稅。必要時(shí)，可抽查銷售日?qǐng)?bào)表、發(fā)貨票存根聯(lián)、銀行解款單等。經(jīng)核實(shí)后以銷售收入額乘以適用稅率，求出的銷項(xiàng)稅額與申報(bào)表中的銷項(xiàng)稅額比較，看是否一致，大于時(shí)，其差額為應(yīng)補(bǔ)增值稅。借：應(yīng)收賬款 （追繳增值稅） 或：營業(yè)外支出或以前年度損益調(diào)整 貸：主營業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整屬于計(jì)算處理錯(cuò)誤，多計(jì)銷售額，少計(jì)或不計(jì)銷項(xiàng)稅額造成的錯(cuò)漏應(yīng)調(diào)整損益類科目，補(bǔ)記銷項(xiàng)稅額。制度規(guī)定，發(fā)生銷貨退回時(shí)，不論是屬于本年度還是屬于以前年度銷售的，都應(yīng)沖減本期的銷售收人，并扣減本期的銷項(xiàng)稅額。在購貨方尚未付款并未作賬務(wù)處理的情況下，原開具的增值稅專用發(fā)票是否作了相應(yīng)的處理。已結(jié)轉(zhuǎn)成本的，其退回的貨物是否辦理了入庫手續(xù)并相應(yīng)沖減了本期的主營業(yè)務(wù)成本。凡發(fā)現(xiàn)無合法扣減依據(jù)，隨意沖減主營業(yè)務(wù)收入和本期銷項(xiàng)稅額的，又無產(chǎn)成品（庫存商品）退貨入庫記錄的，一般就是虛構(gòu)銷貨退回。對(duì)于銷售額和折扣額不在同一張發(fā)票上注明的，不準(zhǔn)從銷售額中扣除折扣額計(jì)算銷項(xiàng)稅額。此類錯(cuò)漏問題，一般是有意截留國家稅收和利潤的偷稅行為，其手法是比較隱蔽的，問題不易發(fā)現(xiàn)。這類情況一般發(fā)生在副產(chǎn)品、聯(lián)產(chǎn)品、殘次品、滯銷品、展覽品、自制半成品等產(chǎn)品（商品）銷售的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中，錯(cuò)賬表現(xiàn)形式為：借：銀行存款或應(yīng)收賬款 貸：庫存商品這樣處理，一方面漏記了銷售收入和商品及勞務(wù)稅，還影響了銷售利潤的核算。凡是產(chǎn)銷對(duì)轉(zhuǎn)的，其對(duì)應(yīng)賬戶反映為貨幣資金類或結(jié)算類賬戶的數(shù)額，其合計(jì)數(shù)就是報(bào)告期內(nèi)漏列的銷售收入額。（1＋增值稅稅率）消費(fèi)稅稅率 或＝產(chǎn)品銷售數(shù)量消費(fèi)稅單位稅額 或＝含增值稅銷售額247。(1) 不涉及補(bǔ)價(jià)的情況按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額后的差額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，借記“庫存商品”科目，按換出資產(chǎn)已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備，借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目，按可抵