【正文】 高級財務(wù)會計 會計政策、會計估計變更和會計差錯更正 西南財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院 唐國瓊 本章主要內(nèi)容 ? 會計政策概述 ? 會計政策變更的概念及其變更條件 ? 會計政策及其變更 會計政策變更的會計處理 ? 會計政策變更的披露 ? 會計估計變更的概念 ? 會計估計及其變更 會計估計變更的會計處理 ? 會計估計變更的披露 ? 會計差錯的概念 ? 會計差錯更正 會計差錯更正的會計處理 ? 會計差錯更正的披露 ? 濫用會計政策 ,會計估計及其變更的處理 第一節(jié) 會計政策及其變更 一、會計政策概述 ? （一）會計政策的定義 ? 會計政策，指企業(yè)在會計核算時所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會計處理方法。 （二）會計政策的特征 (P523) ? 1．會計政策包括不同層次，涉及到具體 會計原則和會計處理方法。 ? ? 2．會計政策是在允許的會計原則和會計方法中所作出的選擇。 ? ? 3．會計原則是指導(dǎo)企業(yè)進行會計核算的基礎(chǔ)。 （三）會計準(zhǔn)則和會計制度規(guī)定的主要會計政策。 ? 1．合并政策 ? 2．外幣折算 ? 3．收入的確認(rèn) ? 4．所得稅的核算 ? 5．存貨的計價 ? 6．長期投資的核算 ? 7．壞帳損失的核算 ? 8．借款費用的處理 ? 9．其他。 二、會計政策變更 ? (一 ) 會計政策變更及其前提條件 ? 會計政策變更，是指企業(yè)對相同的交易或事項由原來采用的會計政策改用另一會計政策的行為。 ? 為保證會計信息的可比性，一般情況下，企業(yè)不應(yīng)也不能隨意變更會計政策。 ? 但是，也不能認(rèn)為會計政策不能變更，符合下列條件之一，應(yīng)改變原采用的會計政策： ? 1．法律或會計準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求。 ? 2．會計政策的變更能夠提供有關(guān)企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關(guān)的會計信息。 下列情況不屬于會計政策變更 ? 1．本期發(fā)生的交易或事項與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計政策。 ? 2．對初次發(fā)生的或不重要的交易或事項采用新的會計政策。 三、會計政策變更的會計處理 ? 1. 追溯調(diào)整法 ? 2. 未來適用法 1．追溯調(diào)整法 ? (1) 定義 ? 它是指對某項交易或事項變更會計政策時，如同該交易或事項初次發(fā)生時就開始采用新的會計政策，并以此對相關(guān)項目進行調(diào)整的方法。 ? 在追溯調(diào)整法下，應(yīng)計算會計政策變更的累積影響數(shù)，并調(diào)整期初留存收益，會計報表其他相關(guān)項目也相應(yīng)進行調(diào)整。 （ 2）追溯調(diào)整法的運用步驟 ? 第一步，計算會計政策變更的累積影響數(shù)； ? ? 第二步，相關(guān)的帳務(wù)處理； ? 第三步，調(diào)整會計報表相關(guān)項目； ? 第四步，附注說明。 會計政策變更的累計影響數(shù)及其計算 ? 會計政策變更的累積影響數(shù)，指按變更后的會計政策對以前各期追溯計算的變更年度期初留存收益應(yīng)有的金額與現(xiàn)有的金額之間的差額。 ? 會計政策變更的累積影響數(shù)，是假設(shè)與會計政策變更相關(guān)的交易或事項在初次發(fā)生時即采用新的會計政策，而得出的變更年度期初留存收益應(yīng)有的金額，與現(xiàn)有的金額的差額。 會計政策變更的累積影響數(shù) ? 本章所指的會計政策變更的累積影響數(shù)，是對變更會計政策所導(dǎo)致的對凈損益的累積影響，以及由此導(dǎo)致的對利潤分配及未分配利潤的累積影響金額，不包括分配的利潤或股利。 ? 本章所指的留存收益，包括法定盈余公積、法定公益金、任意盈余公積和未分配利潤各項目 累積影響數(shù)通常可以通過以下各步計算獲得： ? 第一步 ，根據(jù)新的會計政策重新計算受影響的前期交易或事項； ? 第二步 ，計算兩種會計政策下的差異； ? 第三步 ，計算差異的所得稅影響金額； ? 第四步 ，確定前期中的每一期的稅后差異； ? 第五步 ，計算會計政策變更的累積影響數(shù)。 （ 3）會計政策變更舉例 ? 例 1：ＡＢＣ公司 1995年 1月 1日對ＸＹＺ公司投資占ＸＹＺ公司表決權(quán)資本的 30％，按照 1995年的會計制度規(guī)定，按成本法核算該項長期股權(quán)投資，投資成本為 900000元。 ? 按照會計制度規(guī)定，從 1998年起如果投資企業(yè)占被投資企業(yè)表決權(quán)資本 20％及以上，均應(yīng)采用權(quán)益法核算，并要求對這項會計政策的變更按追溯調(diào)整法進行會計處理。 ? 假設(shè)ＸＹＺ公司 1995年、 1996年和 1997年實現(xiàn)凈利潤分別為200000元、 100000元和 150000元。ＡＢＣ公司 1996年和 1997年分回現(xiàn)金股利分別為 20000元和 15000元。ＡＢＣ公司和ＸＹＺ公司的所得稅率均為 33％，ＡＢＣ公司所得稅按應(yīng)付稅款法核算。按稅法規(guī)定，企業(yè)對其他單位投資分得的利潤或股利以被投資單位宣告分派利潤或股利時計入應(yīng)納稅所得額。 ? ＡＢＣ公司按凈利潤的 10％提取法定盈余公積，按凈利潤的 5％提取法定公益金。 根據(jù)資料，ＡＢＣ公司應(yīng)作如下會計處理： （ 1）計算由成本法改為權(quán)益法后的累積影響數(shù)： ? ┏━━┯━━━┯━━━┯━━━━┯━━━━━┯━━━━┓ ? ┃ 年度 │ 權(quán)益法 │ 成本法 │ 稅前差異 │ 所得稅影響 │ 稅后差異 ┃ ? ┠──┼───┼───┼────┼─────┼────┨ ? ┃ 95│ 60000│ 0 │ 60000 │ 0 │ 60000 ┃ ? ┃ 96│ 30000│ 20000│ 10000 │ 0 │ 10000 ┃ ? ┃ 97│ 45000│ 15000│ 30000 │ 0 │ 30000 ┃ ? ┃ 小計 │ 135000│ 35000 │ 100000 │ 0 │ 100000┃ ? ┃ │ │ │ │ │ ┃ ? ┗━━┷━━━┷━━━┷━━━━┷━━━━━┷━━━━┛ （ 2）帳務(wù)處理 ? ① 調(diào)整會計政策變更累積影響數(shù) ? 借：長期股權(quán)投資 ? —— ＸＹＺ公司（損益調(diào)整） 100000 ? 貸：利潤分配 —— 未分配利潤 100000 ? ② 調(diào)整利潤分配 ? 借：利潤分配 ? — 未分配利潤 15000（ 100000 15％） ? 貸：盈余公積 15000 （ 3）報表調(diào)整 ? ＡＢＣ公司在編制 1998年度的會計報表時，應(yīng)調(diào)整： ? 資產(chǎn)負債表的年初數(shù)； ? 利潤及利潤分配表的上年數(shù)也應(yīng)作相應(yīng)調(diào)整。 ? 下表列示資產(chǎn)負債表年初數(shù)欄的數(shù)字調(diào)整前和調(diào)整后和利潤及利潤分配表上年數(shù)欄調(diào)整前和調(diào)整后的有關(guān)資料。 ? 1998年 12月 31日資產(chǎn)負債表的期末數(shù)欄和利潤及利潤分配表的本年累計數(shù)欄中年初未分配利潤應(yīng)按調(diào)整后的數(shù)字為基礎(chǔ)編制。 資產(chǎn)負債表（局部） 1998年 12月 31日 單位：萬元