【正文】 ?盡職調(diào)查與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì) ? 江蘇省注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì) ? 汪倫 主講 ? 2023年 11月 南通 課題背景 ? 看了浙江注協(xié)的一位參加今年檢查的同行發(fā)表在中國會(huì)計(jì)視野論壇上有一篇檢查總結(jié)，我覺得，他說的很現(xiàn)實(shí)，問題提得非常好，可遺憾的是，他沒有能充分考慮到問題的解決辦法，尤其是沒有能換一個(gè)角度來理解風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的真正內(nèi)涵和應(yīng)該采取的措施。 ? 這個(gè)課題是根據(jù)我多年來從事的多項(xiàng)盡職調(diào)查的實(shí)踐體會(huì)，結(jié)合我配合部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)（我代表券商、PE）所見的情況進(jìn)行的思考 ? 為什么風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)流于形式？ ? 盡職調(diào)查和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估存在著什么樣的內(nèi)在聯(lián)系？ ? 盡職調(diào)查方法是否可以有效移植到風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的具體操作之中？ ? 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念下的審計(jì)行為和審計(jì)準(zhǔn)備有哪些？ ? 聽過兩次中注協(xié)做的新準(zhǔn)則的課程的部分內(nèi)容，有兩個(gè)深切的感覺 ? 招式的目標(biāo)只有一個(gè)。很多程序、很多準(zhǔn)則，但對(duì)象只有一個(gè)－－被審計(jì)單位，只有了解單位及其所在行業(yè)情況才能真正體現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。恰如武術(shù)套路，很多個(gè)招式，但目的只有一個(gè)－－實(shí)戰(zhàn)效果，就審計(jì)而言，那就是探察到審計(jì)對(duì)象有沒有風(fēng)險(xiǎn)。 ? 自我而非忘我。風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避和尋找，主觀上是為了“自我”，但實(shí)踐中卻需要“忘我”－－立足于與程序執(zhí)行之中的有自我意識(shí)，并在具體操作之中忘我，忘我的調(diào)研之后，再回到自我，如此進(jìn)到更為寬泛的領(lǐng)域。藏拙也許也是一種換個(gè)角度。 討論的核心內(nèi)容 ? 主要談四個(gè)方面的問題 ? 一、簡(jiǎn)要解讀 《 通過了解被審計(jì)單位及其環(huán)境識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) 》 ? 二、盡職調(diào)查的內(nèi)容和方法透析 ? 三、盡職調(diào)查與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的共性在哪 ? 四、如何利用盡職調(diào)查的思路 ? 在整個(gè)課件內(nèi)容中，我們安排了幾個(gè)案例（涉及化工、冶金、鞋業(yè)、服裝、文化傳播、健身服務(wù)、農(nóng)業(yè)發(fā)展等行業(yè)或類型的企業(yè)）做一點(diǎn)說明。 ? 一、中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1211號(hào) ? －－ 《 通過了解被審計(jì)單位及其環(huán)境識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) 》 ?簡(jiǎn)要解讀 （一）從“總則”猜情況 第一條 為了規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，制定本準(zhǔn)則。 ? 解讀： ? 了解是手段－－了解什么？?jī)?nèi)控、環(huán)境、內(nèi)部 ? 識(shí)別是要求－－程序與措施？風(fēng)險(xiǎn)層次？報(bào)表和交易，識(shí)別。 ? 評(píng)估是目標(biāo)－－判斷可接受程度？ ? 判斷是核心－－如何達(dá)成雙方之間的關(guān)系才是實(shí)踐中我們所要考慮和執(zhí)行的？ ? 話外音：風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向－－環(huán)境與錯(cuò)報(bào)存在內(nèi)在邏輯關(guān)系。 （二）從“目標(biāo)”探情況 ? 第七條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的目標(biāo)是，通過了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次和認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（無論該錯(cuò)報(bào)由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致），從而為設(shè)計(jì)和實(shí)施針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)采取的應(yīng)對(duì)措施提供基礎(chǔ)。 ? 解讀：關(guān)鍵詞 ? 了解被審計(jì)單位及其環(huán)境－－第二條，內(nèi)部控制（一個(gè)或多個(gè)要素，或要素表現(xiàn)出的各個(gè)方面） 行業(yè)、法律、監(jiān)管，單位性質(zhì)，會(huì)計(jì)政策，目標(biāo)、戰(zhàn)略和經(jīng)營(yíng)，財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)衡量等 ? 財(cái)務(wù)報(bào)表層次和認(rèn)定層次－－披露和列示，第三條認(rèn)定，管理層明確或隱含的表達(dá) ， CPA考慮潛在錯(cuò)報(bào) ? 重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)－－什么才是重大？一票否決還是可以容忍 ? 舞弊－ 1411號(hào)準(zhǔn)則，管理層等或第三方故意、欺騙，不正當(dāng)，虛假報(bào)告、侵占資產(chǎn)－－動(dòng)機(jī)、壓力、機(jī)會(huì)、借口，審計(jì)固有限制，錯(cuò)報(bào)角度的合理保證 ? 錯(cuò)誤－－非故意行為導(dǎo)致的財(cái)務(wù)錯(cuò)報(bào)。 ? 設(shè)計(jì)和實(shí)施應(yīng)對(duì)措施－－簡(jiǎn)化還追溯？保留還是披露？ （三）從“要求”看程序 準(zhǔn)則的主體是第四章 要求 共 28條 ? 第一節(jié) 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和相關(guān)活動(dòng)（ 813條， 6條） ? 第二節(jié) 了解被審計(jì)單位及其環(huán)境 （ 14條， 1條） ? 第三節(jié) 了解內(nèi)部控制（ 1527條， 13條） ? 第四節(jié) 識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（ 2834條， 7條） ? 第五節(jié) 審計(jì)工作底稿（ 35條， 1條） 解讀：縱貫總體，表現(xiàn)為以下幾點(diǎn)邏輯 ? 先想自己程序（第一節(jié)），再探對(duì)象狀況（第二三節(jié)），回歸自己行為（第四五節(jié)） ? 自己的程序和活動(dòng)認(rèn)知，了解行為是感知，識(shí)別評(píng)估是判斷，審計(jì)底稿是依據(jù)，主線是被審計(jì)對(duì)象。 ? 先謀劃，再行動(dòng)，最后總結(jié)判斷。 （四）從“ 程序和相關(guān)活動(dòng)”看風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向（ 1） ? 第八條（關(guān)鍵詞）應(yīng)當(dāng)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，為識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)提供基礎(chǔ)。但是程序本身并不能為形成審計(jì)意見提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。 ? 解讀：審計(jì)的固有限制問題， 一個(gè)是對(duì)方的理解問題， 另外一個(gè)是多方的串通作弊問題。埋下伏筆，但不能作為借口。 ? ? 第九條（關(guān)鍵詞）：詢問、分析程序、觀察和檢查 ? 解讀：?jiǎn)栴}的關(guān)鍵是“答復(fù)是否一致”，說的和做的是否一致，正常和應(yīng)付情況下是否一致，所見所聞和詢問到的是否一致 …… 。有的時(shí)候，太完美情況下很可能存在問題。職業(yè)懷疑的精神是少不了的 （四）從“ 程序和相關(guān)活動(dòng)”看風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向（ 2） ? 第十條 在客戶接受或保持過程中獲取的信息是否與識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)；第十一條，做其他業(yè)務(wù)獲取的信息；第十二條，確定被審計(jì)單位及其環(huán)境自以前審計(jì)后是否已發(fā)生變化；第十三條，討論被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)的可能性，通報(bào)哪些事項(xiàng)。 ? 解讀：這四條，實(shí)際上都是事務(wù)所內(nèi)部之間的溝通、交流和延續(xù)問題，他要求我們內(nèi)部需要配合起來，及時(shí)總結(jié)歸納、日積月累。尤其是需要在承接業(yè)務(wù)中把握動(dòng)機(jī)因素、在日常中關(guān)注客戶的變化和需求、關(guān)注行業(yè)的狀況、外部環(huán)境的變化等 （五）從“ 了解單位和環(huán)境”看風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向 ? （一）行業(yè)狀況、法律環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境及其他外部因素 ? （二）被審計(jì)單位的性質(zhì)，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、所有權(quán)和治理結(jié)構(gòu)、投資、組織結(jié)構(gòu)和籌資方式。 ? （三）被審計(jì)單位對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用。 ? （四）目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)； ? （五）對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量和評(píng)價(jià)； ? （六）被審計(jì)單位的內(nèi)部控制。 ? 解讀：其實(shí)，面對(duì)這樣的一些要求，與我們自身而言，已經(jīng)超越了審計(jì)和財(cái)會(huì)本身的范疇了，用明箱和暗箱的管理理論來看，包括了兩個(gè)角度，一個(gè)是在外部，一個(gè)深入內(nèi)部。與盡職調(diào)查有所不同的是，審計(jì)的了解主要還是就是否可能存在重大錯(cuò)報(bào)來展開的。此時(shí)，我們導(dǎo)向的是企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，以及由于企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)而可能帶給我們因沒有識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)。 （六）從“ 了解內(nèi)控”看風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向（ 1） ? 第十五條，內(nèi)控與審計(jì)相關(guān)性的判斷 －－內(nèi)在邏輯關(guān)系問題 ? 第十六條，問詢并評(píng)價(jià)內(nèi)控的設(shè)計(jì)和執(zhí)行 －－手段問題 ? 第十七條，了解環(huán)境并評(píng)價(jià)管理層是羊還是狼，總體優(yōu)勢(shì)是否彌補(bǔ)局部劣勢(shì) －－觀察和以事實(shí)說話 ? 第十八條，了解是否已建立風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程， 以識(shí)別經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，估計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要性，評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性，決定應(yīng)對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)的措施 －－一種標(biāo)桿 ? 第十九條，有風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程，管理層未識(shí)別－－自己試試，找找原因 －－有效性檢查 ? 第二十條，如果沒有風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程 ， 評(píng)價(jià)缺少記錄的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程是否適合具體情況，或確定是否表明存在值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷 －－最低要求 （六）從“ 了解內(nèi)控”看風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向（ 2） ? 第二十一條 了解與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的信息系統(tǒng)（包括相關(guān)業(yè)務(wù)流程）： ? 第二十二條 了解被審計(jì)單位如何溝通與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的人員的角色和職責(zé)以及與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的重大事項(xiàng)。包括管理層與治理層之間的溝通；外部溝通，如與監(jiān)管機(jī)構(gòu)的溝通 ? 第二十三條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解與審計(jì)相關(guān)的控制活動(dòng)。 ? 第二十四條 了解被審計(jì)單位如何應(yīng)對(duì)信息技術(shù)導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)。 ? 第二十五條 了解被審計(jì)單位用于監(jiān)督與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制的主要活動(dòng) ? 第二十六條 如果被審計(jì)單位設(shè)有內(nèi)部審計(jì)，應(yīng)當(dāng)了解內(nèi)部審計(jì)的職能范圍、組織結(jié)構(gòu)中的地位和作用、內(nèi)部審計(jì)已實(shí)施或擬實(shí)施的活動(dòng)。以確定內(nèi)部審計(jì)是否可能與審計(jì)相關(guān)： ? 第二十七條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位監(jiān)督活動(dòng)所使用信息的來源，以及管理層認(rèn)為信息對(duì)于實(shí)現(xiàn)目的足夠可靠的依據(jù)。 ? 解讀：上述幾條都是說要了解的內(nèi)容和需要作出的應(yīng)對(duì)措施 （七）從“ 識(shí)別和評(píng)估”看風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向 ? 第二十八條 在財(cái)務(wù)報(bào)表層次、各類交易、賬戶余額和披露的認(rèn)定層次兩個(gè)層次識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) , 為設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序提供基礎(chǔ) －－報(bào)表是濃縮，主要通過分析，交易的是發(fā)生情況，主要通過檢查。 ? 第二十九條 程序： 在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境中識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)， 評(píng)估識(shí)別出的風(fēng)險(xiǎn)，并評(píng)價(jià)其是否更廣泛地與財(cái)務(wù)報(bào)表整體相關(guān)，進(jìn)而潛在地影響多項(xiàng)認(rèn)定； 結(jié)合對(duì)擬測(cè)試的相關(guān)控制的考慮，將識(shí)別出的風(fēng)險(xiǎn)與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域相聯(lián)系； 考慮發(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能性，以及潛在錯(cuò)報(bào)的重大程度是否足以導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)。 －－這是一個(gè)流程化的選擇問題。 ? （七）從“ 識(shí)別和評(píng)估”看風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向（ 2） ? 第三十條 根據(jù)職業(yè)判斷，確定識(shí)別出的風(fēng)險(xiǎn)是否為特別風(fēng)險(xiǎn)。在進(jìn)行判斷時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)考慮識(shí)別出的控制對(duì)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的抵消效果。 ? 第三十一條 在判斷哪些風(fēng)險(xiǎn)是特別風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)至少考慮： 是否屬于舞弊風(fēng)險(xiǎn)； 是否與近期經(jīng)濟(jì)環(huán)境、會(huì)計(jì)處理方法或其他方面的重大變化相關(guān)； 交易的復(fù)雜程度； 風(fēng)險(xiǎn)是否涉及重大的關(guān)聯(lián)方交易； 財(cái)