【正文】 第十四章 完成審計工作與審計報告 第一節(jié) 期初余額審計 第二節(jié) 復(fù)核期后事項與或有事項 第三節(jié) 評價審計結(jié)果 第四節(jié) 審計報告的意義、作用和種類 第五節(jié) 審計報告的內(nèi)容和審計意見的類型 第六節(jié) 編制審計報告的步驟和要求 第七節(jié) 管理建議書 ? 三階段 四階段 計劃（準備）階段 計劃和設(shè)計審計方法階段 實 施 階 段 執(zhí)行分析程序和余額細節(jié)測試階段 執(zhí)行控制測試和交易實質(zhì)性測試階段 報告（完成）階段 完成審計工作和出具審計報 告階段 審計的全過程，通?？梢苑殖捎媱潱蕚洌嵤┖蛨蟾妫ㄍ瓿桑┤A段，也可以分成四階段。它們之間的關(guān)系如下表： ? 就審計完成階段而言，是審計工作的集中階段，也是關(guān)系審計工作成敗的階段。因為在財務(wù)報表審計中，在此之前所有的工作，包括審計工作的籌劃 、 審計證據(jù)的搜集，都無非是為了 最終審計產(chǎn)品 ——審計報告的出具。 ? 第一節(jié) 期初余額審計 一、期初余額的含義 期初余額，廣義上是指期初已存在的余額。狹義上僅 指注冊會計師首次接受委托時被審計單位財務(wù)報表期初 已存在的余額。它以上期期末余額為基礎(chǔ)，反映了以前 期間交易和上期采用的會計政策的結(jié)果。 期初余額是期初已存在的賬戶余額。 期初余額反映了以前期間的交易和上期采用的會 計政策的結(jié)果。 期初余額與注冊會計師首次接受委托相聯(lián)系。首 次接受委托是指注冊會計師在被審計單位財務(wù)報表首次 接受審計，或上期財務(wù)報表由前任注冊會計師審計的情 況下接受的審計委托。 ? 二、期初余額審計的一般原則 判斷期初余額對本期財務(wù)報表的影響程度，應(yīng)著 眼于以下三方面：一是上期結(jié)轉(zhuǎn)至本期的 金額 ；二是 上期所采用的 會計政策 ； 三是上期期末已存在的或有 事項及承諾 。 三、期初余額審計目標 期初余額不存在對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的 錯報； 上期期末余額已正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期，或在適當?shù)那? 況下已作出重新表述； 被審計單位一貫運用恰當?shù)臅嬚撸驅(qū)? 政策的變更作出正確的會計處理和恰當?shù)牧袌蟆? ? 四、期初余額審計程序 ? 詢問 被審計單位管理層 ? 審閱 上期會計資料以及相關(guān)資料 ? 通過對本期財務(wù)報表實施的審計程序進行 證實 ? 補充 實施其他適當?shù)膶嵸|(zhì)性測試程序 ? 五、期初余額審計結(jié)果對審計意見的影響 如期初余額對本期存在 重大影響 ，但 無法 對其 獲取 充分、適當?shù)膶徲?證據(jù) ，注冊會計師應(yīng)當對本期財務(wù)報 表發(fā)表 保留意見或無法表示意見 。 如期初余額存在 嚴重影響 本期財務(wù)報表的錯報或漏 報，應(yīng)當提請被審計單位進行調(diào)整。 如被審計單位不接 受建議 ，注冊會計師應(yīng)當對本期財務(wù)報表發(fā)表 保留意見 或 否定意見 。 ? 如果與期初余額相關(guān)的 會計政策未能 在本期得到 一貫運用 ，并且會計政策的變更未能得到正確的會計 處理和恰當?shù)牧袌?，注冊會計師?yīng)當出具 保留意見 或 否定意見 的審計報告。 如果前任注冊會計師對 上期 財務(wù)報表出具了 非標 準審計 報告 ，注冊會計師應(yīng)當考慮該審計報告對本期 財務(wù)報表的影響。如果導(dǎo)致出具非標準審計報告的事 項 對本期 財務(wù)報表仍然 相關(guān)和重大 ，注冊會計師應(yīng)當 對本期財務(wù)報表出具 非標準審計報告 。 ? 期初余額審計例題：單選 ?以下與期初存貨余額相關(guān)的論述中，正確的是（ ）。 項，不應(yīng)直接視為審計范圍受到限制 無保留意見，可直接確認期初存貨余額 ，倒推期初存貨余額并予以確認 ? ?【 答案 】 A ?【 解析 】 注冊會計師未能對期初存貨余額實施監(jiān)盤，應(yīng)該實施適當?shù)膶徲嫵绦蛞垣@取有關(guān)本期期初存貨余額的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，而不能直接視為審計范圍受到限制，故選項 A正確。 ? 第二節(jié) 復(fù)核期后事項與或有事項 一、 復(fù)核期后事項 （一）期后事項的含義 期后事項是指資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間發(fā)生 的事項以及審計報告日后發(fā)現(xiàn)的事實。 這些事項或事實在資產(chǎn)負債表日前沒有發(fā)生，但是 在財務(wù)報表報出日前發(fā)生了，它們可能對被審計單位 財務(wù)報表和審計報告產(chǎn)生影響。因此，注冊會計師 應(yīng) 對期后事項引起充分關(guān)注。 ? （二）期后事項分類 期后事項可以分成以下三種類型： 資產(chǎn)負債表日 審計報告日 財務(wù)報表公布日 第一時段 期后事項 第二時段 期后事項 第三時段 期后事項 財務(wù)報表批準日 ? 主動識別 第一時段期后事項 ?注冊會計師應(yīng)當實施必要的審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定截至審計報告日發(fā)生的、需要在財務(wù)報表中調(diào)整或披露的事項是否均已得到識別。 ?資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間發(fā)生的期后事項屬于第一時段期后事項。對于這一時段的期后事項，注冊會計師負有 主動識別 的義務(wù)，應(yīng)當設(shè)計專門的審計程序來識別這些期后事項，并根據(jù)這些事項的性質(zhì)判斷其對財務(wù)報表的影響，進而確定是進行調(diào)整，還是披露 ? 被動識別 第二時段期后事項 ? 在審計報告日后， CPA沒有責(zé)任針對財務(wù)報表實施審計程序或進行專門查詢。 ? 注冊會計師針對被審計單位的審計業(yè)務(wù)已經(jīng)結(jié)束，要識別可能存在的期后事項比較困難，因而無法承擔主動識別第二時段期后事項的審計責(zé)任。但是，在這一階段，被審計單位的財務(wù)報表并未報出，管理層有責(zé)任將發(fā)現(xiàn)的可能影響財務(wù)報表的事實告知CPA。 ? 準則指出：在審計報告日至財務(wù)報表報出日期間，管理層有責(zé)任告知 CPA可能影響財務(wù)報表的事實。當然， CPA還可能從媒體報道、舉報信或者證券監(jiān)管部門告知等途徑獲悉影響財務(wù)報表的期后事項。 ? 沒有義務(wù)識別 第三時段的期后事項 ?在財務(wù)報表報出后，注冊會計師沒有義務(wù)針對財務(wù)報表作出查詢。財務(wù)報表報出日后發(fā)現(xiàn)的事實屬于第三時段期后事項，注冊會計師沒有義務(wù)針對財務(wù)報表作出查詢。但是，并不排除注冊會計師通過媒體等其他途徑獲悉可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的期后事項的可能性 。 ? （二）期后事項審計的一般原則 結(jié)合財務(wù)報表期末余額審計，把識別、復(fù) 核期后事項作為期末余額審計程序的有機組成 部分來執(zhí)行； 對期后事項實施專門的審計程序，包括檢 查記錄或文件，以及詢問。 ? （三）期后事項的審計目標 期后事項是否存在； 期后事項的類型和重要性； 期后事項的處理是否恰當。 （四）期后事項的審計程序 截至審計報告日發(fā)生的事項的審計程序 審計報告日后至財務(wù)報表報出日前發(fā)現(xiàn)的 事實的審計程序 財務(wù)報表報出后發(fā)現(xiàn)的事實的審計程序 ? （五）期后事項審計結(jié)果對審計意見的影響 以上市公司為例， 《 公開發(fā)行證券的公司信息披 露編報規(guī)則第 19號 —— 財務(wù)信息的更正及相關(guān)披露 》 規(guī)定，公司已公開披露的定期報告存在差錯，經(jīng)董事 會決定更正的，應(yīng)當以重大事項臨時報告的方式及時 披露更正后的公司財務(wù)信息；對以前年度已經(jīng)公布的 年度財務(wù)報告進行更正，需要聘請有執(zhí)行證券、期貨 相關(guān)業(yè)務(wù)資格的會計師事務(wù)所對更正后的年度報告進 行審計。 ? 因此，如果注冊會計師知悉在審計報告日已 存在的、對審計報告有影響的第三時段期后事 項，盡管已經(jīng)臨近公布下一期財務(wù)報表，注冊 會計師仍應(yīng)按證監(jiān)會的規(guī)定，提請管理層修改 財務(wù)報表。 ? 期后事項審計案例：多選 X公司 2023年度財務(wù)報表公布后，在 G注冊會計師獲知的以下事項中，需要對 2023年度財務(wù)報表采取適當措施的有（ ）。 ? 2023年度財務(wù)報表可能存在重大錯報 ? 2023年度財務(wù)報表中披露的或有事項在財務(wù)報表公布后得到解決 ? 2023年度采用的收入確認會計政策不符合企業(yè)的具體情況 ? 2023年度財務(wù)報表公布后，出售了占其 2023年度合并凈利潤 30%的一家子公司 ? ?解答： AC ? （一）或有事項的含義與特征 或有事項是指過去的交易或事項形成的一種狀況 ， 其結(jié)果通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實。 或有事項具有以下方面的的特征： （ 1）或有事項是過去的交易或事項形成的一種狀況； （ 2）具有不確定性； （ 3）該情況的最后結(jié)果只能由未來發(fā)生的事項確定； （ 4）影響或有事項結(jié)果的不確定因素不能完全