【正文】 37 / 38審計(jì)工作底稿編制案例介紹－原材料一、會計(jì)記錄概況A公司屬于制造業(yè)。原材料期初余額3,751,，本期借方發(fā)生額合計(jì)71,143,，本期貸方發(fā)生額合計(jì)71,130,，期末余額3,764,。A公司原材料分為瓶坯、輔助材料及備品備件三大類。原材料發(fā)出計(jì)價(jià)采用當(dāng)月一次加權(quán)平均法。具體數(shù)據(jù)見《存貨分類余額明細(xì)表》（底稿見索引A1241）。二、審計(jì)目標(biāo)（一）確定原材料是否存在；（二）確定原材料是否歸被審計(jì)單位所有；（三）確定原材料的增減變動(dòng)及其收益（或損失）的記錄是否完整；（四）確定原材料的計(jì)價(jià)是否正確；（五）確定原材料余額是否正確；（六）確定原材料的披露是否恰當(dāng)。三、審計(jì)工作底稿編制過程的講解以及相關(guān)提示和說明：（一）執(zhí)行“獲取或編制原材料明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)是否正確，并與總賬余額、存貨－原材料類合計(jì)數(shù)核對是否相符?！背绦蛳蚩蛻羲魅』蚓幹啤洞尕浄诸愑囝~明細(xì)表》（底稿見索引A1241）；復(fù)核加計(jì)是否正確，并將合計(jì)數(shù)與總賬余額、存貨－原材料類合計(jì)數(shù)核對是否相符，并標(biāo)注相應(yīng)的審計(jì)標(biāo)識；根據(jù)原材料類別向客戶索取或編制《原材料大類收、發(fā)、存各月明細(xì)表》（底稿見索引A1242）；《原材料大類收、發(fā)、存各月明細(xì)表》期初、期末余額與《存貨分類余額明細(xì)表》中各大類期初、期末余額核對是否相符。提示：如未審數(shù)合計(jì)金額與總賬不符，應(yīng)查明原因并作更正，必要時(shí)向項(xiàng)目負(fù)責(zé)人進(jìn)行咨詢，并作相應(yīng)的處理。本案中查驗(yàn)結(jié)論：原材料合計(jì)數(shù)與總賬余額、存貨－原材料類余額核對相符；《原材料大類收、發(fā)、存各月明細(xì)表》中的期初、期末余額與《存貨分類余額明細(xì)表》中各大類期初、期末余額核對相符。提示：在編制《原材料大類收、發(fā)、存各月明細(xì)表》時(shí)對于原材料收入及發(fā)出情況可以根據(jù)需要進(jìn)行細(xì)分，以便和存貨其他科目進(jìn)行勾稽關(guān)系核對。本案中《原材料大類收、發(fā)、存各月明細(xì)表》對于原材料的發(fā)出情況進(jìn)行了細(xì)分：將主料的發(fā)出情況細(xì)分成兩類：一類是生產(chǎn)領(lǐng)用主料計(jì)入“生產(chǎn)成本－原材料”，與生產(chǎn)成本中原材料領(lǐng)用數(shù)進(jìn)行核對；另一類是主料直接銷售結(jié)轉(zhuǎn)至“其他業(yè)務(wù)支出”，與其他業(yè)務(wù)支出中材料銷售成本進(jìn)行核對；經(jīng)核對相符，底稿見索引A12421將輔料的發(fā)出情況細(xì)分成三類：一類是生產(chǎn)領(lǐng)用包裝物計(jì)入“生產(chǎn)成本－包裝物”，與生產(chǎn)成本中包裝物領(lǐng)用數(shù)進(jìn)行核對；第二類是車間領(lǐng)用輔料計(jì)入“制造費(fèi)用”；第三類是輔料直接銷售結(jié)轉(zhuǎn)至“其他業(yè)務(wù)支出”，與其他業(yè)務(wù)支出中材料銷售成本進(jìn)行核對；經(jīng)核對相符，底稿見索引A12422將備品備件的發(fā)出情況細(xì)分成兩類：一類是車間領(lǐng)用備品備件計(jì)入“制造費(fèi)用”，與制造費(fèi)用中備件消耗金額進(jìn)行核對；另一類是備品備件直接銷售結(jié)轉(zhuǎn)至“其他業(yè)務(wù)支出”，與其他業(yè)務(wù)支出中材料銷售成本進(jìn)行核對。經(jīng)核對相符，底稿見索引A12423（二）執(zhí)行“抽查核對明細(xì)帳是否與倉庫臺帳或卡片記錄相符”程序向客戶索取或編制“原材料倉庫臺帳或卡片記錄明細(xì)清單”（底稿見索引A1243）。抽查核對明細(xì)帳是否與倉庫臺帳、卡片記錄相符，并標(biāo)注相應(yīng)的審計(jì)標(biāo)識。提示：如明細(xì)帳與倉庫臺帳或卡片記錄有差異，應(yīng)結(jié)合存貨實(shí)物盤點(diǎn)，查明原因并進(jìn)行更正。對于數(shù)量差異較大且金額也重大的品種應(yīng)進(jìn)行實(shí)地詳盤，并作相應(yīng)處理?！皩徲?jì)調(diào)整”與“審定數(shù)”在該項(xiàng)目審定后錄入。本案查驗(yàn)結(jié)論：原材料明細(xì)帳與倉庫帳核對相符。（三）執(zhí)行“比較原材料期末余額與期初余額，若有重大波動(dòng)應(yīng)查明原因作出記錄”程序?qū)⑵谀┰牧腺~戶期末余額與期初余額進(jìn)行比較，如有大額異常波動(dòng)項(xiàng)目，應(yīng)進(jìn)行重點(diǎn)調(diào)查。提示：通過比較，可以將大額異常波動(dòng)的或庫齡較長的原材料項(xiàng)目作為憑證測試及盤點(diǎn)等審計(jì)程序的重要樣本。本案中，原材料賬戶期末余額3,764,，而期初余額3,751,，原材料結(jié)存余額波動(dòng)不大（底稿見索引A1241）。查驗(yàn)結(jié)論：經(jīng)比較，原材料期初、期末結(jié)存余額未發(fā)現(xiàn)異常波動(dòng)的情形。另外，本案中抽取原材料期末結(jié)存余額較大的品種對其期末與期初計(jì)價(jià)波動(dòng)性進(jìn)行測試（底稿見索引A12462）。查驗(yàn)結(jié)論：與期初相比，原材料結(jié)存單價(jià)波動(dòng)極小。（四）執(zhí)行“查閱資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的原材料增減變動(dòng)情況，檢查有無跨期現(xiàn)象及發(fā)票到貨暫估入帳的處理是否正確”程序獲取并查驗(yàn)本期末最后一張入庫單及相關(guān)賬戶記錄的會計(jì)憑證；提示：這是建立在入庫單連號及原材料簽收控制較好的基礎(chǔ)上。如有幾本入庫單同時(shí)使用的情況，應(yīng)結(jié)合內(nèi)控制度測試得出的結(jié)論，對各本入庫單分別進(jìn)行取樣。本案中A公司的存貨管理較好，并且使用金蝶K3軟件，該系統(tǒng)對錄入的入庫單會自動(dòng)連續(xù)編號并存檔。期末最后一張入庫單編號為0000607，采購發(fā)票號為00629888，發(fā)票日期為2005年12月31日，憑證號為05年12月T128憑證。查閱資產(chǎn)負(fù)債表日后若干天的原材料入庫情況；根據(jù)入庫單的存根聯(lián)，對期末最后一張入庫之后的若干份入庫單進(jìn)行取樣。提示：用于確定截止測試的初步樣本范圍。本案中根據(jù)最后一張入庫單編號為0000607，抽取該號后的九張入庫單作為測試樣本，即0000607－0000616。審查一筆采購原材料交易的實(shí)物驗(yàn)收單或入庫單與相應(yīng)會計(jì)記錄的入帳時(shí)間是否在同一會計(jì)期間（底稿見索引A1244）。提示：原材料截止測試的關(guān)鍵是審查一筆采購原材料交易的實(shí)物驗(yàn)收與相應(yīng)會計(jì)記錄的入帳時(shí)間是否在同一會計(jì)期間。例如，如果被審計(jì)單位于期末收到一批購入的貨物，并已包括在年終的實(shí)物盤點(diǎn)范圍內(nèi)，但購料發(fā)票于下期期初才收到，則當(dāng)期期末的帳上沒有購貨和負(fù)債的記錄，結(jié)果可能就會導(dǎo)致對負(fù)債應(yīng)付賬款的低估和對當(dāng)期利潤的高估（應(yīng)結(jié)合成本結(jié)轉(zhuǎn)審計(jì)程序）。相反，如果期末收到一張購貨發(fā)票，并記入當(dāng)期期末帳內(nèi)，但該發(fā)票所對應(yīng)的貨物卻在下期期初才收到，從而未包括在期末的實(shí)物盤點(diǎn)范圍內(nèi)，這樣可能就會導(dǎo)致存貨和當(dāng)年利潤的低估（應(yīng)結(jié)合成本結(jié)轉(zhuǎn)審計(jì)程序）；測試結(jié)果一般有3種情況：（1）期末入帳的發(fā)票如果附有期末之前日期的入庫單，則原材料肯定已經(jīng)入庫，并包括在期末實(shí)地盤點(diǎn)原材料的范圍內(nèi)；該情形說明截止測試正確。（2）期末入帳的發(fā)票如果入庫單為下期期初的日期，則原材料不會列入年底實(shí)地盤點(diǎn)存貨范圍內(nèi)；該情形會導(dǎo)致盤點(diǎn)存在差異，根據(jù)重要性原則決定是否要做審計(jì)調(diào)整。（3）如果僅有入庫單而無期末購料發(fā)票，則應(yīng)進(jìn)一步審核每一入庫單上是否作了暫估入庫，并以暫估價(jià)記入當(dāng)期的存貨和負(fù)債帳內(nèi)，待下期期初以紅字沖銷。如有異常情況且差異金額較大，應(yīng)擴(kuò)大測試樣本選取的范圍。必要時(shí)，應(yīng)將樣本范圍擴(kuò)大至期末之前若干日的入庫單。本案中查驗(yàn)結(jié)論：經(jīng)抽查測試，原材料期末截止未發(fā)現(xiàn)異常情況。（五）執(zhí)行“抽查原材料入帳憑證”程序抽查了原材料采購的記賬憑證，以審核原始憑證是否合法、完整，會計(jì)處理是否正確，形成抽查記錄（底稿見索引A12451）。尤其是接受投資、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交易取得的原材料的入帳憑證，應(yīng)關(guān)注計(jì)價(jià)及審查相關(guān)協(xié)議合同，并形成專門底稿，以查驗(yàn)其會計(jì)處理的正確性。選取樣本應(yīng)包括但不僅限于如下范圍：通過比較原材料期末余額與期初余額，本期有重大波動(dòng)的原材料項(xiàng)目；采購金額較大的原材料項(xiàng)目；期末有大額暫估入帳的原材料項(xiàng)目；本期發(fā)生的大額原材料盤盈、盤虧的項(xiàng)目；期末余額較大的原材料項(xiàng)目；本期價(jià)格波動(dòng)較頻繁的原材料項(xiàng)目；通過接受投資、債務(wù)重組、非貨幣性交易等特殊方式取得的大額原材料項(xiàng)目。抽查原材料入帳憑證的主要查驗(yàn)內(nèi)容：原料采購原始憑證是否齊全；內(nèi)容是否完整，有關(guān)審批手續(xù)是否完備；計(jì)價(jià)是否恰當(dāng)；帳務(wù)處理是否正確。本案中查驗(yàn)結(jié)論：原材料入帳憑證經(jīng)抽查，未發(fā)現(xiàn)異常情形。（六）執(zhí)行“檢查原材料發(fā)出計(jì)價(jià)方法是否前后期一致，抽查期末原材料計(jì)價(jià)是否正確”程序根據(jù)被審計(jì)單位原材料計(jì)價(jià)方法，抽查期末結(jié)存余額較大的原材料的計(jì)價(jià)是否正確。具體步驟如下：了解原材料發(fā)出所采用的計(jì)價(jià)方法，對結(jié)轉(zhuǎn)原材料所采用計(jì)價(jià)方法的合理性進(jìn)行評估；比較上期原材料發(fā)出的計(jì)價(jià)方法，核實(shí)其計(jì)價(jià)方法的一貫性；選取期末結(jié)存金額較大的原材料項(xiàng)目作為抽查樣本（底稿見索引A12461）；利用excel表格對發(fā)出原材料的計(jì)價(jià)正確性進(jìn)行復(fù)核（底稿見索引A12471～A12477）。提示：企業(yè)可根據(jù)相關(guān)財(cái)會法規(guī)要求選擇符合自身特點(diǎn)的原材料計(jì)價(jià)基礎(chǔ)與方法。如果被審單位采用的原材料計(jì)價(jià)方法不符合規(guī)定，必須根據(jù)重要性原則進(jìn)行調(diào)整或披露。注意：后進(jìn)先出法在新頒布《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第1號－存貨》中已取消。如果沒有充分的理由，原材料計(jì)價(jià)方法在同一會計(jì)期內(nèi)不得變動(dòng)。如果被審單位當(dāng)期計(jì)價(jià)方法發(fā)生變更，審計(jì)人員要檢查變更的理由、性質(zhì)是否恰當(dāng)，分析對當(dāng)期損益的影響程度，并確定所需披露的有關(guān)財(cái)務(wù)信息。原材料發(fā)出結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)價(jià)測試的樣本原則上應(yīng)著重選取結(jié)存余額較大、且發(fā)生較頻繁的項(xiàng)目。將測試結(jié)果與被審單位賬面記錄進(jìn)行比較，如有差異，分析差異形成的原因。如果差異過大，應(yīng)擴(kuò)大范圍繼續(xù)測試，并根據(jù)測試結(jié)果作出審計(jì)調(diào)整。本案中查驗(yàn)結(jié)論：原材料發(fā)出采用加權(quán)平均法結(jié)轉(zhuǎn)符合相關(guān)規(guī)定且較為合理；與上期比較，原材料發(fā)出的計(jì)價(jià)方法保持了一貫性；3