【正文】 審計(jì)案例上市公司財(cái)務(wù)舞弊案例分析一、現(xiàn)金(一) 常見的舞弊手段或陷阱1．虛假現(xiàn)金陷阱(1) 隱瞞巨額的銀行貸款；(2) 高現(xiàn)金與高負(fù)債并存?！半p高公司”坐擁大量現(xiàn)金并且資本開支不大，派息極低或者根本不派，但資產(chǎn)負(fù)債率卻居高不下。2．受限現(xiàn)金陷阱（1）隱瞞定期存單質(zhì)押事實(shí)；（2）隱瞞保證金等貨幣資金受限事實(shí)；（3）隱瞞外埠存款的真實(shí)用途。3．現(xiàn)金流水陷阱(1) 通過“倒貸”方式掩蓋大股東占用資金或幫助關(guān)聯(lián)方償還貸款1) 大股東平時(shí)占用資金，期末通過倒貸方式償還(即大股東貸款償還上市公司欠款，上市公司過賬之后立即替大股東償還貸款)，這樣期末報(bào)表不體現(xiàn)大股東占用余額；2) 關(guān)聯(lián)方無力償還期末到期貸款，由上市公司通過倒貸方式墊付，之后由各關(guān)聯(lián)方及時(shí)償還，這樣期末報(bào)表不體現(xiàn)借款余額。(2) 通過“封閉貸款”制造上市公司虛假現(xiàn)金流或隱瞞大股東占用資金1) 通過銀行提供回購業(yè)務(wù)，即由A公司開出銀行承兌匯票，該匯票經(jīng)過質(zhì)押貸出款項(xiàng)在銀行內(nèi)部封閉運(yùn)行，款項(xiàng)的流程為A—B，B—C，C—D，D—A，并由A將匯票貼現(xiàn)歸還貸款，同時(shí)支付貼現(xiàn)利息；2) 上市公司向A、B公司分別開具銀行本票，A、B公司再將本票直接背書給上市公司的大股東，大股東用此款歸還資金被占用的上市公司。(3) 通過制造現(xiàn)金流避免計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，虛增利潤總額上市公司委托關(guān)聯(lián)方A貸款，A再將款項(xiàng)匯給與上市公司形式上無關(guān)聯(lián)關(guān)系的B，由B購買上市公司已存在減值的資產(chǎn)，待上市公司收妥款項(xiàng)后再歸還關(guān)聯(lián)方A。這樣上市公司既達(dá)到避免計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的目的，虛增利潤，又回避了關(guān)聯(lián)交易。4．募集資金使用陷阱將募股資金轉(zhuǎn)移至賬外買賣股票，為隱瞞事情真相，偽造或變造銀行對賬單。(二) 具體案例案例一： 金花股份(600080)2005年10月14日公告，近期，公司在應(yīng)上交所要求進(jìn)行自查的過程中，發(fā)現(xiàn)存在控股股東金花投資有限公司及其關(guān)聯(lián)公司占用公司資金問題，合計(jì)60,200萬元。公告稱，公司自2004年11月起，將28,500萬元以存單質(zhì)押的方式為金花投資及其關(guān)聯(lián)公司提供全額銀行承兌保證。該項(xiàng)業(yè)務(wù)已于2005年6月到期，金花投資及其關(guān)聯(lián)公司未能如期歸還，公司存款28,500萬元已被銀行扣除。案例二：審計(jì)署發(fā)布的2004年度16家會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量檢查結(jié)果中有一家公司被認(rèn)定為虛增存款：2003年，天一科技(000908)，轉(zhuǎn)移賬外買賣股票的事實(shí)，與其當(dāng)?shù)氐拈_戶銀行相互串通，通過偽造銀行存款對賬單方式，少計(jì)貸款7,100萬元，造成資產(chǎn)、負(fù)債均不實(shí)。該公司2004年年報(bào)對該事項(xiàng)作了調(diào)賬。公司稱：8月至10月份經(jīng)國家審計(jì)署、證監(jiān)會等部委審計(jì)調(diào)查發(fā)現(xiàn)公司上市以來存在財(cái)務(wù)狀況披露不實(shí)的問題，公司經(jīng)過嚴(yán)格自查，對歷史遺留的問題及按照財(cái)務(wù)準(zhǔn)則和有關(guān)政策的要求，將公司存在的包袱全部釋放，對2003年以前財(cái)務(wù)進(jìn)行追溯調(diào)整，2003年度調(diào)虧52,770,，2004年虧損65,079,。天一科技因兩連虧帶上*ST，此外在受深交所譴責(zé)的致歉公告中還稱：存在賬外事項(xiàng)未及時(shí)履行相應(yīng)的審批程序和信息披露義務(wù)，其中包括截至2004年12月30日止，截至2004年底，公司累計(jì)用賬外資金投資股票金額為3,411萬元等事項(xiàng)。這家公司假賬跡象其實(shí)非常明顯，就是2003年末現(xiàn)金余額奇高。案例三：2005年7月29日，金城股份(000820)發(fā)布公告稱：2002年12月31日，集團(tuán)公司占用本公司資金累計(jì)余額43,480萬元。2003年度、2004年度和2005年1至5月份，本公司分別向集團(tuán)公司提供資金6,389萬元、5,744萬元和1,980萬元，其中提供非經(jīng)營性資金5,688萬元、3,290元和1,091萬元。至2005年5月31日，集團(tuán)公司占用本公司資金累計(jì)余額57,593萬元(包含原經(jīng)營性占用部分)。本公司實(shí)際向集團(tuán)公司提供非經(jīng)營性資金10,069萬元。2003年、2004年和2005年1至5月份“倒貸”、。每年年末，集團(tuán)公司均通過“倒貸”方式償還占用資金，因此，本公司定期報(bào)告中未體現(xiàn)集團(tuán)公司占用資金余額。2005年8月16日，金城股份發(fā)布2005年半年報(bào)，半年報(bào)的貨幣資金余額由期初的49,615萬元降到1,744萬元，附注稱：本期期末余額減少主要原因是金城造紙（集團(tuán)）有限責(zé)任公司將2004年末通過“倒貸”方式償還股份公司的資金還原所致。而2005年第一季報(bào)披露還有51,082萬元，想不到巨額的貨幣資金其實(shí)只是時(shí)點(diǎn)數(shù)，是“集團(tuán)公司均通過‘倒貸’方式償還占用資金”，也就是集團(tuán)公司貸款償還上市公司欠款，上市公司過賬之后立即替母公司償還貸款，這其中貸款資金懷疑是在銀行封閉運(yùn)行，金城股份涉嫌虛構(gòu)巨額的銀行存款。，資產(chǎn)負(fù)債率高達(dá)70%，卻有近5億元的銀行存款，這種違背常識的背后被證實(shí)存在巨額的財(cái)務(wù)窟窿。案例四：2005年3月25日，西安達(dá)爾曼（600788）在上海證券交易所被終止上市，達(dá)爾曼是滬深兩市首只因未能在規(guī)定期限內(nèi)披露定期報(bào)告而被交易所實(shí)施終止上市的股票，老板許宗林?jǐn)y巨款舉家出走爆出達(dá)爾曼巨額財(cái)務(wù)窟窿。該公司除了2003年度爆出虧損外，連兩連虧都沒經(jīng)歷就退市了。事后，證監(jiān)會指控達(dá)爾曼實(shí)施了重大財(cái)務(wù)造假及虛假陳述，包括2002年、2003年年報(bào)共計(jì)虛構(gòu)銷售收入40,，虛增利潤15,，2003年年報(bào)虛增在建工程21,，主要包括巨額對外擔(dān)保及訴訟事項(xiàng)。證監(jiān)會同時(shí)對審計(jì)師提出兩項(xiàng)指控：，理由是中國人民銀行《單位定期存單質(zhì)押貸款管理規(guī)定》第二條規(guī)定，“單位定期存單只能為質(zhì)押貸款的目的而開立和使用”。，未進(jìn)一步實(shí)施必要審計(jì)程序。，理由是2002年12月，數(shù)額巨大且未取得購貨發(fā)票。審計(jì)師在對達(dá)爾曼該存貨的審計(jì)過程中，雖然實(shí)施了存貨盤點(diǎn)等相關(guān)的審計(jì)程序，但卻未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。案例五：莫高股份(600543)：2004年上市，首募3億元現(xiàn)金，2004年現(xiàn)金流量表顯示經(jīng)營性現(xiàn)金凈流出17,976萬元，而該公司2004年主營收入只有26,877萬元；2005年上半年經(jīng)營性現(xiàn)金凈流入16,159萬元，貨幣資金余額高達(dá)31,038萬元，而其總資產(chǎn)也只有83,608萬元。在貨幣資金備注中稱：15,000萬元是半年期定期存款。既是半年期定期存款，為何不列入“其它貨幣資金”，并將其從“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物”中剔除？更關(guān)鍵的是，為何要存定期？當(dāng)然，公司會爭辯這是募集資金，要專款專用，難道就沒有占用募集資金？當(dāng)然，更關(guān)鍵是這筆資金除了存定期外，難道沒有受其他限制，如質(zhì)押等？案例六：西安民生(000564)：，而據(jù)2004年報(bào)披露，但附注稱：截至2004年12月31日，本公司在第一大股東海航集團(tuán)有限責(zé)任公司的下屬子公司海航集團(tuán)財(cái)務(wù)公司存有銀行定期存款，金額為人民幣1億5千萬元。本交易為關(guān)聯(lián)交易。這其中曾有過重大關(guān)聯(lián)交易風(fēng)波：2004年8月14日，該公司披露的2004年半年報(bào)顯示，該事項(xiàng)并未按要求進(jìn)行披露，目前公司董事會已經(jīng)要求海航集團(tuán)財(cái)務(wù)公司按期歸還存款，但事實(shí)上海航并沒有在年底之前歸還這筆存款，2005年上半年貨幣資金已沒有附注且關(guān)聯(lián)交易也沒有描述該筆存款，這說明海航已歸還這筆貸款，可是現(xiàn)在換了花樣，2005年4月，經(jīng)西安民生股東大會審議通過，決定與北京科航投資有限公司簽訂《北京科航大廈聯(lián)建協(xié)議》，共同投資聯(lián)建北京科航大廈項(xiàng)目，該項(xiàng)目西安民生預(yù)計(jì)投資38,760萬元，截至2005年6月30日，已支付項(xiàng)目投資款5,000萬元人民幣。，媒體以“西安民生的一則公告揭開海航資金鏈的冰山一角”，并提出三問：一問：？二問：？三問：西安民生對如此重大的關(guān)聯(lián)交易為什么既沒有經(jīng)過董事會審議，也沒有按時(shí)披露？其實(shí)我們再加一個(gè)事實(shí)，2004年西安民生轉(zhuǎn)讓民航大酒店。，現(xiàn)在西安民生又要為科航大廈投資38,760萬元。案例七：2005年6月下旬的一天，在牡丹江市看守所里，ST圣方（000620）的前任董事長杜焰生向記者講述了大股東西安圣方通過銀行提供的回購業(yè)務(wù)（即通過資金封閉運(yùn)行制造假資金流，又稱倒單位），將大額的大股東占用款像變戲法一樣變沒的經(jīng)過：據(jù)杜焰生和相關(guān)人員介紹：2003年6月，時(shí)任ST圣方董事長的唐李找到當(dāng)時(shí)出任公司財(cái)務(wù)總監(jiān)的杜焰生說，現(xiàn)在監(jiān)管部門對大股東占款查得很緊，必須要削減大股東西安圣方的欠款。當(dāng)時(shí)，西安圣方欠上市公司近億元的往來款。于是，ST圣方實(shí)際控制人劉曉衛(wèi)和唐李、杜焰生等經(jīng)過研究，決定將西安圣方對ST圣方的欠款轉(zhuǎn)給西安圣方的參股公司長嶺圣方。于是，2003年6月20日，杜焰生帶著ST圣方、西安圣方和長嶺圣方有關(guān)開立銀行賬戶所需的手續(xù)，找到了兩個(gè)月前認(rèn)識的、曾表示可為公司提供回購業(yè)務(wù)的沈陽某銀行客戶部G經(jīng)理。G經(jīng)理為上述三家企業(yè)開戶后，以西安圣方名義從某銀行貸款8,300萬元，同時(shí)開具了兩張支票：一張是西安圣方付給ST圣方8,300萬元，另一張是ST圣方付給長嶺圣方8,300萬元。8,300萬元在某銀行封閉運(yùn)行，從而造成大股東西安圣方償還ST圣方欠款8,300萬元、長嶺圣方欠ST圣方8,300萬元的假象。此筆貸款期限為3個(gè)月，牡丹江石油化工廠（以下簡稱“煉油廠”）為此支付了40多萬元利息。2003年11月，被唐李任命為ST圣方目前唯一資產(chǎn)的煉油廠廠長的趙春江，為掩蓋其挪用煉油廠1,600萬元的事實(shí)，找到了杜焰生。隨后，杜焰生、趙春江等人帶著煉油廠、振達(dá)石化產(chǎn)品經(jīng)銷部、特種潤滑油等公司有關(guān)開立銀行賬戶的手續(xù),再次來到沈陽找到G經(jīng)理，G經(jīng)理又為上述四家企業(yè)在某銀行開立了銀行賬戶。此后，趙春江以承兌匯票質(zhì)押的形式（期限3個(gè)月）取得貸款，從煉油廠匯入某銀行煉油廠賬戶1,600萬元。在某銀行，此款先是從煉油廠賬戶轉(zhuǎn)到振達(dá)石化經(jīng)銷部賬戶，又從振達(dá)石化經(jīng)銷部賬戶轉(zhuǎn)到新東方賓館賬戶，再從新東方賓館賬戶轉(zhuǎn)到特種潤滑油公司賬戶，最后從特種潤滑油賬戶以代付信達(dá)資產(chǎn)公司欠款的名義轉(zhuǎn)回?zé)捰蛷S賬戶。資金流完成后，1,600萬元的匯票從某銀行帖現(xiàn)。2004年4月，為了制作2004年盈利的虛假年報(bào)，偽造資金流，杜焰生、唐李、趙春江經(jīng)過商議，從煉油廠拿出2,000萬元匯票來到沈陽某銀行，又一次通過G經(jīng)理，將這2,000萬元匯票經(jīng)過四次重復(fù)質(zhì)押，以特種潤滑油公司名義共貸出6,800萬元在某銀行封閉運(yùn)行。在某銀行，6,800萬元先是從特種潤滑油公司賬戶轉(zhuǎn)到石化集團(tuán)賬戶，又從石化集團(tuán)賬戶經(jīng)過一系列轉(zhuǎn)賬轉(zhuǎn)到ST圣方賬戶，再從ST圣方賬戶轉(zhuǎn)到石化集團(tuán)賬戶，最后從石化集團(tuán)轉(zhuǎn)回特種潤滑油公司，某銀行從特種潤滑油公司收回貸款。此番系列運(yùn)作的代價(jià)是ST圣方向某銀行支付了80多萬元利息，同時(shí)為沈陽某公司500萬元貸款提供擔(dān)保。就這樣，ST圣方利用某銀行所謂的封閉貸款，既制造上市公司假資金流，又隱匿大股東西安圣方占款與高管層挪款的事實(shí)，而煉油廠卻為此支付了100多萬元的利息。案例八：黃山旅游(600054/900942)2005年4月20日發(fā)布公告稱：2002年,本公司為避免計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對利潤的影響,委托黃山旅游集團(tuán)有限公司從銀行貸款3,700萬元并匯入黃山市萬廈房地產(chǎn)開發(fā)有限公司和黃山市遠(yuǎn)卓投資管理公司賬戶,由兩公司購買本公司擁有的黃山市體育館及股份大道廣告經(jīng)營權(quán),本公司又將收到的轉(zhuǎn)讓款歸還黃山旅游集團(tuán)有限公司,從而構(gòu)成不當(dāng)資產(chǎn)交易；2002年本公司投入4,400萬元用于證券投資,截至2004年3月全部股票處置后,實(shí)際虧損18,522,。本公司2002年、2003年未如實(shí)核算和反映該證券投資及損益情況。黃山旅游2004年報(bào)顯示，2002年凈利潤調(diào)整前是5,649萬元，調(diào)整后是2,793萬元；2003年凈利潤調(diào)整前是6,121萬元，調(diào)整后是4,147萬元。很明顯，該公司2002年有故意隱瞞虧損之嫌，包括故意少計(jì)廣告權(quán)損失3,700萬元和少計(jì)股票投資損失2,073萬元，這個(gè)差錯(cuò)不管是從金額或性質(zhì)看都是非常嚴(yán)重的。實(shí)際上，黃山旅游可能還存在其他資產(chǎn)安全問題。2002年末，該公司貨幣資金余額26,135萬元，其中定期存款21,089萬元；2003年末貨幣資金余額18,906萬元，其中定期存款2,283萬元；2004年末貨幣資金余額是30,104萬元，其中定期存款是13,333萬元；2005年半年報(bào)期末貨幣資金余額是32,940萬元，其中定期存款是11,293萬元，歷年來定期存款都沒有作質(zhì)押之用；而與此同時(shí)，2005年半年報(bào)還掛著“其它應(yīng)付款”10,673萬元，這些欠款多為欠關(guān)聯(lián)方，為何關(guān)聯(lián)方不向黃山旅游索取欠款，還是黃山旅游有意隱瞞利潤？黃山旅游為何2002003年都多計(jì)生活服務(wù)費(fèi)540萬元，是不是為了沖抵大股東3,700萬元的損失，還是