【正文】 第三章　金融資產(chǎn)與2007年教材相比較，本章除對“交易費用”的界定作了進一步的說明外，其他內(nèi)容基本沒有變化。[white1]第一節(jié) 金融資產(chǎn)的定義和分類金融資產(chǎn)屬于企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，主要包括：庫存現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款、應收票據(jù)、其他應收款項、股權(quán)投資、債權(quán)投資、衍生工具形成的資產(chǎn)等。本章不涉及以下金融資產(chǎn)的會計處理：（1）貨幣資金，其會計處理見第二章“貨幣資金”；（2）對子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)投資以及在活躍市場上沒有報價的長期股權(quán)投資，其會計處理見第五章“長期股權(quán)投資”。企業(yè)應當結(jié)合自身業(yè)務特點、投資策略和風險管理要求，將取得的金融資產(chǎn)在初始確認時劃分為以下幾類：（1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應收款項；（4）可供出售的金融資產(chǎn)。金融資產(chǎn)分類與金融資產(chǎn)計量密切相關(guān)。不同類別的金融資產(chǎn)，其初始計量和后續(xù)計量采用的基礎也不完全相同。因此，上述分類一經(jīng)確定，不應隨意變更。第二節(jié)　以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)一、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)概述以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，可以進一步分為交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。同時，某項金融資產(chǎn)劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)后，不能再重分類為其他類別的金融資產(chǎn)；其他類別的金融資產(chǎn)也不能再重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。（一）交易性金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應當劃分為交易性金融資產(chǎn)：1．取得該金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售或回購，比如企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等。2．屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理，比如企業(yè)基于其投資策略和風險管理的需要，將某些金融資產(chǎn)進行組合從事短期獲利活動，對于組合中的金融資產(chǎn)，應采用公允價值計量，并將其相關(guān)公允價值變動計入當期損益。3．屬于衍生工具，比如國債期貨、遠期合同、股指期貨等，其公允價值變動大于零時，應將其相關(guān)變動金額確認為交易性金融資產(chǎn)，同時計入當期損益。但是，如果衍生工具被企業(yè)指定為有效套期關(guān)系中的套期工具，那么該衍生工具初始確認后的公允價值變動應根據(jù)其對應的套期關(guān)系（即公允價值套期、現(xiàn)金流量套期或境外經(jīng)營凈投資套期）不同，采用相應的方法進行處理。（二）指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)企業(yè)將某項金融資產(chǎn)指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，通常是指該金融資產(chǎn)不滿足確認為交易性金融資產(chǎn)條件的，企業(yè)仍可在符合某些特定條件時將其按公允價值計量，并將其公允價值變動計入當期損益。通常情況下，只有符合下列條件之一的金融資產(chǎn)，才可以在初始確認時指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)：1．該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)的計量基礎不同所導致的相關(guān)利得或損失在確認或計量方面不一致的情況。比如，甲金融企業(yè)的某金融負債和某金融資產(chǎn)密切相關(guān)且均具利率敏感性，企業(yè)將該金融資產(chǎn)劃分為可供出售金融資產(chǎn)，而將相關(guān)負債卻劃分為交易性金融負債。在這種情況下，該金融資產(chǎn)期末以公允價值計量但公允價值變動卻計入所有者權(quán)益，而相關(guān)的金融負債卻以公允價值計量且公允價值變動計入當期損益，由此出現(xiàn)會計計量基礎不同導致會計處理結(jié)果不能較好地反映交易實質(zhì)的情況。如果將該金融資產(chǎn)指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，就可以避免上述問題。2．企業(yè)風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產(chǎn)組合或該金融資產(chǎn)和金融負債組合，以公允價值為基礎進行管理、評價并向關(guān)鍵管理人員報告。比如，某企業(yè)集團對所轄范圍內(nèi)全資子企業(yè)或分公司的風險敞口進行集中管理以總體控制財務風險，該企業(yè)集團采用金融資產(chǎn)和金融負債組合方式進行管理，每日均以公允價值對該組合進行評價以及時調(diào)整組合，來應對相關(guān)財務風險。該企業(yè)集團管理層對該組合的管理也以公允價值為基礎。在這種情況下，該企業(yè)集團可以直接指定組合中的金融資產(chǎn)和金融負債為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)和金融負債。二、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的會計處理企業(yè)對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的會計處理，應著重于該金融資產(chǎn)與金融市場的緊密結(jié)合性，反映該類金融資產(chǎn)相關(guān)市場變量變化對其價值的影響，進而對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的影響。以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)初始確認時，應按公允價值計量，相關(guān)交易費用應當直接計入當期損益。其中，交易費用是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費用。所謂新增的外部費用，是指企業(yè)不購買、發(fā)行或處置金融工具就不會發(fā)生的費用。交易費用包括支付給代理機構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費和傭金及其他必要支出，不包括債券溢價、折價、融資費用、內(nèi)部管理成本及其他與交易不直接相關(guān)的費用。企業(yè)為發(fā)行金融工具所發(fā)生的差旅費等，不屬于此處所講的交易費用。企業(yè)取得以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)所支付的價款中，包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息的，應當單獨確認為應收項目。在持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應當確認為投資收益。資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應將以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債的公允價值變動計入當期損益。處置該金融資產(chǎn)或金融負債時，其公允價值與初始入賬金額之間的差額應確認為投資收益，同時調(diào)整公允價值變動損益?！纠?—1】207年5月13日，甲公司支付價款1 060 000元從二級市場購入乙公司發(fā)行的股票100 000股，（），另支付交易費用1 000元。甲公司將持有的乙公司股權(quán)劃分為交易性金融資產(chǎn)，且持有乙公司股權(quán)后對其無重大影響。甲公司其他相關(guān)資料如下：（1）5月23日，收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利；（2）6月30日，乙公司股票價格漲到每股13元；（3）8月15日，將持有的乙公司股票全部售出，每股售價15元。假定不考慮其他因素，甲公司的賬務處理如下：（1）5月13日，購入乙公司股票：借：交易性金融資產(chǎn)——成本　　　　 　　　1 000 000　　應收股利　　　　　　　　　　　　　 　　　 60 000　　投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 　　1 000　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　 　　1 061 000（2）5月23日，收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利：借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　60 000　　貸：應收股利　　　　　　　　　　　　　 　　　 60 000（3）6月30日，確認股票價格變動：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動　　　　　 300 000　　貸：公允價值變動損益　　　　　　　 　 　　　300 000（4）8月15日，乙公司股票全部售出：借：銀行存款 1 500 000 公允價值變動損益 300 000 貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 1 000 000 ——公允價值變動 300 000 投資收益 500 000【例3—2】207年1月1日，ABC企業(yè)從二級市場支付價款1 020 000元（含已到付息但尚未領取的利息20 000元）購入某公司發(fā)行的債券，另發(fā)生交易費用20 000元。該債券面值1 000 000元，剩余期限為2年，票面年利率為4％，每半年付息一次，ABC企業(yè)將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。ABC企業(yè)的其他資料如下：（1）207年1月5日，收到該債券206年下半年利息20 000元；（2）207年6月30日，該債券的公允價值為1 150 000元（不含利息）；（3）207年7月5日，收到該債券半年利息；（4）207年12月31日，該債券的公允價值為1 100 000元（不含利息）；（5）208年1月5日，收到該債券207年下半年利息；（6）208年3月31日，ABC企業(yè)將該債券出售，取得價款1 180 000元（含1季度利息10 000元）。假定不考慮其他因素，則ABC企業(yè)的賬務處理如下：（1）207年1月1日，購入債券：借：交易性金融資產(chǎn)——成本 1 000 000 應收利息 20 000 投資收益 20 000 貸：銀行存款 1 040 000（2）207年1月5日，收到該債券206年下半年利息：借：銀行存款 20 000 貸：應收利息 20 000（3）207年6月30日，確認債券公允價值變動和投資收益：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 150 000 貸：公允價值變動損益 150 000借：應收利息 20 000 貸：投資收益 20 000（4）207年7月5日，收到該債券半年利息：借：銀行存款 20 000 貸：應收利息 20 000（5）207年12月31日，確認債券公允價值變動和投資收益：借：公允價值變動損益 50 000 貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 50 000借：應收利息 20 000 貸：投資收益 20 000（6）208年1月5日，收到該債券207年下半年利息：借：銀行存款 20 000 貸：應收利息 20 000（7）208年3月31日，將該債券予以出售：借：應收利息 10 000 貸：投資收益 10 000借：銀行存款 1 170 000 公允價值變動損益 100 000 貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 1 000 000 ——公允價值變動 100 000 投資收益 170 000借：銀行存款 10 000 貸：應收利息 10 000第三節(jié) 持有至到期投資一、持有至到期投資概述持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。通常情況下，能夠劃分為持有至到期投資的金融資產(chǎn)，主要是債權(quán)性投資，比如從二級市場上購入的固定利率國債、浮動利率金融債券等。股權(quán)投資因其沒有固定的到期日，因而不能劃分為持有至到期投資。持有至到期投資通常具有長期性質(zhì)，但期限較短（1年以內(nèi)）的債券投資，符合持有至到期投資條件的，也可將其劃分為持有至到期投資。企業(yè)不能將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資：（1）在初始確認時即被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的非衍生金融資產(chǎn)；（2）在初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)；（3）符合貸款和應收款項的定義的非衍生金融資產(chǎn)。企業(yè)在將金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資時，應當注意把握其特征。（一）該金融資產(chǎn)到期日固定、回收金額固定或可確定“到期日固定、回收金額固定或可確定”是指相關(guān)合同明確了投資者在確定的期間內(nèi)獲得或應收取現(xiàn)金流量（如投資利息和本金等）的金額和時間。因此，從投資者角度看，如果不考慮其他條件，在將某項投資劃分為持有至到期投資時可以不考慮可能存在的發(fā)行方重大支付風險。（一）企業(yè)有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期“有明確意圖持有至到期”是指投資者在取得投資時意圖就是明確的，除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事項，否則將持有至到期。存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產(chǎn)投資持有至到期：1．持有該金融資產(chǎn)的期限不確定。2．發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風險變化等情況時，將出售該金融資產(chǎn)。但是，無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事項引起的金融資產(chǎn)出售除外。3．該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。4．其他表明