【正文】 國家會(huì)計(jì)學(xué)院國有企業(yè)總會(huì)計(jì)師崗位培訓(xùn)班講座“企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)”專題主講人：首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院 袁小勇大 綱第一講 如何提高內(nèi)部審計(jì)工作的有效性第二講 企業(yè)財(cái)務(wù)造假的表現(xiàn)形式與手法第三講 企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容第四講 企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)的程序與方法第五講 常見的管理舞弊偵查策略第六講 會(huì)計(jì)報(bào)表附注審計(jì)舉例第一講 如何提高內(nèi)部審計(jì)工作的有效性（內(nèi)部審計(jì)怎樣才能有所作為）（一）找準(zhǔn)內(nèi)審的角色定位，實(shí)現(xiàn)從“內(nèi)部監(jiān)督者”到“內(nèi)部戰(zhàn)略計(jì)劃者”的轉(zhuǎn)變2000年12月，國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)的內(nèi)部審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)通過了修訂的內(nèi)部審計(jì)新定義，新定義這樣表述：“內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立、客觀的保證（assurance）和咨詢活動(dòng)，其目的在于增加價(jià)值和改進(jìn)組織的經(jīng)營。它通過系統(tǒng)化和規(guī)范化的方法，評(píng)價(jià)和改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和管理過程的有效性，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)?！边^去的定義是：“內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)建立在組織內(nèi)部，檢查和評(píng)價(jià)各種服務(wù)于該組織的業(yè)務(wù)的獨(dú)立的評(píng)估活動(dòng)。內(nèi)部審計(jì)工作的目標(biāo)是協(xié)助該組織的成員有效的履行他們的職責(zé)。內(nèi)部審計(jì)利用各種分析、評(píng)價(jià)、建議、意見和與所審查過的活動(dòng)有關(guān)的信息來為該組織服務(wù)?！睂?duì)比新舊定義，我們可以看到，突出的變化在內(nèi)部審計(jì)的作用與目標(biāo)上。新定義明確了內(nèi)部審計(jì)師的主要作用是“保證與咨詢”，而不再是以往簡單的“檢查和評(píng)價(jià)”。新定義明確了內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)是“增加企業(yè)價(jià)值和改善經(jīng)營”，而不是單純的“協(xié)助該組織的成員有效的履行他們的職責(zé)”。內(nèi)部審計(jì)師應(yīng)成為“內(nèi)部戰(zhàn)略計(jì)劃者”——一個(gè)管理控制的擴(kuò)展，以確保系統(tǒng)正常運(yùn)做，實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)，內(nèi)部審計(jì)師應(yīng)最終脫離狹隘的會(huì)計(jì)之源。美國著名的內(nèi)部控制專家邁克爾海默教授所指出的：“內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)將自己視為公司的一種資源。在幫助管理當(dāng)局更有效地達(dá)至預(yù)期控制目標(biāo)的過程中發(fā)揮作用，內(nèi)部審計(jì)師的使命將從簡單的‘我們實(shí)施審計(jì)’向‘我們幫助創(chuàng)建一些程序，以期達(dá)到組織成功所需要的內(nèi)部控制水平’的方向發(fā)展?！保ǘ┌盐铡氨O(jiān)督”與“服務(wù)”的分寸，強(qiáng)化服務(wù)職能服務(wù)是一篇大文章，它不僅僅是查一查帳目，算一算數(shù)字，提一提建議，寫一寫報(bào)告，而應(yīng)該在內(nèi)審實(shí)踐中不斷拓寬內(nèi)審領(lǐng)域，圍繞現(xiàn)代企業(yè)改制和提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益作文章。這類服務(wù)的層次和作用要高于常規(guī)審計(jì)項(xiàng)目，充分體現(xiàn)了內(nèi)審人員的“戰(zhàn)略謀劃”作用。內(nèi)審服務(wù)是一個(gè)系統(tǒng)工程。這個(gè)服務(wù)體系可形象地比作一座“金字塔”：以服務(wù)為導(dǎo)向，增加企業(yè)價(jià)值必要稽查或者專項(xiàng)調(diào)查內(nèi)審建議或者專項(xiàng)調(diào)查報(bào)告后續(xù)內(nèi)審服務(wù)（三）注重審計(jì)實(shí)效，提高內(nèi)審工作水平內(nèi)部審計(jì)工作的實(shí)效性是指內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮職能作用的程度和取得的實(shí)際效果。主要包括:審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量、審計(jì)工作的效率、查處問題的充分性和層次性、審計(jì)的廣度和深度，以及審計(jì)建議、審計(jì)決定被企業(yè)采納和實(shí)施的程度和效果。提高審計(jì)實(shí)效性的途徑有下列幾個(gè)方面:堅(jiān)持“量力而行、突出重點(diǎn)”的審計(jì)工作方針(1)內(nèi)部控制審計(jì)。(2)管理審計(jì)。(3)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。(4)合同(合約)審計(jì)。(5)工程項(xiàng)目審計(jì)。(6)環(huán)境內(nèi)部審計(jì)。(7)質(zhì)量控制審計(jì)。(8)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)。(9)戰(zhàn)略管理審計(jì)。(10)管理舞弊審計(jì)。圍繞審計(jì)目標(biāo)，增加企業(yè)價(jià)值（1）防止收入減少。（2）控制成本。（3）評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)。（4）評(píng)價(jià)技術(shù)及相關(guān)流程。（5）保證信息資產(chǎn)的安全。改進(jìn)工作方法，規(guī)范工作程序由于目前我國內(nèi)部審計(jì)人員大多將主要精力投放在財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性、合法性的審查及監(jiān)督上，審計(jì)的主要職能就是“查錯(cuò)防弊”，而不是對(duì)企業(yè)管理做出分析、評(píng)價(jià)和提出管理建議，因此，審計(jì)的對(duì)象主要是會(huì)計(jì)報(bào)表、賬簿、憑證及相關(guān)資料，這是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。隨著內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)的變化，內(nèi)審部門應(yīng)該突破單純的、事后審計(jì)的傳統(tǒng)方式，轉(zhuǎn)移到事前、事中審計(jì)上來，既要對(duì)企業(yè)單位的重大經(jīng)營決策、重點(diǎn)投資項(xiàng)目及占用資金數(shù)額較大的主營業(yè)務(wù)實(shí)行事前審計(jì)，又要監(jiān)督和評(píng)價(jià)有關(guān)項(xiàng)目、預(yù)算及合同的真實(shí)性、合理性、合法性、有效性，及時(shí)反饋信息并防止失誤。（四）加強(qiáng)審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)，提高內(nèi)審人員素質(zhì)堅(jiān)持以人為本，加強(qiáng)審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)，是實(shí)現(xiàn)審計(jì)工作有效性的前提條件。美國通用電氣公司（GE）內(nèi)部審計(jì)人員的選用及組成結(jié)構(gòu)值得借鑒。GE公司的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)稱作審計(jì)署，該公司在選用內(nèi)部審計(jì)人員時(shí)，并不過多考慮審計(jì)人員原先所學(xué)的專業(yè)，而注重人的素質(zhì)和才能。要求進(jìn)入審計(jì)署的人員有著各種各樣的學(xué)歷背景，而且見解往往與眾不同。提高內(nèi)審人員的素質(zhì)，加強(qiáng)職業(yè)道德教育，是實(shí)現(xiàn)審計(jì)工作有效性的基本保證。首先，應(yīng)在任用、培訓(xùn)、定崗、升遷等方面制定出相應(yīng)的規(guī)定和具體要求，不能隨意安排一些人員在審計(jì)崗位上；其次，重視和加強(qiáng)包括財(cái)會(huì)專業(yè)在內(nèi)的各相關(guān)專業(yè)知識(shí)的培訓(xùn)，使內(nèi)部審計(jì)人員具有較為廣博、堅(jiān)實(shí)的專業(yè)知識(shí)基礎(chǔ)，使其能適應(yīng)和處理不同類型業(yè)務(wù)及復(fù)雜問題，從而為決策者提供更多更好的意見與建議；再次，要制訂內(nèi)部審計(jì)人員任職資格標(biāo)準(zhǔn)，建立資格認(rèn)證制度，促使內(nèi)部審計(jì)人員具備必要的素質(zhì)并達(dá)到應(yīng)有的要求。不僅如此，企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門還應(yīng)成為培養(yǎng)通曉多學(xué)科知識(shí)、掌握多領(lǐng)域技能的審計(jì)人才的集訓(xùn)地，成為企業(yè)培養(yǎng)和輸送高級(jí)經(jīng)營管理人才的重要崗位。另外，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)具有良好的職業(yè)道德，恪守客觀、公正、廉潔的原則；要有較強(qiáng)的業(yè)務(wù)能力，熟悉會(huì)計(jì)、審計(jì)、統(tǒng)計(jì)、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析、稅務(wù)、金融、管理、市場營銷、寫作及計(jì)算機(jī)等方面的知識(shí)。（五）妥善處理各方關(guān)系要處理好與單位領(lǐng)導(dǎo)者的關(guān)系。要處理好與財(cái)會(huì)部門的關(guān)系。與財(cái)會(huì)部門的關(guān)系是亦師亦友的關(guān)系師的表現(xiàn)（以財(cái)務(wù)審計(jì)為例）：（1）指出會(huì)計(jì)資料與財(cái)務(wù)報(bào)告中存在的問題（2）提醒財(cái)會(huì)人員注意財(cái)會(huì)工作中容易出現(xiàn)錯(cuò)誤（3）幫助財(cái)會(huì)人員解決與處理財(cái)務(wù)報(bào)告中存在的問題（4）解答財(cái)會(huì)人員在日常財(cái)會(huì)工作中遇到的難題師的本錢：豐富的專業(yè)知識(shí)、敏銳的洞察力、較強(qiáng)的職業(yè)判斷能力、善于總結(jié)經(jīng)驗(yàn)等友的表現(xiàn)：（1）規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，協(xié)助財(cái)會(huì)人員提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。（2）與財(cái)會(huì)人員一道，協(xié)助外部審計(jì)部門搞好本單位年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)工作第二講 企業(yè)財(cái)務(wù)造假的表現(xiàn)形式與手法（本部分內(nèi)容摘自袁小勇主持的北京市教委課題《虛假財(cái)務(wù)報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)告粉飾研究》）（一）資產(chǎn)項(xiàng)目方面的造假改變資產(chǎn)確認(rèn)的條件。修改資產(chǎn)計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)。虛構(gòu)交易事項(xiàng)。 不按規(guī)定計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)的損失不予轉(zhuǎn)銷而掛賬?！景咐?】黎明股份“一條龍”造假【案例2】鄭百文的虛假上市申報(bào)材料【案例3】中國證券詐騙第一案【案例4】廣電信息——“有媽的孩子像個(gè)寶”（飛草，2001）【案例5】金杯汽車巨虧的背后【案例6】賽格三星異常產(chǎn)品掛賬處理（二）負(fù)債項(xiàng)目方面的造假 改變負(fù)債確認(rèn)的條件。變更負(fù)債計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)。違背負(fù)債的形成、償還的會(huì)計(jì)核算原則。通過關(guān)聯(lián)方交易，濫用債務(wù)重組政策，沖銷負(fù)債?！景咐?】世紀(jì)星源的“帽子戲法”【案例2】陜長嶺大股東“發(fā)揚(yáng)雷鋒精神”（飛草，2001）（三）所有者權(quán)益項(xiàng)目方面的造假實(shí)收資本的造假。資本公積的造假。 盈余公積項(xiàng)目造假?！景咐?】被財(cái)政部通報(bào)批評(píng)的福建福聯(lián)【案例2】“摘帽高手”——ST包裝（飛草，2001）（四）收入項(xiàng)目方面的造假 修改收入確認(rèn)的條件。 改變收入的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。違反收入的會(huì)計(jì)核算原則?！景咐?】銀廣夏虛構(gòu)巨額收入【案例2】張家界公司轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)（五）成本費(fèi)用項(xiàng)目方面的造假 改變費(fèi)用的確認(rèn)原則。 修改成本費(fèi)用的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。違反成本的計(jì)算規(guī)定。 違反成本費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理原則。利用母子公司進(jìn)行費(fèi)用分擔(dān)與費(fèi)用轉(zhuǎn)嫁。濫用借款費(fèi)用資本化，將應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的財(cái)務(wù)法用計(jì)入固定資產(chǎn)或在建工程?！景咐?】我國證券市場年報(bào)審計(jì)中出具的第一份否定意見審計(jì)報(bào)告——渝鈦白【案例2】美國在線隱瞞 3．85億美元廣告支出，虛報(bào)盈利被罰【案例3】北滿特鋼的費(fèi)用分擔(dān)成問題，2001年又遭財(cái)政部公開批評(píng)【案例4】天香集團(tuán)軟件開發(fā)成本的攤銷期限竟然達(dá)到406年【案例5】波導(dǎo)股份——“大股東助人為樂”（飛草，2001）（六）投資收益與利潤等項(xiàng)目的造假隨意改變長期投資核算的成本法與權(quán)益法。利用資產(chǎn)重組調(diào)節(jié)利潤。假借托管經(jīng)營調(diào)節(jié)利潤。計(jì)收資金占用費(fèi)。利用母子公司之間非市場行為，調(diào)節(jié)公司利潤?！景咐?】四川長虹巨額資金使用費(fèi)的計(jì)算（于揚(yáng)，2002）【案例2】廣電股份的土地轉(zhuǎn)讓【案例3】粵海發(fā)的股權(quán)置換【案例4】魯能泰山的受托經(jīng)營復(fù)旦大學(xué)李若山教授曾發(fā)表《上市公司做假五種手段曝光》（李若山等，2002）的文章，指出上市公司會(huì)計(jì)造假的主要手法是：①虛構(gòu)交易事實(shí)；②使用不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)核算方法；③掩飾交易或事實(shí)；④虛擬資產(chǎn)掛帳；⑤高估盈利預(yù)測。國內(nèi)學(xué)者鄭朝暉（2001）對(duì)十大上市公司管理舞弊案進(jìn)行了研究，并對(duì)十大上市公司的造假手法進(jìn)行了歸納： 十大上市公司財(cái)務(wù)造假案的造假手法十大公司多計(jì)存貨價(jià)值多計(jì)應(yīng)收賬款多計(jì)固定資產(chǎn)虛增銷售收入虛減銷售成本任意遞延費(fèi)用漏列負(fù)債隱瞞重