【正文】 會計理論專題 講授 xxx 海南大學(xué) 經(jīng)濟管理學(xué)院 會計系 . 第七講 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收入與成本 收入、費用和利潤的關(guān)系 要點 ?銷售商品收入 ?提供勞務(wù)收入 ?建造合同收入 ?期間三費 ?利潤的構(gòu)成與計算 使用的賬戶 ? 主營業(yè)務(wù)收入 ? 主營業(yè)務(wù)成本 ? 其他業(yè)務(wù)收入 ? 其他業(yè)務(wù)成本 ? 營業(yè)稅金及附加 ? 管理費用 ? 銷售費用 ? 財務(wù)費用 ? 營業(yè)外收入 ? 營業(yè)外支出 ? 所得稅費用 ? 本年利潤 ? 利潤分配 收入是企業(yè)在日常活動中形成的，會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加，與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。 收入 收入的定義及分類 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的商品房、商品性土地等。工業(yè)企業(yè)銷售產(chǎn)品、商業(yè)企業(yè)銷售商品、咨詢公司提供咨詢服務(wù)、軟件開發(fā)企業(yè)為客戶開發(fā)軟件、安裝公司提供安裝服務(wù)、租賃公司出租資產(chǎn)等 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè) 對外出售不需用的原材料、對外轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)使用權(quán)、對外進行權(quán)益性投資（取得現(xiàn)金股利）或債權(quán)性投資（取得利息）等活動。 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，因其他企業(yè)違約收取罰款等，這些活動形成的經(jīng)濟利益的總流入屬于？ 會計收入 （ 1）收入的含義與特征 收入應(yīng)當(dāng)是企業(yè)在 日常活動 中形成的 收入應(yīng)當(dāng)會導(dǎo)致 經(jīng)濟利益 的流入，但不包括所有者投入的資本 收入應(yīng)當(dāng)最終會導(dǎo)致 所有者權(quán)益的增加 （ 2）收入的內(nèi)容： 廣義 收入 主營業(yè)務(wù)收入 其他業(yè)務(wù)收入 營業(yè)外收入 投資收益 狹義收入： 指主營業(yè)務(wù)收入 注：注意區(qū)分收入和利得 收 入 商品銷售 提供勞務(wù) 讓渡資產(chǎn)使用權(quán) 建造合同收入 （ 1）主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方； （ 2）沒有保留所有權(quán)和控制權(quán) （ 3）收入的金額能夠可靠地計量 （ 4）相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè) （ 5）成本能夠可靠地計量 ； ； 。 （ 1）相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)； （ 2）收入的金額能夠可靠地計量 。 結(jié)果能夠可靠估計的建造合同 結(jié)果不能可靠估計的建造合同 收入可靠地計量 經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè) 成本能夠可靠地計量 合同成本能夠收回 合同成本不能收回 ?稅收收入 ?? 企業(yè)所得稅法 ? 規(guī)定的收入定義，包括 收入總額、不征稅收入和免稅收入 等。 ?企業(yè)以 貨幣形式 和 非貨幣形式 從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：銷售貨物收入，提供勞務(wù)收入，轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入，股息、紅利等權(quán)益性投資收益，利息收入，租金收入，特許權(quán)使用費收入，接受捐贈收入和其他收入。 ?收入總額中的下列收入為不征稅收入： 財政撥款 、依法收取并納入財政管理的 行政事業(yè)性收費 、 政府性基金 ，國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。 ?企業(yè)的下列收入為 免稅收入 ：國債利息收入，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利收入，在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利收入，符合條件的非營利公益組織的收入。 ?稅法中的收入總額是一個包含收入內(nèi)容往往比會計收入定義多的概念，一切能夠提高企業(yè)納稅能力的收入，都應(yīng)當(dāng)計入收入總額，列入企業(yè)所得稅納稅申報表。 ?收入總額應(yīng)是使企業(yè)資產(chǎn)總額增加或負(fù)債總額減少，同時導(dǎo)致所有者權(quán)益發(fā)生變化的收入。 如果收入使資產(chǎn)與負(fù)債同額增或減，結(jié)果未導(dǎo)致所有者權(quán)益發(fā)生變化，則不是應(yīng)稅收入， 如從銀行貸款、企業(yè)代第三方收取的款項等，都不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為收入 ? 會計準(zhǔn)則與稅法界定的收入概念的 差異 ： ?第一， 稅法中的收入總額，內(nèi)容往往比會計準(zhǔn)則規(guī)定更廣的概念 ，一切能夠提高企業(yè)納稅能力的收入，都應(yīng)當(dāng)計入收入總額，列入企業(yè)所得稅納稅申報表。 ?收入總額應(yīng)是使企業(yè)資產(chǎn)總額增加或負(fù)債總額減少，同時導(dǎo)致所有者權(quán)益發(fā)生變化、納稅能力提高的收入。如果收入使資產(chǎn)與負(fù)債同額增或減，結(jié)果未導(dǎo)致所有者權(quán)益發(fā)生變化、納稅能力提高，則不是應(yīng)稅收入，如從銀行貸款、企業(yè)代第三方收取的款項等，都不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為收入總額。 ? 會計準(zhǔn)則與稅法界定的收入概念的差異： ?第二，會計準(zhǔn)則與稅法 界定收入的范圍不同 。會計收入準(zhǔn)則 只規(guī)范銷售商品收入、提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入 ，長期股權(quán)投資、建造合同、租賃、原保險合同、再保險合同等形成的收入，適用其他相關(guān)會計準(zhǔn)則。 ?稅法計入收入總額的收入 項目要比會計上的收入更多， 企業(yè)的銷售貨物收入、提供勞務(wù)收入、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入、股息紅利等權(quán)益性投資收益、利息收入、租金收入、特許權(quán)使用費收入、接受捐贈收入、企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、確實無法償付的應(yīng)付款項、企業(yè)已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、債務(wù)重組收入、補貼收入、違約金收入、視同銷售收入等等，都應(yīng)當(dāng)計入收入總額。 ? 會計準(zhǔn)則與稅法界定的收入概念的差異： ?第三， 企業(yè)所得稅有不征稅收入的概念，會計上沒有此概念。 ?稅法上的不征稅收入，是指從企業(yè)所得稅原理上講應(yīng)永久不列為征稅范圍的收入范疇，從性質(zhì)上和根源上不屬于企業(yè)營利性活動帶來的經(jīng)濟利益，不負(fù)有納稅義務(wù)的收入。 ?因為從企業(yè)所得稅的立法精神來看，所得稅的稅基應(yīng)是企業(yè)經(jīng)營活動所產(chǎn)生的所得，而政府預(yù)算撥款、依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金等，對這種性質(zhì)的收入如果征稅，會導(dǎo)致無意義地增加政府的收入與支出成本。非應(yīng)稅收入不屬于稅收優(yōu)惠。 ? 會計準(zhǔn)則與稅法界定的收入概念的差異： ?第四， 企業(yè)所得稅有免稅收入的概念，會計上沒有此概念 。 ?企業(yè)所得稅的免稅收入，是指企業(yè)負(fù)有納稅義務(wù)，而政府根據(jù)社會經(jīng)濟政策目標(biāo)的需要，可以在一定時間免予征稅，而在一定時期又有可能恢復(fù)征稅的收入。 ?如國債利息收入，居民企業(yè)之間的股息、紅利收入，中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利收入，非營利公益組織的非營利收入等。 ?免稅收入屬于稅收優(yōu)惠。 ? 會計準(zhǔn)則與稅法界定的“ 日?；顒?”的差異： ?會計準(zhǔn)則規(guī)定的 “日常活動”，是指企業(yè)為完成其經(jīng)營目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動以及與之相關(guān)的活動。 比如，保險公司簽發(fā)保單、咨詢公司提供咨詢服務(wù)、軟件企業(yè)為客戶開發(fā)軟件、安裝公司提供安裝服務(wù)、商業(yè)銀行對外貸款、租賃公司出租資產(chǎn)等，均構(gòu)成收入。 ?工業(yè)企業(yè)轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)使用權(quán)、出售不需用原材料等，屬于與經(jīng)常性活動相關(guān)的活動，由此產(chǎn)生的經(jīng)濟利益的總流入也構(gòu)成收入。 ?企業(yè)處臵固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等活動，不是企業(yè)為完成其經(jīng)營目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動，也不屬于與經(jīng)常性活動相關(guān)的活動，由此產(chǎn)生的經(jīng)濟利益的總流入不構(gòu)成收入，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為營業(yè)外收入。 ? 會計準(zhǔn)則與稅法界定的“日常活動”的差異： ?企業(yè)所得稅都不適用 “ 日?；顒?” 標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)稅所得都不應(yīng)僅限于連續(xù)性所得，即臨時性偶然性所得也應(yīng)是應(yīng)稅所得。 ?不是企業(yè) “ 日?；顒?” ，不是企業(yè)為完成其經(jīng)營目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動以及與之相關(guān)的活動而取得的收入，如一次性、偶然性、臨時性等其他收入，也應(yīng)并入收入總額。 ?例如，企業(yè)處臵固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等活動，由此產(chǎn)生的經(jīng)濟利益的總流入在會計上不構(gòu)成收入，確認(rèn)為營業(yè)外收入，但在計算應(yīng)納稅所得額時，應(yīng)計入轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入。 ?再如，企業(yè)的接受捐贈收入、企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、確實無法償付的應(yīng)付款項、企業(yè)已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、債務(wù)重組收入、補貼收入、違約金收入、視同銷售收入等，都不一定符合 “ 日?；顒?”標(biāo)準(zhǔn)，但都應(yīng)當(dāng)計入收入總額。 一、 銷售商品收入的確認(rèn)和計量 （一）銷售商品收入的確認(rèn) 同時滿足以下條件時，才能確以確認(rèn)： (1)企業(yè)已將 商品所有權(quán) 上的 主要風(fēng)險 和 報酬 轉(zhuǎn)移給購貨方； (2)企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的 繼續(xù)管理權(quán) ，也沒有對已售出的商品實施 有效控制 (3)收入的 金額 能夠 可靠 地計量 (4)相關(guān)的 經(jīng)濟利益很可能 流入企業(yè) (5)相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的 成本 能夠 可靠 地計量 一、 銷售商品收入的確認(rèn)和計量 （一）銷售商品收入的 確認(rèn) 通常房地產(chǎn)企業(yè)會計確認(rèn)收入的條件是： 。 。也就是說，房地產(chǎn)企業(yè)確認(rèn)收入的時間一般是在交樓時。 ?稅法關(guān)于銷售商品收入的確認(rèn)條件 (1)商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將 商品所有權(quán) 上的 主要風(fēng)險 和 報酬 轉(zhuǎn)移給購貨方； (2)企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的 繼續(xù)管理權(quán) ，也沒有對已售出的商品實施 有效控制 (3)收入的 金額 能夠 可靠 地計量 (4) 相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的 成本 能夠 可靠 地計量 ?所得稅法條例講解中對銷售貨物收入的確認(rèn)條件： ?一是企業(yè)獲得已實現(xiàn)經(jīng)濟利益或潛在的經(jīng)濟利益的控制權(quán) ?二是與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè) ?三是相關(guān)的收入和成本能夠合理地計量 。 ?稅法關(guān)于銷售商品收入的確認(rèn)條件 2022年前： 國稅發(fā) [2022]31號 文件第二條第（二）項規(guī)定，發(fā)產(chǎn)品完工后，開發(fā)企業(yè)應(yīng)根據(jù)收入的性質(zhì)和銷售方式，按照收入確認(rèn)的原則，合理地將預(yù)售收入確認(rèn)為實際銷售收入，同時按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)其對應(yīng)的計稅成本，計算出該項開發(fā)產(chǎn)品實際銷售收入的毛利額。該項開發(fā)產(chǎn)品實際銷售收入毛利額與其預(yù)售收入毛利額之間的差額，計入完工年度的應(yīng)納稅所得額。 2022年前，稅法規(guī)定 開發(fā)產(chǎn)品完工后就要確認(rèn)收入 ，而不是交樓時才確認(rèn)收入。 。 ?稅法關(guān)于銷售商品收入的確認(rèn)條件 2022年后： 國稅發(fā) [2022]31號文第六條規(guī)定，企業(yè)通過正式簽訂《 房地產(chǎn)銷售合同 》 或 《 房地產(chǎn)預(yù)售合同 》 所取得的收入，應(yīng)確認(rèn)為銷售收入的實現(xiàn)。國稅發(fā)[2022]31號文件，將會計上的“預(yù)收賬款”提前確認(rèn)為收入。 也就是說， 2022年后，從企業(yè)所得稅的角度，不再存在“預(yù)收帳款”的概念， 只要簽訂了 《 房地產(chǎn)銷售合同 》 、 《 房地產(chǎn)預(yù)售合同 》 并收取款項，稅法不再考慮開發(fā)產(chǎn)品是否完工，一律確認(rèn)為收入。 這樣一來， 稅法比會計確認(rèn)收入的時間更為提前 了。 。 ? 稅法關(guān)于銷售商品收入的確認(rèn)條件 稅務(wù)機關(guān)對房地產(chǎn)企業(yè)收入的檢查重點是，“預(yù)收賬款”有沒有按稅法的規(guī)定提前確認(rèn)為收入繳稅。 收入交稅的方式是：收入在完工前取得時，按預(yù)計毛利率征稅；收入在完工后取得時，按實際的毛利率征稅。 國稅發(fā) [2022]31號文第十二條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的期間費用、已銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本、營業(yè)稅金及附加、土地增值稅準(zhǔn)予當(dāng)期按規(guī)定扣除。 也就是說，房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售房按照預(yù)計毛利率計算的預(yù)計毛利額并入當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額，期間費用以及與此有關(guān)的稅金和附加統(tǒng)統(tǒng)允許在稅前扣除。預(yù)售房收入可作為計算業(yè)務(wù)招待費和廣告費支出的基數(shù)，但在會計處理時，將預(yù)售房收入轉(zhuǎn)為銷售收入的年度，不可以重復(fù)計算業(yè)務(wù)招待費和廣告費支出的基數(shù)。 。 ? 同時， 因稅法考慮的重點與會計準(zhǔn)則有所不同，二者也存在一定差異。 ? 第一，稅法上確認(rèn)收入的實現(xiàn)，主要考慮的是企業(yè)是否已經(jīng)具備 納稅能力 。 ? 第二，稅法上確認(rèn)收入，一般較為注重收入實現(xiàn)的 法律標(biāo)準(zhǔn) ，不需要進行會計職業(yè)判斷，確認(rèn)收入的標(biāo)準(zhǔn)具有固定性。 ? 第三，稅法上確認(rèn)收入的標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)讓有 避稅企圖的納稅人無機可乘 。 。 （二）銷售商品收入的會計處理 ? ☆ 符合確認(rèn)條件的銷售商品業(yè)務(wù) ? 由于營業(yè)收入的實現(xiàn)與價款結(jié)算時間上的不一致，我們應(yīng)該分開計算 ? ①在實現(xiàn)營業(yè)收入同時收到價款時 ? 借：銀行存款 借：主營業(yè)務(wù)成本 ? 貸：主營業(yè)務(wù)收入 貸：庫存商品 ? ②營業(yè)收入實現(xiàn)前，價款收取后的。 ? 借：應(yīng)收賬款 借：主營業(yè)務(wù)成本 ? 貸：主營業(yè)務(wù)收入 貸：庫存商品 ? ③ 預(yù)收價款時，待開發(fā)完工后再移交使用的 ? 借：銀行存款 ? 貸：預(yù)收賬款 ? 移交使用時 ? 借：應(yīng)收賬款 借：主營業(yè)務(wù)成本 ? 貸：主營業(yè)務(wù)收入 貸：庫存商品 ? 借：預(yù)收賬款 ? 銀行存款 ? 貸：應(yīng)收賬款 ? 【 例 】 中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)的項目，自 2022年9月份開始預(yù)售，到 2022年 12月份項目所建商品房竣工交付時，共收得銷售回款 5億元。銷售商品房的成本為 3億元。 2022年 12月份，中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入，編制會計分錄如下： ? 借：預(yù)收賬款 500000000 ? 貸：主營業(yè)務(wù)收入 500000000 ? 借：主營業(yè)務(wù)成本 300000000 ? 貸：庫存商品 300000000 討論一 ：房地產(chǎn)預(yù)收定金的稅務(wù)處理 ?所謂 “ 定金 ” ，其法律定義是指合同當(dāng)事人為保證合同履行，由一方當(dāng)事人預(yù)先向?qū)Ψ浇患{一定數(shù)額的錢款，即