【正文】 淺議房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的納稅籌劃 方法 [摘要 ]本文就納稅籌劃 的概念 和 土地增值稅做了簡單的介紹 ，并且闡述了房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃的具體做法，從而為房地產(chǎn)企業(yè)關于土地增值稅的納稅籌劃提供了理論依據(jù)。 [關鍵詞 ]納稅籌劃 土地增值稅 房地產(chǎn)企業(yè) 正文 一、 納稅籌劃的概念 （一） 納稅籌劃的概念 作為獨立的利益主體，無論是企業(yè)還是個人，都希望減輕稅收負擔，實現(xiàn)利益最大化。因而在不違背稅收政策的前提下，以降低納稅成本，提升企業(yè)競爭力，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化為目標的稅務籌劃應運而生。 在西方發(fā)達國家，納稅籌 劃幾乎已是家喻戶曉，而在我國，則尚處于初始階段。就納稅籌劃這一概念而言，西方國家和國內(nèi)的有關書刊所給的解釋都不盡一致， 然而綜合 起來 ，關于納稅籌劃的概念主要是 ：（ 1）納稅籌劃是通過納稅人經(jīng)營活動或個人事務活動的安排，實際繳納最低的稅收。（ 2）在納稅義務發(fā)生前，由系統(tǒng)地對企業(yè)經(jīng)營或投資行為做出事先安排 ，以達到少繳稅款的過程。或者在納稅籌劃時 納稅人在法律允許的范 圍內(nèi)，對多種納稅方案進行的優(yōu)化選擇。筆者認為的定義為：納稅籌劃是納稅人在稅法允許的范圍內(nèi)，運用稅法所規(guī)定的稅收優(yōu)惠或選擇權(quán)，對自身經(jīng)營、投資等經(jīng)濟活動進行 事前規(guī)劃，以減少稅收支出，從而有助于實現(xiàn)利潤最大化的一種理財活動。 （二） 納稅籌劃與避稅、偷稅的 比較 避稅籌劃是納稅義務人通過精心安排，利用稅法的漏洞或缺陷，規(guī)避或減輕其稅收負擔的非違法、不能受法律制裁的行為。從本質(zhì)上看，它既不合法，亦不違法，而是出于合法與違法之間的狀態(tài)，即“非違法”。 “一方面實現(xiàn)了企圖實現(xiàn)的經(jīng)濟目的或 經(jīng)濟后果，另一方面卻免予滿足對應于通常使用的法律形式的課稅要素，以減少稅負或者按除稅負” ① 簡言之，避稅是利用稅法漏洞，規(guī)避稅法以達到與稅法宗旨相違背的減少或免除納稅人負擔的行為。 偷稅是指納 稅人或扣繳義務人故意違反稅收法律、法規(guī)，采取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，經(jīng)稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報等手段，不繳或者少繳應納稅款的行為。 盡管稅務籌劃、偷稅、避稅三者都具有減少稅收負擔的目的性，但由于各自性質(zhì)不同，存在很大的區(qū)別。 在實踐中，要嚴格區(qū)分納稅籌劃與偷稅、逃稅，這三者有著明顯的不同。 稅務籌劃與偷、逃、抗、欠、騙稅的區(qū)別 : 二、 土地增值稅的介紹 土地增值稅法是指 國家制定的用以調(diào)整土地增值稅征收與繳納之間權(quán)利及義務關系的法律規(guī)范?，F(xiàn)行土地增值稅的基本規(guī)范，是 1993 年 12 月 13 日國務院頒布的《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》。 我國開征土地增值稅的主要目的是： 第一、征收土地增值稅，是進一步改革和完善稅制，增強國家對房地產(chǎn)開發(fā)和房地產(chǎn)市場調(diào)控力度的客觀需要。第二，征收土地 ① （日）金子宏：《日本稅法原理》，劉多田等譯，中國財政經(jīng)濟出 版社， 1989 年版，第 80 頁 增值稅，主要是為了抑制炒賣 炒買土地投機獲取暴利的行為。第三，開征土地增值稅，是為了規(guī)范國家參與土地增值收益的分配方式，增加國家財政收入。 （一） 土地增值稅的納稅義務人及 征稅范圍 土地增值稅的納稅義務 人為轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個人。 （二） 土地增值稅的應稅收入與扣除項目的確定 根據(jù)《土地增值稅暫行條例》及其實施細則的規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的應稅收入，應包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價款及有關的經(jīng)濟收益。從收入的形式來看，包括貨幣收入、實物收入和其他收入。 計算土地增值稅應納稅額，要對收入額減除國家規(guī)定的各項扣除項目金額后的余額計算征稅。稅法準予納稅人從轉(zhuǎn)讓收入額減除的扣除項目包括如下幾項： （ 1）取得土地使用權(quán) 所支付的金額 取得土地使用權(quán)所支付的金額包括兩方面的內(nèi)容：①納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款。如果是以協(xié)議、招標、拍賣等出讓方式取得土地使用權(quán)的，地價款為納稅人所支付的土地出讓金；如果是以行政劃撥方式取得土地使用權(quán)的，地價款為按照國家有關規(guī)定補交的土地出讓金；如果是以轉(zhuǎn)讓方式取得土地使用權(quán)的，地價款為向原土地使用權(quán)人實際支付的地價款。②納稅人在取得土地使用權(quán)時按國家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關費用。它系指納稅人在取得土地使用權(quán)過程中為辦理有關手續(xù)，按國家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關登記、過戶手續(xù)費。 （ 2）房地產(chǎn)開發(fā)成本 房地產(chǎn)開發(fā)成本是指納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項目實際發(fā)生的成本，包括土地的征用及拆遷補償費、前期工程費 、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發(fā)間接費用等。 （ 3）房地產(chǎn)開發(fā)費用 房地產(chǎn)開發(fā)費用是指與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關的銷售費用、管理費用和財務費用。根據(jù)現(xiàn)行財務會計制度的規(guī)定，這三項費用作為期間費用，直接計入當期損益，不按 成本核算對象進行分攤。故作為土地增值稅扣除項目的房地產(chǎn)開發(fā)費用，不按納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項目實際發(fā)生的費用進行扣除，而按《實施細則》的標準進行扣除。 《實施細則》規(guī)定，財務費用中的利息支出，凡能 夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)費用，按《實施細則》第七條（一）、（二）項規(guī)定（即取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本，下同）計算的金額之和的 5%以內(nèi)計算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出或不能提供金額機構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費用按《實施細則》第七條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和的 10%以內(nèi)計算扣除。計算扣除的具體比例，由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。 （ 4）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關的稅金 與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn) 有關的稅金是指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時繳納的營業(yè)稅、城市維護建設稅、印花稅。因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)繳納的教育費附加，也可視同稅金予以扣除。 需要說明的是，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按照《施工、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財務制度》有關規(guī)定，其在轉(zhuǎn)讓時繳納的印花稅因列入管理費用中，故在此不允許單獨再扣除。其他納稅人繳納的印花稅（按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)所載金額的 %貼花）允許在此扣除。 （ 5）其他扣除項目 對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人可按《實施細則》第七條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和，加計 20%的扣除。在此，應特別指出的是：此條優(yōu)惠只適用于從事房地產(chǎn)開發(fā)的 納稅人，除此之外的其他納稅人不是用。這樣規(guī)定，目的是為了抑制 炒買炒賣房地產(chǎn)的投機行為，保護正常開發(fā)投資者的積極性。 （ 6）舊房及建筑物的評估價格 舊房及建筑物的評估價格是指在轉(zhuǎn)讓已使用的房屋及建筑材料，由政府批準設立的房地產(chǎn)評估機構(gòu)評定的重置成本價乘以成新度折扣率后的價格。評估價格須經(jīng)當?shù)囟悇諜C關確認。 此外，轉(zhuǎn)讓舊房的，應按房屋及建筑物的評估價格、取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關費用及在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金作為扣除項目金額計征土地增值稅。對取得土地使用權(quán)時未支付地價款或不能提供已支付的 地價款憑據(jù)的，在計征土地增值稅時不允許扣除。 （三） 應納稅額的計算 土地增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減除規(guī)定的扣除項目金額后的余額，作為增值額。 土地增值稅按照納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額和規(guī)定的稅率計算征收 。土地增值稅的計算公式是： 應納稅額 =∑（每級距的土地增值額適用稅率） 或者： 應納稅額 =土地增值額適用稅率 扣除項目金額速算扣除系數(shù) 土地增值稅四級超率累進稅率表 表一： 級數(shù) 增值額與扣除項目金額的比率 稅率（ %） 速算扣除系數(shù)